购并日合并报表的编制Word格式文档下载.docx
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减：
累计折旧
1000
无形资产
4500
500
6000
商誉
1155
资产总计
38762.5
8355
44867.5
负债和所有者权益：
短期借款
2250
4750
应付账款
3750
300
4050
其他负债
375
675
负债合计
6625
2850
9475
实收资本（股本）
8500
资本公积
12750
1500
6845
5345
盈余公积
未分配利润
5887.5
1005
少数股东权益
3255
所有者权益合计
32137.5
5505
35392.5
负债和所有者权益总计
例1：
假设2007年12月31日甲公司向乙公司的股东支付银行存款545000元购入乙公司100%的发行在外的股份，此外甲公司还发生了与合并有关的费用如下：
手续费和法律费：
60000
其它间接费用：
42000
合计：
102000
甲公司和乙公司资产负债表见表
资产
甲公司
乙公司
银行存款
720000
48000
170000
132000
应收账款-乙公司
30000
其它流动资产
84000
固定资产（净）
540000
360000
无形资产
24000
资产合计
1592000
648000
权益
应付账款-甲公司
应付所得税
31000
12000
其它负债
980000
138000
股本
240000
资本公积
70000
盈余公积
136000
142000
未分配利润
25000
16000
权益合计
6480000
假定2007年乙公司可辨认资产和负债的公允价值，除以下三项外均与其账面价值相同：
存货：
162000
438000
无形资产：
63000
（1）购买法对甲公司的会计处理
（2）编制抵消分录
借：
存货
固定资产
无形资产
实收资本
资本公积
盈余公积
未分配利润
商誉
贷：
长期股权投资
少数股东权益
（3）编制工作底稿
工作底稿
73000
121000
332000
216000
605000
78000
978000
6000
23000
1550000
1700000
权益：
应付账款—甲公司
20500
32500
1118000
7000
104500
权益总计
强调几点：
1、抵消分录不是母公司或子公司账上的正式分录，他仅仅是为了便于编制合并报表的一部分草稿。
2、抵消分录用来反映子公司可辨认净资产公允价值和账面价值的差额以及商誉。
合并日的合并工作底稿上，最主要的抵消分录为借记子公司所有者权益各账户，贷记母公司的长期股权投资账户，差额要分解到可辨认资产和债务；
若有少数股权，还应确认少数股东权益。
3、公司间的应收应付项目应当在全部底稿上加以抵消，因为合并报表要反映的是整个企业集团对外界债务债权情况。
4、合并投入资本数等于母公司的投入资本数，子公司的投入资本在合并工作底稿中总是需要被抵消，应为它已被子公司的一部分净资产所取代。
5、在按购买法处理的企业合并中，合并留存利润只包括母公司的留存利润，这反映了购买法视企业合并为购买净资产的特点。
6、合并金额反映的是抵消了往来余额的单一经济体得财务状况。
非同一控制下的企业合并报表
（一）非同一控制下的控股合并
例2：
假定2007年12月31日丙公司发行660000每股面值1元（市价2.2元）的股份，换取丁公司每股面值1元股份500000股中的450000股，即取得了90%的股份。
这一合并业务使丁公司成为丙公司的子公司，假定合并是属于非同一控制下的合并，应当按照购买法处理。
2007年12月31日，丙公司还以银行存款支付了如下与合并业务有关的费用：
手续费和法律费62700，证券发行费87300，合计150000.合并之前，丙公司和丁公司的个别报表如表所示。
在合并之前，两家公司未发生内部交易，也不存在其它不确定性的因素。
丙公司
丁公司
266000
182000
1470000
650000
732000
268000
4540000
1320000
-
7020000
2420000
18000
3260000
1162000
1200000
500000
1832000
293000
655000
435000
2007年12月31日，丁公司可辨认资产和负债的公允价值除以下项目外，与账面价值相等：
680000
1490000
40000
购买法对丙公司的会计处理
抵消分录
固定资产（净）
应付所得税
116000
298000
2150000
1000000
1514700
6030000
52000
--
1827000
182700
8384700
9712700
49000
4422000
1860000
2536700
148000
83847000
97127000
商誉的计算：
合并成本（1452000+62700）
购入的丁公司可辨认净资产的账面价值（2420000-18000-1162000）*90%=1116000
可辨认净资产分摊的金额：
27000+153000+36000=216000
商誉182700
说明：
（1）虽然母公司未拥有子公司全部的股份，但子公司的所有者权益各账户应全部抵消，而不能只抵消母公司持有子公司股份的部分。
（2）既然母公司持有子公司的股份不足100%，而子公司的所有者权益应全数抵消，两者的差额确认为少数股股东权益，应在工作底稿分录中确认。
（3）商誉仅确认母公司股权投资所产生的部分，少数股股东权益应按照子公司可辨认净资产公允价值计算。
补充：
对少数股股东权益的处理两种理论
母公司理论：
将少数股股东对企业净资产的要求权列为负债；
子公司净利润中属于少数股股东的部分记为费用；
子公司可辨认净资产在和并报表中只属于母公司的部分才按公允价值计价，少数股股东的净资产按账面价值计价。
经济实体理论：
将少数股股东对企业净资产的要求权列入所有者权益；
少数股股东的净损益在合并利润表中是合并净损益的一部分；
均按公允价值计价。
实际中可采用变通的方法：
变通的经济实体理论。
子公司的可辨认的净资产按公允价值计价，而商誉只确认母公司股权投资所产生的部分，即外购商誉。
例：
2008年1月3日，C公司以176000元的价款购入D公司80%的股份。
D公司2007年12月31日可辨认净资产的账面价值和公允价值分别为120000元和155000元。
按照母公司理论：
子公司净资产的80%按公允价值计价，20%按账面价值计价。
则合并资产负债表中中可辨认净资产总额为148000（1550000*80%+120000*20%）。
商誉为52000元（176000-155000*80%）少数股东权益24000（120000*20%）确认为负债。
按照经济实体理论，子公司净资产全部按公允价值计价，为155000，商誉则需要从母公司80%股权投资的商誉进行推断，为65000元（52000/0.8），少数股东权益为44000（176000/0.8*20%）
按照变通的经济实体理论，子公司净资产全部按公允价值计价，为155000，商誉为52000元，少数股东权益为31000（155000*20%）
对于负商誉的处理：
负商誉确认为收益。
假定A公司2008年12月31日用156000元银行存款购入了B公司全部股份，包括合并发生的直接费用。
B公司当时的股东权益为120000元，其中股本100000元，资本公积15000元，未分配利润1000元，盈余公积4000元，除了以下几个项目外，其余项目的公允价值与账面价值相同
公允价值账面价值差异
存货46000400006000
固定资产14400011600028000
无形资产360002200014000
则产生负商誉：
A公司的会计分录：
长期股权投资156000
贷：
银行存款156000
长期股权投资12000
营业外收入—合并负商誉12000
抵消分录：
（略）
（二）非同一控制下的吸收合并
取得的资产、负债按公允价值计量；
作为合并对价的非货币性资产在购买日公允价值与账面价值的差额计入当期损益；
合并成本大于可辨认净资产公允价值的差额确认为商誉，合并成本小于可辨认净资产公允价值的差额作为合并当期损益计入利润表。
例题：
见课本P105
2、同一控制下的合并报表的编制
在同一控制下，合并日可以编制所有的合并财务报表，但在购买发下，购并日只能编制一张合并资产负债表；
被并子公司不是按公允价值，而是按账面价值合并。
（一）控股合并
同一控制下企业合并的基本处理原则是视同合并后形成的报告主体在合并日及以前期间一直存在，在编制合并日合并报表时，应将母公司长期股权投资和子公司所有者权益抵销，但子公司原由企业集团其他企业控制时的留存收益在合并财务报表中是存在的，所以对于被合并方在企业合并前实现的留存收益（盈余公积和未分配利润之和）中归属于合并方的部分，在合并工作底稿中，应编制下列会计分录：
资本公积（以资本溢价或股本溢价的贷方余额为限）
【教材例24-1】A、B公司分别为P公司控制下的两家子公司。
A公司于20×
7年3月10日自母公司P处取得B公司100%的股权，合并后B公司仍维持其独立法人资格继续经营。
为进行该项企业合并，A公司发行了1500万股本公司普通股（每股面值1元）作为对价。
假定A、B公司采用的会计政策相同。
合并日，A公司及B公司的所有者权益构成如表24-1所示。
表24-1单位：
A公司
B公司
项目
金额
9000
500
合计
18500
A公司在合并日应进行的账务处理为：
长期股权投资 50000000
股本 15000000
资本公积 35000000
合并日抵销分录：
股本15000000
资本公积5000000
盈余公积10000000
未分配利润20000000
长期股权投资50000000
进行上述处理后，A公司在合并日编制合并资产负债表时，对于企业合并前B公司实现的留存收益中归属于合并方的部分（3000万元）应自资本公积（资本溢价或股本溢价）转入留存收益。
本例中A公司在确认对B公司的长期股权投资以后，其资本公积的账面余额为6000（2500+3500）万元，假定其中资本溢价或股本溢价的金额为4500万元。
在合并工作底稿中，应编制以下调整分录：
资本公积 30000000
盈余公积 10000000
未分配利润 20000000
（2）合并利润表
合并方在编制合并日的合并利润表时，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润，双方在当期发生的交易，应当按照合并财务报表的有关原则进行抵销。
合并日合并现金流量表的编制与合并利润表的编制原则相同。
（二）同一控制下的吸收合并
资产（被合并方账面价值）
资本公积（资本溢价或股本溢价）（不足冲减部分冲减盈余公积和未分配利润）
负债（被合并方账面价值）
资产（合并方非现金资产账面价值）
资本公积（资本溢价或股本溢价）
【教材例24-2】20×
7年6月30日，P公司向S公司的股东定向增发1000万股普通股（每股面值为1元，市价为10.85元）对S公司进行吸收合并，并于当日取得S公司净资产。
当日，P公司、S公司资产、负债情况如表24-2所示。
表24-2 资产负债表（简表）
7年6月30日 单位：
账面价值
公允价值
4312.50
3800
固定资产原价
5500
减：
固定资产净值
7000
商誉
资产总计
30012.50
13700
短期借款
应付账款
其他负债
负债合计
实收资本（股本）
7500
5887.50
23387.50
10850
本例中假定P公司和S公司为同一集团内两家全资子公司，合并前其共同的母公司为A公司。
该项合并中参与合并的企业在合并前及合并后均为A公司最终控制，为同一控制下的企业合并。
自6月30日开始，P公司能够对S公司净资产实施控制，该日即为合并日。
因合并后S公司失去其法人资格，P公司应确认合并中取得的S公司的各项资产和负债，假定P公司与S公司在合并前采用的会计政策相同。
P公司对该项合并应进行的会计处理为：
货币资金 4500000
库存商品（存货） 2550000
应收账款 20000000
长期股权投资 21500000
固定资产 30000000
无形资产 5000000
短期借款 22500000
应付账款 3000000
其他应付款（其他负债） 3000000
股本 l0000000
资本公积 45050000
（三）合并方为进行企业合并发生的有关费用的处理
1.合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并而支付的审计费用、资产评估费用、法律咨询费用等，应当于发生时计入当期损益。
2.为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。
企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。
【例题1·
计算分析题】A公司于2011年1月1日按面值发行5000万元的债券取得B公司60%的股份，2011年1月1日B公司所有者权益的账面价值为10000万元，A公司另支付手续费15万元。
A公司和B公司为同一集团内的两家子公司。
要求：
编制A公司的会计分录。
【答案】
A公司会计处理如下：
长期股权投资——B公司6000（10000×
60%）
应付债券——面值5000
资本公积1000
应付债券——利息调整15
银行存款15
【例题2·
计算分析题】2011年3月31日，A公司通过增发6000万股本公司普通股（每股面值l元）取得B公司60%的股权，按照增发前后的平均股价计算，该6000万股股份的公允价值为13000万元。
为增发该部分股份，A公司向证券承销机构等支付了400万元的佣金和手续费。
假定A公司取得该部分股权后能够对B公司的生产经营决策实施控制。
2011年3月31日，B公司所有者权益的账面价值为20000万元。
A公司和B公司为同一集团内的两家公司。
本例中A公司应当以B公司所有者权益账面价值的份额作为取得长期股权投资的成本：
长期股权投资12000
股本6000
资本公积——股本溢价6000
发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费，应冲减权益性证券的溢价发行收入：
资本公积——股本溢价400
银行存款400
【例题3·
多选题】关于同一控制下的企业合并形成母子公司关系的，在合并日，下列说法中正确的有（）。
A.合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债，应当按其账面价值计量
B.合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债，应当按其公允价值计量
C.合并利润表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日所发生
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