注册会计师考试知识要点分析及考前押题第十四章 金融工具附习题及答案解析Word格式文档下载.docx

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　　二、知识点详释

　　知识点　金融工具概述

（一）金融工具的概念

　　金融工具是指形成一方的金融资产并形成其他方的金融负债或权益工具的合同。

　　金融工具包括金融资产、金融负债和权益工具。

　　【备注】非合同的资产和负债不属于金融工具。

　　【提示】A向B发行股票，B持有A的股权是金融资产，而A股本和资本公积增加，形成权益工具。

　　【提示】A向B发行债券，B持有债权是金融资产，A形成对B的负债是金融负债。

　　【提示】应交税费是税法强制规定的法定义务，预计负债是推定义务，都不是由合同规定产生的，所以都不属于金融工具。

（二）金融资产的界定

　　金融资产，是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及符合下列条件之一的资产：

　　1.从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利。

　　例如，企业的银行存款、应收账款、应收票据和贷款等均属于金融资产。

　　再如，预付账款不是金融资产，因其产生的未来经济利益是商品或服务，不是收取现金或其他金融资产的权利。

　　2.在潜在有利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利。

　　例如，企业持有的看涨期权或看跌期权等。

　　【提示】A与B签订半年后以100万的价格从B购买一批国债的合同，此时A是买方，是看涨期权，B是卖方，是看跌期权。

　　2018年初A公司与B公司签订合同：

　　约定一年后，即2019年初

　　以每股100元价格定向增发1万股股票给B公司；

　　当日市价为103元；

　　则推定此股票期权每股公允价值为3元，共计3万元；

　　由B公司支付3万元给A公司购买此期权。

A公司

B公司

2018年初

借：

银行存款　　　　3

　　贷：

其他权益工具　　3（权益工具）

衍生工具　　　3（金融资产）

银行存款　　　3

2018年末股价为每股120元

不作处理

衍生工具　　17

公允价值变动损益17

2019年初行权时

银行存款　　　100

　　其他权益工具　　3

股本　　　　　　　　　1

　　　　资本公积—股本溢价　102

XX投资　　120

衍生工具　　20

　　　　银行存款　　100

　　【提示】到2019年初A发行固定数量的权益工具（即1万股股票）收到固定金额的现金（即1万*100=100万），即固定权益工具数量换固定现金，也就是固定换固定，作为其他权益工具核算。

　　A公司：

　　固定权益工具数量换取固定现金

　　（固定换固定）

　　则定义为权益工具（B公司：

购入看涨期权，形成金融资产，通过衍生工具核算）

　　如果以现金结算，而非增发股票时（此时不是固定换固定，A要确认金融负债，对于A来说是看跌期权，对于B来说是看涨期权，确认资产）

衍生工具　　　3（金融负债）

银行存款　　3

公允价值变动损益17

衍生工具　　　17

衍生工具　　　17

公允价值变动损益　17

2019年初兑付时

衍生工具　　　　20

银行存款　　　20

银行存款　　　20

衍生工具　　　　　20

　　3.将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将收到可变数量的自身权益工具。

　　【提示】股票、债券、银行存款等为非衍生工具，而期货为典型的衍生工具。

　　【提示】B欠A100万，双方签订合同约定债权到期时用A的股票按结算日的市场价进行结算，因为结算日的市场价是不确定的，所以是用可变数量的权益工具进行结算，即A是根据该合同将收到可变数量的自身权益工具。

　　4.将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。

　　其中，企业自身权益工具不包括应当按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》分类为权益工具的可回售工具或发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具，也不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具的合同。

　　【备注】本章不涉及以下金融资产的会计处理：

（1）长期股权投资（也是属于金融资产，但不由金融工具准则规范）

　　（即企业对外能够形成控制、共同控制和重大影响的股权投资）；

（2）货币资金（即现金、银行存款、其他货币资金）。

　　（三）衍生工具

　　金融工具还可以分为基础金融工具（非衍生工具）和衍生工具。

　　衍生工具，是指属于金融工具准则范围并同时具备下列特征的金融工具或其他合同：

　　1.其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他变量的变动而变动，变量为非金融变量（比如特定区域的地震损失指数、特定城市的气温指数等）的，该变量不应与合同的任何一方存在特定关系。

　　衍生工具的价值变动取决于标的变量的变化。

　　【案例解析】甲国内金融企业与乙境外金融企业签订了一份1年期利率互换合约，每半年末甲企业向乙企业支付美元固定利息、从乙公司收取以6个月美元LIBOR（浮动利率）计算确定的浮动利息，合约名义金额为1亿美元。

合约签订时其公允价值为零。

假定合约签订半年后，浮动利率（6个月美元LIBOR）与合约签订时不同，甲企业将根据未来可收取的浮动利息现值扣除将支付的固定利息现值确定该合约的公允价值，合约的公允价值因浮动利率的变化而改变。

　　【提示】这是一个利率互换的衍生工具。

　　2.不要求初始净投资，或者与对市场因素变化预期有类似反应的其他合同相比，要求较少的初始净投资。

　　企业从事衍生工具交易不要求初始净投资，通常指签订某项衍生工具合同时不需要支付现金。

　　3.在未来某一日期结算

　　衍生工具在未来某一日期结算，表明衍生工具结算需要经历一段特定期间。

　　衍生工具通常在未来某一特定日期结算，也可能在未来多个日期结算。

　　知识点　金融资产和金融负债的分类和重分类

　　企业根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产分为以下三类：

（1）以摊余成本计量的金融资产（债权投资）；

（2）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（其他债权投资、其他权益工具投资）；

　　（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产）。

　　【备注】

　　①同时，企业应当结合自身业务特点和风险管理要求，对金融负债进行合理的分类。

　　②对金融资产和金融负债的分类一经确定，不得随意变更。

（一）金融资产的分类

　　1.企业管理金融资产的业务模式

（1）业务模式评估

　　企业管理金融资产的业务模式，是指企业如何管理其金融资产以产生现金流量。

　　业务模式决定企业所管理金融资产现金流量的来源是收取合同现金流量、出售金融资产还是两者兼有。

　　一个企业可能会采用多个业务模式管理其金融资产。

　　企业确定其管理金融资产的业务模式时，应当注意以下方面：

　　①在金融资产组合的层次上确定管理金融资产的业务模式，而不必按照单个金融资产逐项确定业务模式。

　　【提示】假设企业有两组贷款，一组是贷给高风险高技术高成长性的公司，一组是贷款老牌国企，对于这两组贷方，第二组因为本金高，风险小，利息收入稳定，所以企业对这一组的业务管理模式是收取合同现金流量；

而第一组风险高，所以企业的业务管理模式是选择合适的时机将其出售，赚取价差。

　　②企业应当以企业关键管理人员决定的对金融资产进行管理的特定业务目标为基础，确定管理金融资产的业务模式。

　　③企业应当以客观事实为依据，确定管理金融资产的业务模式，不得以按照合理预期不会发生的情形为基础确定。

（2）以收取合同现金流量为目标的业务模式

　　在以收取合同现金流量为目标的业务模式下，企业管理金融资产旨在通过在金融资产存续期内收取合同付款来实现现金流量，而不是通过持有并出售金融资产产生整体回报。

　　【教材案例14-1】甲企业购买了一个贷款组合，且该组合中有包含已发生信用减值的贷款。

如果贷款不能按时偿付，甲企业将通过各类方式尽可能实现合同现金流量，例如通过邮件、电话或其他方法与借款人联系催收。

同时，甲企业签订了一项利率互换合同，将贷款组合的利率由浮动利率转换为固定利率。

本例中，甲企业管理该贷款组合的业务模式是以收取合同现金流量为目标。

即使甲企业预期无法收取全部合同现金流量（部分贷款已发生信用减值），但并不影响其业务模式。

此外，该公司签订利率互换合同也不影响贷款组合的业务模式。

　　（3）以收取合同现金流量和出售金融资产为目标的业务模式

　　在以收取合同现金流量和出售金融资产为目标的业务模式下，企业的关键管理人员认为收取合同现金流量和出售金融资产对于实现其管理目标而言都是不可或缺的。

　　与以收取合同现金流量为目标的业务模式相比，此业务模式涉及的出售通常频率更高、价值更大。

因为出售金融资产是此业务模式的目标之一，在该业务模式下不存在出售金融资产的频率或者价值的明确界限。

　　【教材案例14-2】甲银行持有金融资产组合以满足其每日流动性需求。

甲银行为了降低其管理流动性需求的成本，高度关注该金融资产组合的回报。

组合回报包括收取的合同付款和出售金融资产的利得或损失。

本例中，甲银行管理该金融资产组合的业务,模式以收取合同现金流量和出售金融资产为目标。

　　（4）其他业务模式

　　如果企业管理金融资产的业务模式，不是以收取合同现金流量为目标，也不是既以收取合同现金流量又出售金融资产来实现其目标，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（只关注出售）。

　　2.关于金融资产的合同现金流量特征

　　金融资产的合同现金流量特征，是指金融工具合同约定的、反映相关金融资产经济特征的现金流量属性。

　　企业分类为以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（仅指其他债权投资），其合同现金流量特征应当与基本借贷安排相一致。

即相关金融资产在特定日期产生的合同现金流量仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

　　本金是指金融资产在初始确认时的公允价值，本金金额可能因提前还款等原因在金融资产的存续期内发生变动；

　　利息包括对货币时间价值、与特定时期未偿付本金金额相关的信用风险、以及其他基本借贷风险、成本和利润的对价。

　　3.金融资产的具体分类

（1）金融资产同时符合下列条件的，应当分类为以摊余成本计量的金融资产；

　　①企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标。

　　②该金融资产的合同条款规定，