《中国注册会计师审计准则第332号期后事项》指南.docx

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《中国注册会计师审计准则第332号期后事项》指南

《中国注册会计师审计准则第1332号

——期后事项》指南

第一章总则1

一、期后事项的含义1

二、期后事项审计的总体要求2

第二章截至审计报告日发生的事项4

一、主动识别第一时段期后事项4

二、用以识别期后事项的审计程序5

三、询问管理层的内容5

四、与其他注册会计师的协调6

五、知悉对财务报表有重大影响的期后事项时的考虑6

第三章审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实6

一、被动识别第二时段期后事项6

二、知悉第二时段期后事项时的考虑7

三、管理层修改财务报表时的处理7

四、管理层不修改财务报表且审计报告未提交时的处理8

五、管理层不修改财务报表且审计报告已提交时的处理8

第四章财务报表报出后发现的事实8

一、没有义务识别第三时段的期后事项9

二、知悉第三时段期后事项时的考虑9

三、管理层修改财务报表时的处理9

四、管理层未采取任何行动时的处理10

第六章公开发行证券的考虑11

第一章总则

《中国注册会计师审计准则第1332号—期后事项》（以下简称本准则）第一章（第一条至第四条），主要说明本准则的制定目的和适用范围、期后事项的含义以及期后事项审计的总体要求。

一、期后事项的含义

本准则第三条明确了期后事项的含义，指出本准则所称期后事项，是指资产负债表日至审计报告日之间发生的事项以及审计报告日后发现的事实。

如图1332-1所示，期后事项可以按时段划分为三段：

第一个时段是资产负债表日后至审计报告日，我们可以把在这一期间发生的事项称为“第一时段期后事项”；第二个时段是审计报告日后至财务报表报出日，我们可以把这一期间发现的事实称为“第二时段期后事项”；第三个时段是财务报表报出日后，我们可以把这一期间发现的事实称为“第三时段期后事项”。

财务报表批准日

图1332-1期后事项分段示意图

上图中，资产负债表日是指财务报表涵盖的最近期间的截止日期；财务报表批准日，是指被审计单位董事会或类似机构批准财务报表报出的日期；财务报表报出日是指被审计单位对外披露已审计财务报表的日期①。

按照《中国注册会计师审计准则第1501号――审计报告》的规定，审计报告的日期不应早于注册会计师获取充分、适当的审计证据（包括管理层认可对财务报表的责任且已批准财务报表的证据），并在此基础上对财务报表形成审计意见的日期。

因而审计报告日通常与财务报表批准日是相同的日期。

1对外披露可以是公开方式的，比如上市公司公布财务报表；也可以是非公开方式的，比如非上市公司将财务报表提供给使用者。

二、期后事项审计的总体要求

本准则第四条第一款规定了对期后事项审计的总体要求，指出注册会计师应当考虑期后事项对财务报表和审计报告的影响。

第四条第二款指出下列两类期后事项可能对财务报表和审计报告产生影响：

（一）资产负债表日后调整事项

资产负债表日后调整事项，是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。

例如，在资产负债表日，被审计单位与客户发生的一项大型设备质量诉讼尚未结束，涉及销售收入3000万元，毛利1200万元。

如果败诉，被审计单位需要接受客户退货，并承担退货和诉讼费用100万元。

假设诉讼在财务报告批准报出日之前结束，被审计单位败诉。

那么，被审计单位应当调整财务报表，冲回销售收入，并承担退货和诉讼费用。

调整事项通常包括下列各项：

（1）资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债；

（2）资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额；

（3）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入；

（4）资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。

对于被审计单位发生的资产负债表日后调整事项，管理层应当调整财务报表和与之相关的披露信息。

（二）资产负债表日后非调整事项

资产负债表日后非调整事项，是指表明资产负债表日后发生的情况的事项。

例如，在资产负债表日后，被审计单位收到外国政府的反倾销裁决，对被审计单位下一个财务年度开始的出口产品征收惩罚性关税。

该事项对所审计的财务报表无影响，但对被审计单位的未来经营产生影响。

因此，被审计单位不需要调整财务报表，但应当在财务报表附注中予以披露，以提醒财务报表使用者关注。

非调整事项通常包括下列各项：

（1）资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺；

（2）资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化；

（3）资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失；

（4）资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债；

（5）资产负债表日后资本公积转增资本；

（6）资产负债表日后发生巨额亏损；

（7）资产负债表日后发生企业合并或处置子公司。

被审计单位发生的资产负债表日后非调整事项，不应当调整资产负债表日的财务报表。

但被审计单位应当在财务报表附注中披露每项重要的资产负债表日后非调整事项的性质、内容，及其对财务状况和经营成果的影响。

无法对被审计单位财务状况和经营成果作出估计的，应当说明理由。

资产负债表日后发生的无论是调整事项还是非调整事项，都可能对财务报表和审计报告产生影响。

但对于不同时段的期后事项，注册会计师了解或识别的责任不同。

对于第一时段期后事项，注册会计师需要实施必要的审计程序去主动识别。

在实务中，注册会计师对期后事项的识别程序通常可以分为两类：

（1）结合财务报表期末余额审计，把识别、复核期后事项作为期末余额审计程序的有机组成部分来执行；

（2）对期后事项实施专门的审计程序，包括检查记录或文件，以及询问。

对于第二时段期后事项，注册会计师无需实施审计程序或进行专门查询，但管理层有责任告知注册会计师可能影响财务报表的事实。

对于第三时段期后事项，注册会计师没有义务进行查询，但有可能通过其他途径知悉。

对于识别出来的期后事项，注册会计师需要考虑其类型及其对财务报表和审计报告的影响，考虑是否需要修改财务报表，并与管理层讨论，同时根据具体情况采取适当措施。

第二章截至审计报告日发生的事项

本准则第二章（第五条至第九条），主要说明针对截至审计报告日发生的事项，注册会计师应当承担的责任和实施的审计程序。

一、主动识别第一时段期后事项

本准则第五条规定，注册会计师应当实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，以确定截至审计报告日发生的、需要在财务报表中调整或披露的事项是否均已得到识别。

资产负债表日至审计报告日之间发生的期后事项属于第一时段期后事项。

对于这一时段的期后事项，注册会计师负有主动识别的义务，应当设计专门的审计程序来识别这些期后事项，并根据这些事项的性质判断其对财务报表的影响，进而确定是进行调整，还是披露。

二、用以识别期后事项的审计程序

本准则第六条明确了注册会计师用于识别期后事项的程序和实施的时间，即注册会计师应当尽量在接近审计报告日时，实施旨在识别需要在财务报表中调整或披露事项的审计程序。

通常情况下，针对期后事项的专门审计程序，其实施时间越接近审计报告日越好。

越接近审计报告日，也就意味着离资产负债表日越远，被审计单位这段时间内累积的对资产负债表日已经存在的情况提供的进一步证据也就越多；越接近审计报告日，注册会计师遗漏期后事项的可能性也就越低。

用以识别第一时段期后事项的审计程序通常包括：

（1）复核被审计单位管理层建立的用于确保识别期后事项的程序；

（2）查阅股东会、董事会及其专门委员会在资产负债表日后举行的会议的纪要，并在不能获取会议纪要时询问会议讨论的事项；

（3）查阅最近的中期财务报表；如认为必要和适当，还应当查阅预算、现金流量预测及其他相关管理报告；

（4）向被审计单位律师或法律顾问询问有关诉讼和索赔事项；

（5）向管理层询问是否发生可能影响财务报表的期后事项。

三、询问管理层的内容

本准则第七条明确了针对期后事项询问管理层的内容，指出在向管理层询问可能影响财务报表的期后事项时，注册会计师询问的内容主要包括：

（1）根据初步或尚无定论的数据作出会计处理的项目的现状；

（2）是否发生新的担保、借款或承诺；

（3）是否出售或购进资产，或者计划出售或购进资产；

（4）是否已发行或计划发行新的股票或债券，是否已签订或计划签订合并或清算协议；

（5）资产是否被政府征用或因不可抗力而遭受损失；

（6）在风险领域和或有事项方面是否有新进展；

（7）是否已作出或考虑作出异常的会计调整；

（8）是否已发生或可能发生影响会计政策适当性的事项。

四、与其他注册会计师的协调

本准则第八条就期后事项与其他注册会计师的协调作出了规定，指出如果被审计单位的分支机构、子公司等组成部分的财务信息由其他注册会计师审计，注册会计师应当考虑其他注册会计师对资产负债表日后事项所实施的审计程序。

例如，其他注册会计师是否实施了专门针对期后事项的审计程序，实施专门审计程序的时间是否接近审计报告日。

本准则第八条进一步规定，注册会计师应当考虑是否需要向其他注册会计师告知计划的审计报告日。

告知其他注册会计师计划的审计报告日，有助于其他注册会计师计划所负责的分支机构、子公司等组成部分的期后事项实施审计程序的时间，从而更好地降低审计风险。

五、知悉对财务报表有重大影响的期后事项时的考虑

本准则第九条规定了如果知悉对财务报表有重大影响的期后事项时，注册会计师应采取的措施，指出在实施了相应的审计程序后，如果知悉对财务报表有重大影响的期后事项，注册会计师应当考虑这些事项在财务报表中是否得到恰当的会计处理或予以充分披露。

如果所知悉的期后事项属于调整事项，注册会计师应当考虑被审计单位是否已对财务报表作出适当的调整。

如果所知悉的期后事项属于非调整事项，注册会计师应当考虑被审计单位是否在财务报表附注中予以充分披露。

第三章审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实

本准则第三章（第十条至第十四条），主要说明针对审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实，注册会计师应当承担的责任和实施的审计程序。

一、被动识别第二时段期后事项

本准则第十条指出，在审计报告日后，注册会计师没有责任针对财务报表实施审计程序或进行专门查询。

审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实属于“第二时段期后事项”，注册会计师针对被审计单位的审计业务已经结束，要识别可能存在的期后事项比较困难，因而无法承担主动识别第二时段期后事项的审计责任。

但是，在这一阶段，被审计单位的财务报表并未报出，管理层有责任将发现的可能影响财务报表的事实告知注册会计师。

因此，本准则第十条进一步指出，在审计报告日至财务报表报出日期间，管理层有责任告知注册会计师可能影响财务报表的事实。

当然，注册会计师还可能从媒体报道、举报信或者证券监管部门告知等途径获悉影响财务报表的期后事项。

二、知悉第二时段期后事项时的考虑

本准则第十一条规定，在审计报告日后至财务报表报出日前，如果知悉可能对财务报表产生重大影响的事实，注册会计师应当考虑是否需要修改财务报表，并与管理层讨论，同时根据具体情况采取适当措施。

如果注册会计师认为期后事项的影响足够重大，确定需要修改财务报表的，也还需要根据管理层是否同意修改财务报表，或审计报告是否已经提交等具体情况采取适当措施。

三、管理层修改财务报表时的处理

本准则第十二条规定了管理层修改财务报表时注册会计师应采取的措施，指出如果管理层修改了财务报表，注册会计师应当根据具体情况实施必要的审计程序。

此时，注册会计师需要获取充分、适当的审计证据，以验证管理层根据期后事项所作出的财务报表调整或披露是否符合企业会计准则和相关会计制度的规定。

例如，被审计单位在财务报表报出日前取得了法院关于诉讼赔偿案的最终判决，因此，管理层根据企业会计准