第八章 收入循环审计Word文档下载推荐.docx

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4.按销售单装运货物

销售单、发运凭证

装运部门

销售交易的发生、完整性

防止未授权装运产品

5.向顾客开具账单

销售单、装运凭证、商品价目表、销售发票

开具账单部门

销售交易的发生、完整性、准确性

确保销售发票的正确性

6.记录销售

销售发票及附件、转账凭证、现金、银行存款收款凭证、应收账款明细账、销售明细账及现金、银行存款日记账、顾客月末对账单

会计部门

发生、完整性、准确性、截止、分类

主要关心销售发票是否记录正确，并归属适当的会计期间

7.办理和记录现金及银行存款收入

汇款通知书、收款凭证、现金日记账、银行存款日记账

发生、完整性、准确性

最应关心的是货币资金失窃的可能性

8.办理和记录销货退回及折扣折让

贷项通知单

会计部门、仓库

存在、发生、计价或分摊、完整性

必须授权批准，控制实物流和会计处理

9.注销坏账

坏账审批表

赊销部门、会计部门

计价或分摊

应该获取货款无法收回的确凿证据，适当审批

10.提取坏账准备

贷项通知单：

是销售业务中，发生销货退回时一种控制措施，销货退回是偶然的情况，为了防止这样的事情的发生，或者减少这种事情的发生，所以我们内部控制要求企业对于销货退回必须先开贷项通知单，连续编号的贷项通知单，如果不开这个通知单就不可以办理销货退回业务，这样两个一一对应起来，贷项通知单是有编号的，具体什么叫贷项通知单，实际上说白了，就是红字开的销售发票，原来你向对方开销售发票，当然是黑字、蓝字，一旦销货退回就开一张红字销售发票，是单独的一种格式上和销售发票是一样的，名称叫贷项通知单。

第二节内部控制测试

一、销货业务的内部控制和测试概述

（1）注册会计师对每项关键控制至少要执行一项控制测试以核实其效果。

（2）交易的实质性测试目的在于确定交易业务中与控制目标有关的金额是否有错误；

交易的实质性测试范围，在一定程度上取决于关键控制是否存在和控制测试的结果。

（3）有些交易的实质性测试程序不管环境如何，是每一项审计所共同所有的，而有些则应视内部控制的健全性和控制测试的结果而定。

审计的重要性、以前期间的审计结果等因素，对测试程序的确定有影响。

二、销货业务的内部控制和控制测试

1、

销货业务的内部控制和控制测试

关键内部控制点

主要控制测试

1.适当的职责分离

（有助于防止各种有意或无意的错误）

1.收入账与应收账款账记账职员相分离，由另一位定期调节总账和明细账；

2.收入账和应收账款账记账职员不得经手货币资金；

3.赊销批准职能与销货职能分离。

观察有关人员的活动，及与这些人讨论。

2.正确的授权审批

（防止向虚构的或者无力付款的顾客发货；

保证按照规定的价格开票收款）

1.销货前，赊销业务经正确审批；

2.非经正当审批，不得发出货物；

3.销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批。

检查凭证有无在三个关键点上经过审批。

3.充分的凭证和记录

（只有具备充分的记录手续，才有可能实现其他各项控制目标）

例如，在收到顾客订货单后，立即编制一份预先编号的一式多联销售单，分别用于批准赊销、审批发货、记录发货数量以及向顾客开具账单等，以避免漏开账单。

检查凭证和记录

4.凭证的预先编号

（旨在防止销货以后忘记向顾客开具账单或登记入账，也可防止重复开具账单或重复记账）

由收款员对每笔发货开具账单后，将发运凭证按顺序归档，而由另一位职员定期检查全部凭证的编号，并调查凭证缺号的原因。

清点各种凭证，这种测试程序可同时提供有关真实性和完整性目标的证据。

5.按月寄出对账单

由不负责现金出纳和销货及应收账款记账的人员按月向顾客寄发对账单，能促使顾客在发现应付账款余额不正确后及时做出说明

观察指定人员寄送对账单和审查顾客复函档案。

6.内部核查程序

检查开票员所保管的未开票发运凭证，确定是否包括所有应开票的发运凭证在内。

审查内部审计人员的报告，或其他独立人员在他们核查的凭证上的签字。

2、直接实施实质性程序的条件

在确定了关键内部控制和内部控制中可能存在的薄弱环节，并且对被审计单位的控制风险做出评价后，注册会计师应当判断继续实施内部控制测试的成本是否会低于因此而减少对交易、账户余额的实质性测试所需的成本。

如果：

①被审计单位的相关内部控制不存在；

②或被审计单位的相关内部控制尽管存在但未得到遵循；

③内部控制测试的工作量可能大于进行内部控制测试所减少的实质性测试的工作量。

则注册会计师不应再继续实施内部控制测试，而应直接实施实质性测试程序。

三、销货交易的实质性测试

1、主要的实质性测试程序

①登记入账的销货业务是真实的（发生）；

②已发生的销货业务均已登记入账（完整性）；

③登记入账的销货业务的估价准确；

（正确性计价与分摊）

④登记入账的销货业务分类正确；

（分类）

⑤销货业务的记录及时；

（截止）

⑥销货业务已正确地记入明细账并准确地汇总。

（分类正确性计价与分摊）

2、登记入账的销货业务是真实的。

①对“存在或发生”这一目标而言，注册会计师通常只在认为内部控制有弱点时（缺乏足够的内控而可能出现舞弊），才实施实质性测试。

测试的性质取决于潜在的控制弱点的性质。

②三类错误的可能性及测试：

A未曾发货，从账簿到凭证检查，进一步追查存货余额

B重复入账，检查交易清单的编号

C虚构发货，检查账簿及销货清单

③追查应收账款明细账中的贷方发生额，检查多报的可能性。

3、已发生的销货业务均已登记入账。

①销货业务的审计一般偏重于检查虚报资产与收入的问题，因此，通常无需对完整性目标进行交易实质性测试。

（但当内控不健全时，就有必要进行）

②完整性：

由原始凭证追查至明细账（发货凭证→销售发票存根→明细账）

真实性：

从明细账追查至原始凭证（明细账→销售发票存根→发运凭证→订货单）

在测试其他目标时，方向一般无关紧要。

4、登记入账的销货业务的计价准确。

销货业务的计价准确包括：

按订货数量发货，按发货数量准确地开账单，以及将账单上的数额准确记入会计账簿。

对这三个方面，每次审计一般都要做实质性测试，以确保其准确无误。

5、登记入账的销货业务分类正确。

销货分类正确的测试一般可与计价测试一并进行。

6、销货业务记录及时。

在执行估价实质性测试程序的同时，将凭证日期和账簿日期进行比较。

7、销货业务已正确地记入明细账并准确地汇总。

①从主营收入明细账追查至应收账款明细账，一般和为实现其他审计目标所作的测试一并进行。

②将主营业务收入明细账加总，并追查、核对加总数至其总账，应作为单独的一项测试程序进行。

③过账、汇总目标的测试包括加总主营业务收入明细账、应收账款明细账和过入总账三项，并从其中之一追查其他两者；

如果加总与比较只限于这三者，即属于过账、汇总目标的测试。

其他目标，如计价目标等，其测试还要包括凭证之间的相互核对和凭证与相关明细账的核对。

④由销售发票存根追查核对主营业务收入明细账或应收账款明细账，是计价目标的测试程序，而由主营业务收入明细账分录追查核对应收账款明细账，则是过账、汇总目标的测试程序。

四、收款业务的内部控制、控制测试和实质性测试

（1）控制测试的性质取决于内控的性质，实质性测试的范围，在一定程度上要取决于关键控制是否存在以及控制测试的结果。

（2）收款业务中有一部分测试可与销货业务一并执行，但收款业务的特殊性又决定了其另一部分测试需要单独实施。

第三节主营业务收入审计

一、审计目标

（1）确定主营业务收入的内容、数额是否合理、正确、完整；

（2）确定对销货退回、销售折扣与折让的处理是否适当；

（3）确定主营业务收入的会计处理是否正确；

（4）确定主营业务收入的披露是否恰当。

二、实质性测试审计程序

（1）取得或编制主营业务收入项目明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符；

（账表核对）

（2）查明主营业务收入的确认原则、方法，注意其是否符合会计准则和会计制度规定的收入实现条件，前后期是否一致；

（会计政策）

（3）运用分析性复核方法，作比较分析；

（分析异常和重大波动的原因）

①主营收入的本期与上期的比较；

②各月主营业务收入的波动情况；

③计算重要产品的毛利率，将本期与上期进行比较，收入与成本是否配比；

④计算重要客户的销售额及其产品毛利率。

（4）获取产品价格目录，抽查售价是否符合价格政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无低价或高价结算以转移收入的现象；

（5）抽取企业被审计期间内一定数量的销售发票，审查开票、记账、发货日期是否相符，品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、销售合同等一致，并编制测试表；

（6）实施销售的截止期测试；

（完整性）

①目的

主要在于确定被审计单位主营业务收入业务的会计记录归属期是否正确；

应计入本期或下期的主营业务收入有否被推迟至下期或提前至本期。

②三个与主营业务收入确认有着密切关系的日期：

A发票开具日期或者收款日期；

B记账日期；

C发货日期（服务业则是提供劳务的日期）。

检查三者是否归属于同一适当会计期间是营业收入截止期测试的关键所在。

③三条实施营业收入的截止期测试的审计路线：

A以账簿记录为起点。

从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。

使用这种方法主要是为了防止多计收入。

B以销售发票为起点。

从报表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入。

使用这种方法主要是为了防止少计收入。

注意发运凭证是否齐全，是否在下期初用红字冲回；

发票存根是否全部提供。

C以发运凭证为起点。

从报表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定营业收入是否已记入恰当的会计期间。

还应考虑被审单位的会计政策。

使用这种方法主要也是为了防止少计收入。

上述三条审计路线可以在同一被审计单位会计报表审计中运用，甚至可以在同一主营业务收入项目审计中并用。

（7）结合对决算日应收账款的函证程序，观察有无未经认可的巨额销售；

（8）检查销售折扣、销售退回与折让业务是否真实，内容是否完整，相关手续是否符合规定，折扣与折让的计算和会计处理是否正确。

（9）检查外币收入折算汇率是否正确。

（10）检查有无特殊的销售行为，如委托代销、分期收款销售、售后回购、以旧换新、出口销售等，确定恰当的审计程序并进行审核；

（11）调查集团内部销售的情况，记录其交易价格、数量和金额，并追查在编制合并会计报表时是否已予以抵消；

（12）检查主营业务收入在利润表上的披露是否恰当。

第四节应收账款审计

一、应收账款审计目标

（1）确定应收账款是否存在；

（2）确定应收账款是否归被审计单位所有；

（3）确定应收账款增减变动的记录是否完整；

（4）确定应收账款是否可收回，坏账准备的计提是否恰当；

（5）确定应收账款年末余额是否正确。

（6）确定应收账款在会计报表上的披露是否恰当。

二、应收账款的实质性测试

（1）取得或编制应收账款明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符；

（2）分析应收账款账龄；

编制应收账款账龄分析表时，可以选择重要的顾客及其余额列示，不重要的或余额较小的，可以汇总列示。

（3）向债务人函证应收账款；

①目的

为了证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售业务中发生的差错或弄虚作假、营私舞弊行为。

通过函证，可以较有效地证明债务人的存在和被审计单位记录的可靠性。

②函证的范围和对象

A函证数量大小、范围的决定因素：

a应收账款在全部资产中的重要性；

b被审计单位内部控制的强弱;

c以前年度的函证结果;

d函证方式的选择。

若执行肯定式函证，可以相应减少函证量；

若执行否定式函证，则要相应增加函证量。

B一般的函证对象：

a大额或账龄较长的项目；

b与债务人发生纠纷的项目；

c关联方[包括持股5％（含）以上的股东]项目；

d主要客户（包括关系密切的客户）项目；

e余额为零的项目；

f非正常的项目。

③函证的方式

A积极式函证：

就是向债务人发出询证函，要求他证实所查证的欠款是否正确，无论对错都要求复函。

当债务人符合下列情况时，采用肯定式函证较好：

a个别账户欠款金额较大；

b有理由相信欠款可能会存在争议、差错等问题。

B消极式函证：

是向债务人发出询证函，但所函证的款项相符时不必复函，只有在所函证的款项不符时才要求债务人向注册会计师复函。

当债务人符合下列情况时，可以采用否定式函证：

a相关的内控是有效的；

b预计差错率较低；

c欠款余额小的债务人数量很多；

d有理由确信大多数被函证者能认真对待询证函，并对不正确的情况予以反馈。

有时候两种方式可以结合使用：

大金额账项采用肯定式；

小金额采用否定式。

④函证时间的选择

最佳时间应是与资产负债表日接近的时间，尽可能做到在审计工作结束前取得函证的全部资料。

⑤函证的控制

A注册会计师应当直接控制询证函的发送和回收。

B对于无法投递退回的信函要查明原因。

C对于采用肯定式函证方式而没有得到答复的，应采用追查程序，发第二、三封询证函。

若得不到答复，应采用替代审计程序，例如检查与销售有关的文件，以验证这些应收账款的真实性或检查资产负债表日后已转销的应收账款。

通过编制函证结果汇总表来控制函证的实施。

⑥函证结果差异的分析

收回的询证函若有差异，注册会计师要进行分析，查找原因。

必要时，要求被审计单位作适当调整。

产生的差异的原因主要有：

A购销双方记录的时间不同；

（主要有4种情况）

B一方或双方记账错误；

C被审计单位的舞弊行为。

⑦对函证结果的总结和评价

函证不可能发现应收账款中存在的所有问题。

函证得到了债务人的确认，也并不意味着债务人一定会付款。

A重新考虑过去对内部控制评估和控制测试结果是否恰当，分析性复核的结果是否适当及相关风险评价是否适当。

B若函证结果表明无审计差异，则可合理推论全部应收账款总体是正确的。

C如果存在差异，则应估算应收账款总额中可能的累计差错数额，必要时，可扩大函证范围。

（4）请被审计单位协助，在应收账数明细表上标出至审计时已收回的应收账款金额；

对已收回的较大金额的款项进行常规检查，并注意凭证发生日期的合理性。

（5）检查未函证应收账款；

（6）审查坏账的确认和处理；

（7）抽查有无不属于结算业务的债权；

（8）检查外币应收账款的折算；

（9）分析应收账款明细账余额；

如果发现出现贷方明细余额的情形，应查明原因，必要时建议重分类调整。

（10）检查应收账款在资产负债表上是否已恰当披露。

三、坏账准备的审计目标

（1）确定计提坏账准备的方法和比例是否恰当，坏账准备的计提是否充分；

（计价与分摊）

（2）确定坏账准备增减变动的记录是否完整；

（3）确定坏账准备期末余额是否正确；

（计价）

（4）确定坏账准备的披露是否恰当。

（披露）

四、坏账准备的实质性测试审计程序

（1）检查坏账准备的计提；

主要应查明坏账准备的计提方法和比例是否符合制度规定，计提的数额是否恰当，会计处理是否正确，前后期是否一致。

下列各种情况一般不能全额计提坏账准备：

①当年发生的应收账款，以及未到期的应收款项；

②计划对应收款项进行重组；

③与关联方发生的应收款项；

④其他已逾期，但无确凿的证据不能收回的应收款项。

（2）审查坏账损失；

检查原因是否清楚，符合规定，有无授权批准。

（3）检查长期挂账应收款项；

包括应收账款和其他应收款等，如有长期挂账，应提请被审计单位作适当处理。

（4）检查函证结果；

（5）分析性复核；

计算坏账准备占应收账款余额的比例，并和以前期间的相关比例核对。

（6）确定坏账准备是否已在资产负债表上恰当披露。

第五节其他相关账户审计

一、应收票据审计

重要的特殊实质性测试程序：

①监盘库存票据；

②可函证；

③利息收入的检查；

④贴现票据的审查。

二、预收账款审计

要选择若干重大项目函证。

三、应交税金审计

需要确认被审计单位在审计期间内的应纳税内容。

四、其他应交款的审计

五、主营业务税金及附加审计

应查明被审计单位应交纳的税金，以及与该账户对应的“应交税金”、“其他应交款”等账户进行检查。

六、营业费用审计

项目设置和开支标准是否符合规定；

分析性复核；

必要时进行截止测试。

七、其他业务利润审计

采用分析程序；