内部控制审计目标程序与方法.doc

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内部控制审计：

目标、程序与方法

一、问题与培训目标

在开讲之前先做一个调查：

在座各位从事审计10年以上的请举手；从事审计5年以上的请举手；从事审计3年以上的请举手。

在准备这次培训讲稿时，我准备了一份审计技能状态评估表，请大家对照这张表评估一下自己的审计技能状态。

审计技能状态评估表

测试问题

技能状态

我是否有与我的从业年限相称的审计经验？

本问题是否定回答，表明你有审计经历却缺乏审计经验。

我是否有意识地建立了自己的审计经验库？

本问题是否定回答，表明你缺乏审计经验储备。

我是否对审计及其方法有一些独特的理解和心得？

本问题是否定回答，表明你缺乏审计思考。

我是否发现过一些引起关注的问题或提出过一些引起关注的建议？

本问题是否定回答，表明你缺乏实战审计能力。

我的工作底稿或审计报告是否经常获得肯定？

本问题是否定回答，你可能在文字表达能力和综合分析能力上有欠缺。

五个问题都肯定回答，表明你的审计技能较强

在做这次调查前，我预计在我们行的稽核系统，审计从业时间在在3年以上的人员不在少数，但我们的审计技能是否都很强了呢？

很难下肯定断论。

我以前从事过外部审计，现在从事内部审计，根据我的观察，不论是外部审计，还是内部审计，以下现象普遍存在：

一是很多人从事审计工作十数年、甚至数十年，却未必知道如何审计。

最突出的表现是分配给他的审计项目，其不知道从何着手。

比如检查授信业务的内控，给他一户客户资料，其翻阅一半天，却不知道看些什么。

这类人虽然从业时间较长，却很少揭示过什么风险问题，也很少提出过有价值的建议。

为什么出现这种情况呢？

我分析，一个重要原因是没有掌握审计基本方法。

审计教科书通常注重讲概念性的内容，对审计方法一般讲得较少，也讲得比较浅，审计的实战技能往往来自于审计实践。

但很多审计从业人员不太注意总结经验、归纳经验。

在现场稽核检查时，他看见别人在翻资料，也跟着翻资料。

但他很少思考这样的问题：

为什么翻资料？

如何翻资料？

这些问题他昨天没思考过，今天没思考过，将来也不准备思考。

结果从事了一辈子审计，自以为是资深审计人士了，甚至都带徒弟了，却还没弄清楚如何着手检查。

最后，徒弟发现这个师傅是个水货，是混日子混过来的。

我把这种人称为有从业经历却没有从业经验的人。

他们不注重积累经验，没有为自己建立审计经验库，更不注重总结经验，没有建立自己的审计工具库或方法库。

二是有一类审计人员很敏锐，能够发现问题线索，却查不清楚问题。

我们审阅一些审计人员的底稿经常发现这样的现象：

审计人员在工作底稿上揭示了一个问题，检查的切入点找得很准，反映出他具有敏锐的洞察力。

但是你同时又会发现，他反映的这个问题要么要素不全，要么还存在许多疑问，需要进一步追踪。

如果把要素都补全，你还可能发现他原来在底稿上反映的问题与实际情况相比，出入较大，甚至存在重大错误。

比如，本来是骗贷，他在底稿上可能反映的是他项权利证书出借不规范。

我把这类人称为会发现问题不会查问题的人。

他们知道如何找方向之门，但进了门就迷路，不知道如何进一步深入。

究其原因，还是审计方法掌握不到位，导致问题查不清、查不透。

三是有一类审计人员会查不会写。

他发现了问题，也查清了问题，但他说不清楚或写不清楚问题。

很典型的现象是他在审计底稿或审计报告中反映问题，东扯一句，西扯一句。

根据他的描述很难把问题的实质面貌呈现出来。

出现这种情况，一方面与这些人的文字功底、表达能力不足有关，另一方面也与他们的认识偏见有关。

不论是外部审计，还是内部审计，我都经常碰到这样一种认识：

问题查清楚就行了，没有必要那么讲究文字。

在目前我们的工作中，还有一种类似情况，有些审计人员对审核人员说：

我们就负责检查，报告你们负责就行了。

在这些审计人员的潜意识中，问题查出来，自己的任务就算完成了，报告就是文字活，很简单。

这些同志其实不明白文字活的重要性：

问题揭示出来不是供自己欣赏的，而是要交给我们的服务对象看的，我们发现的问题是如何呈现给别人的呢？

靠的就是文字。

文字表达不清楚，读者所看到的是问题不清楚或者思路不清楚。

审计报告是审计检查的一部分，报告清楚了，才能说我们查清楚了。

不会写审计报告的审计人员，充其量只能算是一名初、中级审计人员。

从审计人员自我发展这个角度看，放弃报告，实质上放弃了自我提升的机会。

上述三种典型现象的存在，表明一些审计人员在认识上还有不足，在审计方法方面还需要提高。

今天，我们将“审计目标、程序与方法”列为讨论课题，目的就是共同交流经验，纠正我们在审计认识上的偏差，弥补在审计技能上的不足，进一步提高审计工作的成效。

二、方法论与主要内容

凡事都要先讲方法，再开始行动。

我们今天探讨“审计目标、程序与方法”这个课题，也有个方法论问题。

我采用的基本方法主要是：

从审计目标分析、审计对象特性分析出发，分析有哪些基本审计方法、如何运用这些方法。

为什么采用这种方法呢？

大家知道，一项审计活动包括审计主体、审计对象、审计目标、审计工具等四个基本要素。

审计就是审计人员依据一定的目标，采用一定的审计工具，检查、评价审计对象的活动。

在这四个要素中，审计人员是主体，审计对象是客体，审计目标是审计方向和归宿。

审计工具包括硬工具和软工具。

硬工具是计算机、纸张等器具；软工具则主要是指审计思路、程序与方法。

审计中使用什么样的工具与方法，主要决定于审计目标、审计对象和审计主体。

首先，工具必须与目标相适应。

俗话说，“杀鸡不用牛刀”、“莫用大炮打蚊子”，讲的就是“目标”与“工具”的匹配问题。

审计也一样。

要证明一笔贷款的抵押品是否真实存在，审计人员坐在办公室里翻阅贷款档案资料是证明不了的，因为他使用的方法不当。

其次，工具必须与对象的特性相适应。

本来是商务谈判，工作对象是合作伙伴，你带着一把冲锋枪上谈判桌恐怕就不合适；反之，本来是战场杀敌，工作对象是敌人，你带着商务谈判资料，准备凭巧舌取胜也不行。

审计也一样，比如查会计内控，一般不需要检查客户的财务状况，查授信内控，则经常要检查客户的财务实力，由于检查对象不同，所以选用的检查方法也不同。

最后，审计主体的能力和偏好也与工具相关。

审计人员不会用计算机，让他使用ACL进行检查就不太现实；审计人员不懂得穿行测试，他在检查中就不可能去使用穿行测试这种方法。

正是因为审计目标、审计对象和审计主体对审计工具与方法有决定性影响，所以，从目标、对象、主体出发，才能把握审计方法的本源和精髓。

不过，由于审计主体对审计工具的要求属于其自身的主观选择问题，而审计目标、审计对象对审计工具的要求是外在于审计人员的，因此我们今天主要从目标分析出发、从对象特性分析出发，来探讨审计方法。

按上述方法论，今天我们按次序探讨以下三项内容：

第一，内部控制审计具体目标与程序；第二，内部控制审计基本方法；第三，内部控制审计记录与报告。

做任何事情，有“三要”：

要有方向，即目标；要有迈向目标的路径，即程序或步骤；要有完成每一程序或步骤的手段，即方法。

很明显，我们今天探讨的内容就是围绕这“三要”来展开的。

在探讨这些问题时，我都会先提出问题，然后解答问题。

在我提出问题时，大家可以先初略思考一下，给这些问题一个简要答案。

等我讲完了，大家再做个对比，看看我的理解与你的理解有什么不同。

三、内部控制审计的具体目标与程序

内部控制审计的具体目标是什么？

我相信很多人的回答接近这样一个答案：

检查并评价内部控制的合法性、充分性、有效性和适宜性，以完善内部控制。

这个答案是教科书告诉我们的，没有错，是正确答案。

那么，在审计实践中，究竟采用什么样的尺度，来检查并评价内部控制的合法性、充分性、有效性及适宜性呢？

也就是内部控制审计的具体目标是什么呢？

在讨论方法论时，我们提出了一个观点：

了解审计，必须了解它的对象。

同理，探讨内部控制审计的目标，需要探讨内部控制的目标。

（一）内部控制的具体目标

内部控制的目标是什么？

熟悉内部控制一般知识及《商业银行内部控制指引》的人都知道，内部控制的目标主要有三个方面：

遵循性目标，即确保外部法令、内部规章得到遵循；营运性目标，即保证经营方针及目标的实现；可靠性目标，即信息真实、完整与及时。

我把这三个目标归结为一个目标：

防范和控制风险。

什么是风险？

风险是资产、资金遭受损失的可能性。

这就是说，内部控制是与企业的资产、资金相联系的，其具体目标是保障资产、资金（包括表内外资产、资金）的安全，免受损失。

[静的安全与动的安全特征]。

资产、资金的安全可分为静的安全和动的安全。

静的安全是指存量资产、资金处于持有状态时没有损失发生；动的安全是指资产、资金处于交易流转过程中时没有损失发生。

资产、资金处于“静的安全”状态，具备以下四个基本特征：

一是存在性——即其是客观存在的，既不会无中生有，也不会被人巧取豪夺；二是完整性——即其是完好的，没有遗漏、破损或技术性贬损；三是归属性——即从权利归属上看，其是属于资产、资金持有人的，“为我所有”；四是计价正确性，即资产、资金的金额是计算正确的。

资产、资金的“动的安全”，具备一个基本特征：

就是增值性或收益性，即资产、资金在流转过程中保值、增值。

[静的安全与动的安全的相对性]。

依据物理学及辨证法的观点，动与静是相对的。

我们将钞票放在金库里，他们处在静的状态，但外汇市场变化了，钞票可能贬值；把一批计算机放在仓库里，他们也处在静的状态，但技术进步了或者仓库进水了，计算机可能技术贬损或毁坏。

也就是说，相对外界变化，这些“静的”资产也是处在相对运动状态的。

因此，资产、资金的静的安全与动的安全，并没有绝对的界限。

我们只需从总体上把握一点：

资产、资金的安全特征主要有五个，即存在性、完整性、归属性、计价正确性和增值性。

内部控制的具体目标是什么呢？

是保障资产、资金的安全，具体而言，就是保障资产、资金的存在、完整、为我所有、金额正确、处于增值状态。

（二）内部控制目标与内部控制措施

我进入银行业后发现，金融业的内部控制体系是十分复杂的，控制措施很多。

根据我的观察与归纳，这些内部控制措施基本上都可归结为三类行为：

一是限制；二是牵制；三是管制。

[限制]。

限制是对主体资格、主体行为的约束，具体主要包括两个方面：

一是主体资格限制。

比如授信业务内控中，对借款人资格的限制（如财务状况要良好），对担保人资格的限制（不接受政府、公益组织的担保）。

又比如在会计业务内控中，要求会计从业人员必须符合一定资格条件。

二是行为限制，即规定行为主体能够做什么，不能做什么；应该怎样做，不应该怎样做。

比如规定不能办理代客理财业务、不能直接投资实体等。

又比如规定不得出租出借帐户，不得私自代客户保管重要单证，未经许可不得提前释放抵押物，非业务相关人员不得进入会计柜台等。

[牵制]。

牵制是一项业务或活动由两个或两个以上的人完成。

具体有两类情况：

一是不相容岗位分离。

这种情况下是通过前手与后手来制约经办人的行为，属于线性流程牵制；二是“四眼原则”，即完成一项活动要两个或两个以上的人同时在场，互相制约，属于并行作业牵制，比如金库钥匙不能由一人保管、双人入库等。

[管制]。

管制是指通过管理制约业务经办行为。

具体包括两种情况：

一是授权。

这种情况下，受权人可以办理某些事项，但有授权人进行制约；二是督查，即监督与检查。

比如，会计业务后督，专业部门检查，以及稽核监督等措施。

[内部控制目标与内部控制措施]。

不论是限制类内控措施，还是牵制类内控措施、管制类内控措施，都必须始终围绕一个核心，那就是内部控制目标。

所有这些内控措施的功用都在于保障资产、资金的存在性、完整性、归属性、计价正确性和增值性。

内部控制措施必须对应内部控制目标，否则就是冗余的。

比如，“金库钥匙双人保管”、“金库的墙壁不能直接临街”，其主要目标是保证资产的存在性（不容易被偷窃、被抢劫）。

我们可以将这种对应关系用例示如下。

内部控制措施

内部控制目标

存在性

完整性

归属性

计价正确性

增值性

1．金库钥匙双人保管

●

2．会计从业人员资格限制

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3．不得由政府提供贷款担保

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