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加强会计监管，建立全方位、多层次的并适合中国国情的会计监管模式势在必行。

本文阐述了会计监管的相关理论，从美国金融危机着手发现会计监管存在的问题，分析会计监管弱化的原因，并对会计监管模式进行了国际比较研究。

进而，在分析我国面临的潜在的金融危机的基础上，参考他国会计监管模式，提出完善我国会计监管体系的措施，推进我国会计监管体系的创新和发展。

二、主体部分

（一）会计监管体系概述

中国上市公司会计监管模式的完善研究（梁彦勋，2009）指出，目前关于会计监管的内涵主要有两种代表性的观点：

（1）会计监管是会计监控和会计管制的统称。

（2）会计监管可粗略地分为会计信息披露监管和会计职业监管。

另外，阐述了监管目标及会计监管模式。

会计监管模式是对会计活动进行干预、调节和控制所做出的一系列制度安排，以及这些制度所体现出来的特色。

基本的模式可归纳为行业自律模式、政府监管模式以及独立监管模式三种。

会计监管的目标是监管者通过监管活动希望达到的效果。

会计监管的目标实际上从高到低依次包含了最终目标、中间目标和具体目标三个层次，而且三者之间具有内在的一致性。

会计监管的最终目标是确保会计信息的质量符合会计信息使用者的要求，提高会计信息的相关性、可靠性、完整性和及时性，这一目标的实现需要对所有监管客体进行监管；

中间目标首先是要保证会计信息的生成严格符合会计核算规范的要求，其次要保证会计处理方法的选择及会计职业判断符合会计信息使用人的利益，这一目标的实现需要对会计人员实施监管；

具体目标则是与特定监管客体相联系。

会计监管理论历史回顾及启示（刘冬荣，邓永勤，2008）阐述了会计监管理论产生和发展的历程。

从早期会计监管理论到有效市场假说，再到市场失灵论、产权理论，最后是新会计监管理论，笔者得出启示：

我们应对我国上市公司进行盈余管理的契约动机和反政府监管动机及其表现的特征进行理论分析和经验检验，从而为监管主体找准监管对象，改进监管手段，提高监管效率提供理论和经验依据。

改革开放30年会计监督的发展与创新（王竹泉，毕茜茜，2008）分四个阶段阐述了我国会计监督的发展和创新：

（1）1978年到1984年：

计划经济时期政府主导会计监督的延续

（2）1984年到1992年：

利益冲突导致会计监督陷入困境（3）1992年到2000年：

会计监督不断探索和改革试点（4）2000年至今：

会计监督体系逐步理顺，内部控制渐受关注。

《中华人民共和国会计法》中指出，会计监督体系是指由若干具有履行会计监督职能的组织机构相互联系、相互依赖、相互制约而构成的一个有机整体。

包括单位内部会计监督、政府监督和社会监督三个部分。

我国会计监管体系机构的设置是一个系统工程，而系统是由若干要素以一定结构形式联结构成的具有某种功能的有机整体。

按照系统论的观点，在国务院下设置国家会计监管委员会，充当政府在会计监管方面的总协调人和领导者，统一整合政府各部门的会计监管力量。

详见图。

会计规范主要指财政部制定的会计制度和相关的财经法规。

财政部充当会计监管政策的总制定者；

国家会计监管委员为国务院直属事业单位，作为我国企事业、会计师行业及事务所的统一监管机构，与中国证监会、银监会、保监会平级。

依据相应的财经法规和财务披露制度，组织驻各地会计监管机构，进行会计行业和职业监管；

会计监管纪律委员会隶属于全国人大，作为会计监管委员的最高监管机构，对监管机构在履行监管的职能过程的合法性、合规性、合理性进行监督，并做出相应的惩戒措施，即对监管的监管。

我国强有力的监管主体是在国务院下设立的全国统一的监管中心机构——国家会计监管委员会，并且下属分会计信息监管委员会，会计职业监管委员会，会计监管评价委员会三个部门。

会计监管的客体包括了会计监管的对象和内容，监管的对象是各企事业单位的会计行为和会计职业，以及注册会计师行及会计师事务所的审计行为。

监管的内容是对会计活动进行的管理、控制及检查处罚，即会计监管制度的实施。

（二）金融危机下会计监管存在的问题

金融危机可以分为货币危机、债务危机、银行危机、次贷危机等类型。

近年来的金融危机越来越呈现出某种混合形式的，下面从美国的次贷危机开始分析。

2008年全球金融危机的起因是美国的次贷危机，这是一场发生在美国，因次级抵押贷款机构破产、投资基金被迫关闭、股市剧烈震荡引起的风暴。

美国次贷危机从2006年春季开始逐步显现，2007年4月2日，美国第二大次级抵押贷款公司新世纪金融申请破产保护。

此后，次债危机不断蔓延至全球金融市场。

2007年8月席卷美国、欧盟和日本等世界主要金融市场。

基于金融危机背景下的实时保证研究（高锦萍，2010）认为，对金融工具的监管失控是造成美国次贷危机的重要原因。

尤其是近10多年来衍生金融工具品种日益丰富，交易规模迅速扩张，而与此同时，对衍生金融工具的风险评估和监管手段却远远滞后于其发展进程，大大增加了信息使用者的决策风险。

后金融危机条件下我国房地产证券化研究——基于美国房地产证券化实践的启示（葛扬，吴亮，2010）从房地产证券化角度深入详细地分析了造成美国次贷危机的原因。

如图美国抵押贷款证券化的运行机制。

缴纳房贷出售抵押贷款出售MBS出售CDO

提供贷款提供资金提供融资提供资金

图3美国抵押贷款证券化的运行机制

如图3所示，由抵押贷款机构接受借款人的贷款申请给借款人提供住房贷款，借款人按合约分期付款。

抵押贷款机构为提高资金的周转率和化解流动性风险将抵押贷款出售给联邦政府设立的特殊机构以增加流动性和资本充足率。

特殊机构将这些抵押贷款重新组合及配置现金流量并通过信用增级打包成抵押贷款支持证券（MBS），信用评级机构则对其进行信用评级，然后出售给投资银行以换取资金，投资银行再将这些MBS证券通过金融工程进一步打包组合，创造出新的衍生证券担保债务凭证（CDO），这些CDO再通过评级机构信用评级后出售给保险基金、对冲基金等机构投资者以获取资金。

当次贷市场的道德风险在次级贷款利益链条上扩散，次贷产品设计存在严重缺陷且过度衍生，政府监管不力导致次贷风险膨胀并积累时，抵押贷款证券化的运行就存在不稳定性。

风险聚集到一定程度，加上利率的上调和房价的下跌的外部因素的刺激，运行机制中最关键的一环（稳定的现金流）就会断裂，风险就会沿价值链进行传导放大，危机的爆发也就不可避免。

笔者认为，自由市场经济自身的弱点和缺陷是本次金融危机爆发的本质原因。

自从进入工业化时代以来，世界经济是呈波浪式发展，每隔一段时间就会出现比较大的危机。

虽然每一次经济大规模波动的原因不尽相同，但是在经济发展的不均衡性和市场经济的盲目扩张性两个方面却是共同的。

（三）会计监管弱化的原因

会计监督之我见（易婧，2009）分析了我国会计监督现状，认为会计监督弱化具体表现在社会风气不太理想。

对某些违法行为，会计人员很难识别其合法性与真实性；

会计人员的监督得不到领导的支持和群众的理解与积极配合，会计工作辛苦繁杂，待遇、地位得不到应有的保障，过分强调审计监督，以致于淡化会计监督的监督职能。

从外部监督与内部监督两方面分析了会计监督弱化的原因主要有这几点：

（1）国家会计管理部门以法规制度进行会计的宏观控制不当。

（2）企业难以发挥监督职能。

（3）社会监督不力。

（4）单位内部控制制度不健全。

（5）法制观念淡薄，法制环境不健全。

（6）会计人员自身职业道德素质低下。

会计监管权力畸形及其抑制（马晓芳，2007）认为，会计监管权利来自保护产权和优化资源配置的义务，谁来履行这两项义务，谁才拥有会计监管权利，现实会计监管权利的分布存在着典型的畸形性现象。

会计信息的特征、会计监管制度的“路径依赖”、政府部门的过度授权和独立审计机制的不完善性，是会计监管权利畸形性的具体成因。

会计信息质量检查：

十年回顾（郜进兴，林启云，吴溪，2009）较为系统地回顾了1999年以来国家财政部门开展会计信息质量检查的工作组织、检查结论与发现以及处理处罚情况,用事实说明会计监管对提高会计信息质量发挥出重大作用，但会计监管始终面临着重大挑战，即极其庞大的监管对象与有限的监管资源之间的突出矛盾。

会计监管的挑战和压力从根本上来自于监管对象违反会计规范、歪曲会计信息的动机和机会。

尽管市场经济的不断完善能够逐渐减少这种动机和机会，从而适当缓解监管压力，但不可能完全消除所有的动机和机会，因此不可能完全消除监管压力。

衍生金融工具会计监管中存在的问题及对策（冯玮，2009）通过研究究衍生金融工具会计监管存在的一些主要问题，分析了衍生金融工具会计监管存在问题的原因：

（1）管理层取代所有者掌握公司控制权

（2）有关衍生品的法律法规体系不完善（3）政府监管能力与金融创新的不匹配（4）缺乏完善有效的内部风险控制制度。

（四）国际市场会计监管模式的比较分析

中美内部控制监管机制比较研究（董美霞，陈艳，2009）比较中国与美国监管机制，表现为：

（1）监管机制的比较。

具体表现为规范制定组织的作用方式、监管规范制定程序、监管规范框架不同。

（2）监管主体的不同。

（3）监管内容的比较。

美国内部控制的监管着眼于保护投资者的利益，监管重点在于内部控制合理保证财务报告可靠性作用的发挥，主要关注管理层和审计师职责的履行情况。

我国相关监管主体加强监管，重点是管制欺诈行为，即通过加强内部控制建设，防止和消除信息虚假披露行为和欺诈行为。

（4）监管方式的比较。

从立法监管效果、审查程序、信息披露监管三方面比较得出，我国监管效果并不理想，对内部控制的监管亟待加强。

股份公司内部会计监管模式之国际比较及启示（茹家团，2008）通过分析研究英美股份公司、德日股份公司的内部会计监管模式，得出英美股份公司内部会计监管模式采用的是外部型，这种模式的前提是证券市场比较发达，股票流通性强，股权比较分散，进而导致股份公司控制权分散。

而德日股份内部会计监管模式采用的是内部型，这种模式的前提是资本来源比较集中，主要资本来自少数几个大股东、或银行、或其他法人组织等，公司控制权往往由大股东、银行、创业家族和经理人员联合控制，注重企业内部的监控。

得出不同的公司治理结构应采用不同的内部会计监管模式的结论。

并通过借鉴国外的成功经验，提出对我国股份公司内部会计监管模式选择的几点启示：

（1）我国当前的资本市场发育程度还比较低，完全采用外部治理机制进行公司治理的条件还不成熟，英美模式不应成为完善我国股份内部会计监管的目标模式。

当前比较可行的选择是参考以大股东监督、内部治理为主的德日会计监管模式。

（2）无论是建立独立董事制，还是引入外部监事制，内部会计监管的独立性都至关重要，只有通过保证内部会计监管部门成员的独立性来保障内部会计监管部门的独立性，才可以从根本上保障内部会计监管体系的有效运行。

（3）股份公司内部会计监管机构要实施有效的监管必须明确内部会计监管机构及其人员的职责、权利、义务和实施监管的法定程序规定，在这方面需要进一步规范和完善我国有关法律法规的规定，强化法律约束和法律责任。

（4）股份公司内部会计监管机构必须有精通会计、审计的专业人员参加，而且所有人员必须有足够的经验和能力执行监管职能，并能经常进行有效的协调沟通，这样才能从能力上保障实施有效的会计监管，提高财务报告的可信度，防范财务舞弊行为的发生。

（五）潜在的金融危机

综上所述，金融危机下会计监管存在的问题主要集中于：

会计监管制度的松懈、会计信息披露的缺陷、公允价值会计制度不完善，以及次贷产品的过度衍生导致对金融工具的监管失控。

下面从衍生金融工具着手分析我国市场的潜在的金融风险。

在经济全球化的背景下，金融创新层出不穷，而衍生金融工具又是金融创新的核心，衍生金融产品按照自身交易的方式和特点可归入以下五个大类：

（1）金融远期合约

（2）金融期货（3）金融期权（4）金融互换（5）结构化衍生金融工具。

衍生金融工具的迅猛发展，金融风险也日趋复杂。

衍生金融工具风险的会计监控研究（江百灵，2009）阐述了我国衍生金融工具的发展过程并指出，金融衍生品的风险可分为市场风险、信用风险、流动性风险、操作风险和法律风险五大类。

并针对不同衍生金融工具进行风险分析：

（1）金融远期合约交易风险信用风险、流动性风险较大，结算风险较突出。

（2）金融期货市场风险十分巨大，但在信用风险和流动性风险方面，期货交易则较小。

（3）金融期权信用风险、流动性风险都较小，但操作风险很大。

新兴的期权则还涉及到法律风险、道德风险、流动性风险。

（4）金融互换风险具有市场风险，流动性风险很大，信用风险和结算风险较大，此外，互换还可能涉及一些特殊的风险，如兑换风险、差额风险、替代风险等。

我国开展融资融券业务的必要性及其对策（王敏玉，2008）阐述了我国证券市场开展融资融券业务的必要性，并指出，必须认识实行融资融券业务这一制度的弊端。

信用交易具有较大的风险性和投机性。

如果信用交易过度会形成股市上虚假的繁荣，人为地促使股价巨幅波动。

而且信用交易与证券商的融资融券以及银行信贷相联系，很可能通过信用膨胀来助长股市投机，导致信贷资金过多地流入股市这对经济建设是非常不利的。

银行信贷资产证券化会计研究（白淑君，2008）指出，2005年3月21日中国人民银行宣布，经国务院批准，我国信贷资产证券化第一批试点工作正式启动。

所谓信贷资产证券化是指银行业金融机构作为发起机构，将信贷资产信托给受托机构，由受托机构以资产支持证券的形式向投资机构发行受益证券，以该财产所产生的现金支付资产支持证券收益的结构性融资活动一。

银行同时也面临了证券化信贷资产确认、计量和记录、报表信息披露的问题。

衍生工具的会计披露（黄莉，2008）指出了衍生工具对传统会计确认、计量、披露都产生了冲击，传统的财务报表是对财务状况和经营成果进行定期披露，而衍生工具交易频繁，金额巨大，且其价值波动剧烈，在财务报表上及时充分地反映其信息是很困难的。

传统利润表无法列报在既定期间内衍生工具的价值增减，不能真实反映核算期间的实际收益，不利于报表使用者运用会计报表进行预测、决策，对会计报表使用者产生了决策风险。

另外，衍生工具的杠杆性在能达到以小搏大，获取巨额收益的同时，也给企业自身带来了巨大的风险。

ProposedAccountingStandardsUpdate（ASU）,AccountingforFinancialInstruments（Topic825）andRevisionstotheAccountingforDerivativeInstrumentsandHedgingActivities（Topic815）（Neal,TerryL，2010）中指出，美国财务会计准则委员会（FASB）最近发布了一项草案关于会计准则的更新,修正了会计金融工具中的衍生工具和套期保值活动，所有的金融工具都受这项要求的影响。

在这项更新中,大多数金融工具在报告期间会采用公允价值计量，但是，一些特定的金融工具将用摊余成本或重置成本来计量。

这项更新识别出了这些特定的金融工具，会计报表使用者将得到关于公允价值和摊余成本的信息并从中受益。

因此，它们需要用公允价值与摊余成本共同反应金融工具的价值。

FairValueandtheIASB/FASBConceptualFrameworkProject:

AnAlternativeView（Whittington,Geoffrey，2008）分析了各种各样的国际会计准则与财务会计准则有争议的问题，提出两种对立的观点，一种是公允价值的观点，一种是准确报告过去交易和事项的信息，并指出，应该在特定的目标关系中存在的情况下选择最符合测量方法，从而形成财务报告标准的联合概念框架。

FAS161EnhancingDisclosuresForDerivativesAndHedgingActivities（Harte,Johnny，2009）指出，FAS161从定性和定量两方面提出对衍生工具和套期保值活动披露要求,旨在使投资者更容易理解财务报表,改善财务报表可比性，同时提高透明度。

（六）完善会计监管体系的对策

新会计准则下会计监督体系的改革与创新（孙湄，2009）阐述了新会计准则的实施对会计监督内容、会计监督模式、会计监督手段、会计监督人员素质的技能的挑战，并提出了会计监督体系改革与创新的措施：

（1）创新会计监督理念，灵活应对新形势。

通过树立学习型监督理，强化服务监督意识来不断提高监督效率和效果。

（2）会计监督模式的优化。

通过健全法规制度，内外会计监督两手齐抓，强化会计监督职能来营造积极主动实施监管、被监督者积极配合的和谐环境。

（3）监督重点的转变。

（4）合理借鉴国外经验，创新监督方式。

通过明确监督职能，建立分工合作的监督长效机制，建立会计监督预警机制，防患于未然。

（5）整合人力资源，建立专业的监督队伍。

从知识结构、人员素质方面不断强化他们的道德素养和知识技能。

我国资本市场会计监管体系实施效果的博弈分析（张文耀，2009）对会计监管进行成本效益分析，构建审计监管部门与会计事务所的博弈模型和上市公司与会计师事务所的博弈模型，计算出会计事务所有15%的可能性会做出违规审计及上市公司的收益大于7.67倍的处罚时，上市公司会选择造假的结论。

并提出应从以下四方面着手提高我国资本市场会计监管体系的实施效果：

（1）建立健全会计监管法律、法规体系。

（2）成立独立监管主体审计委员会。

（3）建立并落实会计监管的责任追究制度。

（4）建立全国统一的注册会计师及会计师事务所的诚信评价体系。

（5）推广职业道德教育，提高会计和监管人员的业务素质。

会计造假与会计监管的博弈分析（程安林，梁芬莲，黎军，2009）运用经济学的理性人追求效用最大化原理、博弈理论、行为经济学的研究成果对会计造假的深层机理予以经济学分析和解释，会计造假主体出于其实体追求效用最大而对社会产生着负面影响，这正是进行会计造假违法性分析并用于会计监管制度安排研究的原则。

并提出会计监管的制度性建议：

（1）建立监管法规体系。

（2）建立会计市场规则，强化信息披露制度。

（3）完善会计监管体系，充分发挥对会计行业自律监管和社会监管的监督作用，以实现对会计行为的多层次、全方位的网络化监管；

（4）积极开展预防体系研究，建立以日常预防为主的政策规范，确定会计造假的“预警”指标。

（4）合理配置会计监管资源，选择多种方式打击会计造假行为，提高会计主体的造假成本和边际风险成本，大力加强会计的电算化建设，以最少的会计监管资源实现高效能的威慑目标。

（5）建立以法律威慑为主，制度建设为辅的综合治理会计造假的策略，在加大执法力度，严打会计违法典型的同时，构建合理的制度体系，以制度引导会计主体的会计活动；

（6）建立一套具有可操作性的奖惩制度，对会计监管机构形成一种激励约束机制，促使其积极执法，从管理上治理会计监管者的监管不力行为；

（7）建立信息揭示制度。

对造假的会计主体及造假行为进行新闻“曝光”，公布造假名单，让造假会计主体的“信誉”受损，同时对长期不造假会计主体应给予政策支持，定期进行信誉等级的评定，给不造假者营造一个良好的经营环境。

中美内部控制监管机制比较研究（董美霞，陈艳，2009）通过中美内部控制监管机制的比较，指出我国目前监管机制存在弊病，而美国具有可供借鉴的经验，包括统一、独立的监管主体；

透明、民主的规范制定程序；

监管重点放在保护投资者利益；

依靠严刑峻法、风险导向审查程序以及严格的信息披露要求达到监管目的。

借鉴美国的经验，我国应完善内部控制相关立法，提高执法效率；

监管部门配合，形成联动机制；

立足风险导向，从保护投资者角度出发明确监管重点。

聚焦金融危机中企业内部审计的战略定位与发展策略（王芳，2010）从企业内部审计角度分析金融危机下会计监督体系中的社会监督的完善。

她认为，这次金融危机对各国企业的内部审计工作既是一次挑战，也是一次难得的创新、提升或蜕变的机遇。

内部审计只有重新进行战略定位才能在有限资源的约束条件下帮助企业应对危机。

根据前述利益相关者的期望变化．企业内部审计的战略定位要相应转变到：

（1）增强内部审计职能的战略性，提高内部审计工作的前瞻性，突出内部审计工作帮助管理层完善公司治理的职能：

（2）将企业内部审计活动的重心转移至企业风险管理过程以及与萧条局势相关的风险上，防范突发性相关利益损失；

（3）动态地调整内部审计的覆盖面和审计方法，准确而及时地报告内部审计活动的进程、所遇风险以及调查结果等。

其具体的发展策略包含：

1、加强内部审计与利益相关者的沟通交流。

2、发挥内部审计在公司治理中的话语权。

3、提升企业内部审计识别与防范风险的能力。

4、拓展内部审计的发展空间和创新审计技术。

衍生金融工具会计监管中存在的问题及对策（冯玮，2009）提出了完善衍生金融工具会计监管的对策：

（1）建立会计模式下风险B亡JVAR预警模型

（2）建立衍生金融工具会计实时控制系统（3）建立会计模式下风险的VAR披露体系（4）构建基于ERM的衍生工具内部风险控制制度（5）强化对衍生金融工具关键风险的控制（6）完善有关衍生金融工具的法律法规体系（7）强化政府在衍生工具监管体系中的作用（8）完善公司治理以有效控制管理层。

三、总结部分

席卷全球的金融危机背后暴露出来的巨大的监管问题，以及会计监管不到位造成会计造假事件，致使会计信息失真、会计报表使用者无法做出准确的预测和决策。

本文从金融危机着手分析我国会计监管问题，并在衍生金融工具不断发展的现状下，在参考他国会计监管模式的基础上，提出完善我国会计监管体系的措施，推进我国会计监管体系的创新和发展。

会计监管体系的不断完善，实施有效的会计监管,可以有效防止会计信息失真,保证经营管理决策以及投资决策所需的正确信息,遏制会计造假的发生，从而保护投资者的利益，维护资本市场的健康运行与发展。

四、主要参考文献

[1]梁彦勋.中国上市公司会计监管模式的完善研究[D].硕士论文，天津财经大学，2009（5）：

1—46.

[2]刘冬荣，邓永勤.会计监管理论历史回顾及启示[J].财经论丛，2008（4）：

77—82.

[3]王竹泉，毕茜茜.改革开放30年会计监督的发展与创新[J].会计研究，2008（7）:

16—24.

[4]中华人民共和国会计法.中华人民共和国主席令[2007]第24号.

[5]高锦萍.基于金融危机背景下的实时保证研究[J].经济与管理研究，2010

（2）：

108—111.

[6]葛扬，吴亮.后金融危机条件下我国房地产证券化研究——基于美国房地产证券化实践的启示[J].审计与经济研究，20