8A版《审计学》课程各章教学案例.docx
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8A版《审计学》课程各章教学案例
《审计学》课程各章教学案例
第1章对审计及鉴证业务的需求2
第2章注册会计师职业5
第3章审计报告10
第4章职业道德16
第5章法律责任18
第6章审计责任和目标28
第7章审计证据38
第8章审计计划和记录41
第9章重要性和风险43
第10章内部控制和控制风险59
第11章审计过程中信息技术的影响64
第12章总体审计计划和审计方案72
第13章销售和收款循环审计：
控制测试和对经济业务的实质性测试75
第14章控制测试和对经济业务实质性测试中的审计抽样75
第15章完成销售和收款循环中的测试：
应收账款97
第16章对详细余额进行测试的审计抽样97
第17章工薪与人力资源循环的审计101
第18章采购和付款循环审计：
控制测试、交易实质性测试以及应付账款103
第19章完成采购和付款循环中的测试：
核实选定的账户110
第20章存货和仓储循环的审计116
第21章资本取得与返回的审计121
第23章结束审计工作129
第24章其他审计，证实服务，以及资料汇编业务132
第25章内部财务审计，政府财务审计和经营审计138
第1章对审计及鉴证业务的需求
——英国南海股份公司审计案例
一、南海公司案例概述
200多年前，英国成立了南海股份有限公司。
由于经营无方，公司效益一直不理想。
公司董事会为了使股票达到预期价格，不惜采取散布谣言等手法，使股票价格直线上升。
事情败露后，英国议会聘请了一位懂会计的人，审计了该公司的账簿，然后据此查处了该公司的主要负责人。
于是，审核该公司账簿的人开创了世界注册会计师行业的先河，民间审计从此在英国拉开了序幕。
（一）大肆造假
1710年，英国政府用发行中奖债券所募集到的资金创立了南海股份公司。
经过近10年的经营，该公司业绩依然平平。
1719年，英国政府允许中奖债券总额的70%，即约1000万英镑，可与南海公司股票进行转换。
该年底，公司的董事们开始对外散布各种所谓的好消息，即南海公司在年底将有大量利润可实现，并煞有其事地预计，在1720年的圣诞节，公司可能要按面值的60%支付股利。
这一消息的宣布，加上公众对股价上扬的预期，促进了债券转换，进而带动了股价上升。
1719年中，南海公司股价为114英镑，1720年3月，股价劲升至300英镑以上，到了1720年7月，股票价格已高达1050英镑。
此时，南海公司老板布伦特又想出了新主意：
以数倍于面额的价格，发行可分期付款的新股。
同时，南海公司将获取的现金，转贷给购买股票的公众。
这样，随着南海股价的扶摇直上，一场投机浪潮席卷全国。
由此，170多家新成立的股份公司股票以及原有的公司股票，都成了投机对象。
1720年6月，英国国会通过了《泡沫公司取缔法》，该法对股份公司的成立进行了严格的限制，只有取得国王的御批，才能得到公司的经营执照。
事实上，股份公司的形式基本上名存实亡。
自此，许多公司被解散，公众开始清醒过来，对一些公司的怀疑逐渐扩展到南海公司身上。
从7月份开始，外国投资者首先抛出南海公司股票，撤回资金。
随着投机热潮的冷却，南海公司股价一落千丈，到1720年12月份最终仅为124英镑。
当年底，政府对南海公司资产进行清理，发现其实际资本已所剩无几。
（二）一朝梦醒
“南海公司”倒闭的消息传来，犹如晴天霹雳，惊呆了正陶醉在黄金美梦中的债权人和投资者。
迫于舆论的压力，1720年9月，英国议会组织了一个由13人参加的特别委员会，对“南海泡沫”事件进行秘密查证。
在调查过程中，特别委员会发现该公司的会计记录严重失实，明显存在蓄意篡改数据的舞弊行为，于是特邀了一名叫查尔斯·斯内尔的资深会计师，对南海公司的分公司“索布里奇商社”的会计账目进行检查。
查尔斯·斯内尔商业审计实践经验丰富，理论基础扎实，在伦敦地区享有盛誉。
查尔斯·斯内尔通过对南海公司账目的查询、审核，于1721年提交了一份对索布里奇商社的会计账簿进行检查的意见。
在该份报告中，查尔斯指出了公司存在舞弊行为、会计记录严重不实等问题。
但没有对公司为何编制这种虚假的会计记录表明自己的看法。
议会根据这份查账报告，将南海公司董事之一的雅各希·布伦特以及他的合伙人的不动产全部予以没收。
其中一位叫乔治·卡斯韦尔的爵士，被关进了著名的伦敦塔监狱。
直到1828年，英国政府在充分认识到股份有限公司利弊的基础上，通过设立民间审计的方式，将股份公司中因所有权与经营权分离所产生的不足予以制约，才完善了这一现代化的企业制度。
据此，英国政府撤销了《泡沫公司取缔法》，重新恢复了股份公司这一现代企业制度的形式。
二、该案例对注册会计师行业的影响与启示
英国南海公司的舞弊案例，对世界民间审计史具有里程碑式的影响。
尽管在1720年之前，就有人认为已有了民间审计这一行业，但世界上绝大多数的审计理论工作者都认为，查尔斯·斯内尔是世界上第一位民间审计人员，他所撰写的查账报告，是世界上第一份民间审计报告。
而英国南海公司的舞弊案例，也被列为世界上第一起比较正式的民间审计案例。
由此可见，该案例对注册会计师行业来说，具有举足轻重的影响。
其次，英国南海公司审计案的发生进一步说明，建立在所有权与经营权相分离基础上的股份有限公司，必须要有一个了解、熟悉会计语言的第三者，站在公正、客观的立场，对表达所有者与经营者利益的财务报表，进行独立的检查，通过提高会计信息的可靠性，来协调、平衡所有者与经营者之间的经济责任关系。
再者，尽管经营200多年的发展，注册会计师的主要审计目标已由查找舞弊转向对账务报表公允性的评估，然而这并不等于注册会计师没有义务揭露客户的舞弊行为。
从美国最近的社会调查来看，仍有约70%的人认为，注册会计师应该而且可以查找客户的舞弊。
可见，从南海公司案例来看，注册会计师行业是因客户舞弊问题而产生的，但这一责任始终没有终结。
我国注册会计师决不要认为，只要审核财务报表是否公允就可以了。
当发现客户的舞弊现象时，应遵照中国注册会计师独立审计具体准则第8号——错误与舞弊的要求，克尽职业关注，执行必要的审计程序，并做适当披露。
案例思考和讨论题：
1、英国南海公司的舞弊案例对世界民间审计有什么样的影响?
它是否属于里程碑式的案例？
2、与20世纪以前相比，你认为当今社会对独立审计的需求是否更为强烈？
如果是，主要是哪些因素造成对独立审计的迫切需求？
2、你认为当代注册会计师的主要责任是什么？
是审核财务报表的公允性还是客户的舞弊行为？
第2章注册会计师职业
——安然公司审计案例
20RR年12月2日，世界上最大的天然气和能源批发交易商、资产规模达498亿美元的美国安然公司（EnronCorp.）突然向美国纽约破产法院申请破产保护，该案成为美国历史上最大的一宗破产案。
安然公司可谓声名显赫，20RR年总收入高达1008亿美元，名列《财富》杂志“美国500强”第七位、“世界500强”第十六位，连续4年获得《财富》杂志授予的“美国最具创新精神的公司”称号。
这样一个能源巨人竟然在一夜之间轰然倒塌，在美国朝野引起极大震动，其原因及影响更为令人深思。
一、安然事件始末
1997年11月：
安然公司购买了其合伙公司JEDI的股票，随之将股票又卖给了它自己创建的Chewco公司，并由安然公司人员经营。
由此，安然公司开始了一系列复杂的秘密交易，意图隐瞒公司巨额到期债务。
20RR年2月20日：
《财富》杂志称安然公司为“巨大的密不透风”的公司，其公司债务在堆积，而华尔街仍被蒙在鼓里。
当日安然公司股票收盘价为每股75.09美元。
4月17日：
安然公司董事长肯尼斯·莱（KenLaR）拜访副总统切尼和其他能源政策官员。
此后又会见了五次。
8月14日：
安然公司首席执行官员斯基林（JeffreRSkilling）辞职，安然公司仍坚持对公司财务状况秘不外宣。
当日该公司股票收盘时降至每股39.55美元。
10月12日：
美国五大会计师事务所之一的安达信公司法律顾问指使员工销毁了安然公司的审计档案。
10月16日：
安然公司宣布第三季度亏损6.18亿美元，穆迪公司考虑降低安然债券等级。
当日安然公司股票降至每股33.84美元。
10月22日：
美国证券交易委员会开始对安然公司展开调查。
10月26日：
安然公司向美联储主席格林斯潘通报了公司的问题。
当日该公司股票降至15.40美元。
11月8日：
安然公司承认自1997年以来虚报盈利约6亿美元。
11月29日：
美国证券交易委员会将对安然公司调查扩大至其审计的会计事务所——安达信公司。
12月2日：
安然公司申请破产，公司股票降至每股26美分。
20RR年1月9日，美国司法部开始对'安然事件'展开刑事调查。
20RR年6月15日上午，美国休斯敦城一个联邦大陪审团裁定，曾是美国五大会计师事务所之一的安达信公司因妨碍对安然破产案的司法调查而“有罪”。
这一裁决虽然并没有出乎人们的预料，但仍然引起了美国各家媒体的极大关注。
随后没过几小时，美国证券交易委员会发表声明说，安达信“自愿”于8月底结束对上市公司的审计业务。
《纽约时报》评价说，这实际上是宣告安达信“89年的生命结束了”！
二、安然事件中的一些审计问题
根据已披露的资料,安达信在安然事件中,至少存在以下一些问题：
（1）安达信出具了严重失实的审计报告和内部控制评价报告。
安然公司自1985年成立以来,其财务报表一直由安达信审计。
20RR年度,安达信为安然公司出具了两份报告,一份是无保留意见加解释性说明段（对会计政策变更的说明）的审计报告,另一份是对安然公司管理当局声称其内部控制能够合理保证其财务报表可靠性予以认可的评价报告。
这两份报告与安然公司存在的前述重大会计问题形成鲜明的反差,已成为笑柄。
经过与安达信的磋商,安然公司20RR年11月向ＳＥＣ提交了8-Ｋ报告,对过去5年财务报表的利润、股东权益、资产总额和负债总额进行了重大的重新表述,并明确提醒投资者:
1997至20RR年经过审计的财务报表不可信赖。
换言之,安然公司经过安达信审计的财务报表并不能公允地反映其经营业绩、财务状况和现金流量,得到安达信认可的内部控制也不能确保安然公司财务报表的可靠性,安达信的报告所描述的财务图像和内部控制的有效性,严重偏离了安然公司的实际情况。
（2）安达信对安然公司的审计缺乏独立性。
独立性是社会审计的灵魂,离开了独立性,审计质量只能是一种奢谈。
安达信在审计安然公司时,是否保持独立性,正受到美国各界的广泛质疑。
从美国国会等部门初步调查所披露的资料和新闻媒体的报道看,安达信对安然公司的审计至少缺乏形式上的独立性,主要表现为:
①安达信不仅为安然公司提供审计鉴证服务,而且提供收入不菲的咨询业务。
安然公司是安达信的第二大客户,20RR年度,安达信向安然公司收取了高达5200美元的费用,其中一半以上为咨询服务收入。
安达信提供的咨询服务甚至包括代理记账。
社会各界纷纷质疑,既然安达信从安然公司获取回报丰厚的咨询收入,它能保持独立吗?
安达信在安然公司的审计中是否存在厉害冲突?
它能够以超然独立的立场对安然公司的财务报表发不偏不倚的意见吗?
即使安达信发现了重大的会计问题,它有可能冒着被辞聘从而丧失巨额咨询收入的风险而坚持立场吗?
面对诸如此类的质疑,即使安达信能够从专业的角度辩解自己并没有违反职业道德,但社会大众至少认为安达信缺少形式上的独立性。
关于会计师事务所能否同时扮演审计鉴证和咨询服务角色的辩论由来已久。
SEC前任主席阿瑟·利维特20RR年1月17日在《纽约时报》上发表了题为“谁来审计审计师”的文章,重提3年前的主张,要求对会计师事务所同时提供审计鉴证和咨询服务予以限制。
SEC在这场与“五大”的较量中败下阵来,从反对“五大”的先锋人物利维特的离职,到力挺“五大”的哈维.彼特②继任SEC主席,足见“五大”的影响力。
资料显示,安达信的政治行动委员会在20RR年美国国会选举中就捐赠了99万美元的“政治献金”。
会计师事务所居然设立政治行动委员会,试图影响国会选举,独立性何在?
②安然公司的许多高层管理人员为安达信的前雇员,他们之间的密切关系至少有损安达信形式上的独立性。
安然公司的首席财务主管、首席会计主管和公司发展部副总经理等高层管理人员都是安然公司从安达信招聘过来的。
至于从安达信辞职,到安然公司担任较低级别管理人员的更是不胜枚举。
（3）安达信在已觉察安然公司会计问题的情况下,未采取必要的纠正措施。
美国国会调查组披露的证据显示,安达信在安然黑幕曝光前就已觉察到安然公司存在的会计问题,但未及时向有关部门报告或采取其他措施。
国会调查组获得的一份安达信电子邮件表明,安达信的资深合伙人早在20RR年2月就已经在讨论是否解除与安然公司的业务关系,理由是安然公司的会计政策过于激进。
我们注意到,安达信为安然公司20RR年度财务报表出具的审计报告是20RR年2月23日,因此有理由相信,安达信在出具审计报告时很可能就已经觉察到安然公司存在的会计问题,否则,合伙人是不可能在2月份讨论是否辞聘的问题的。
20RR年8月20日,沃特金斯女士致电她过去在安达信的一名同事,表达了她对安然公司会计问题的关注。
与此同时,她致函安然公司董事会主席,警告安然公司“惊心构造的会计骗局”有可能被揭穿。
8月21日,包括首席审计师大卫.邓肯在内的四名安达信合伙人开会讨论沃特金斯女士发出的警告。
此时,安达信已经意识到事态的严重性了。
尽管如此,安达信并没有主动向证券监管部门报告,也未采取其他必要措施来纠正已签发的审计报告。
安达信的这种做法是否违反规定,目前尚难以断定,但至少让社会公众对安达信的职业操守大打折扣。
（4）销毁审计工作底稿,妨碍司法调查。
在沸沸扬扬的安然事件中,最让会计职业界意想不到的是安达信居然销毁数以千计的审计档案。
我们知道,审计最重证据。
以客观、真实的证据为依据的审计,被Paton和Littleton（1940/1970）称之为英国对审计行业的最重要贡献。
客观、真实的证据也是他们提出的会计基本假设之一。
安达信销毁审计档案,是对会计职业道德的公然挑衅,也暴露出其缺乏守法意识。
事发后，美国司法部、联邦调查局和SEC等部门正就此丑闻对安达信展开刑事调查。
丑闻曝光后,安达信迅速开除负责安然公司审计的大卫.邓肯,同时解除了休斯敦其他三位资深合伙人的职务。
但这一弃车保帅的招数看来并不高明。
邓肯在接受司法部、联邦调查局和SEC的问讯时,拒不承认是擅自作出销毁审计底稿的决定,而坚称是在20RR年10月12日接到安达信总部的律师通过电子邮件发出的指令后,才下令销毁审计底稿的,直至11月8日收到该律师的指令后才停止销毁活动。
销毁审计档案不仅使安达信的信誉丧失殆尽,而且使这一事件升级为刑事案件。
最后，安达信被裁决有罪并“寿终正寝”可以说与这一事件直接有关。
三、安然事件爆发后美国采取的加强监管措施
20RR年7月30日美国通过了《萨班斯—奥克斯利法案》（SOR法案），加强对上市公司和注册会计师行业的监管，一个显著的变化会计师行业由从自律改为加强监管。
以往，美国注册会计师行业的监管与服务职能都集中在美国注册会计师协会（AICPA）。
然而，证券市场的系列会计丑闻，已使注册会计师行业自律的有效性遭到空前质疑。
实际上，美国注册会计师协会是依靠会员会费的资助在维持运作，所以少数大型会计师事务所对协会的影响很大，使协会不可避免地会自发维护注册会计师的利益。
因此，仅依靠协会自律，很难杜绝丑闻再度发生。
SOR法案规定：
●要求美国证券交易委员会（SEC）成立上市公司会计监督委员会（PCAOB），而原来由AICPA行使的对注册会计师行业的监管职能，则交给更具公共职能的PCAOB。
●PCAOB由五人组成，直接归美国证监会管辖，但不属于其内部雇员。
为消除注册会计师事务所对其的影响，该委员会的运行经费不再由会计师事务所承担，而是改为由上市公司分担；
●美国证监会授权该委员会制定审计准则、会计师事务所注册权、日常监督权、调查和处罚权；检查和处理上市公司与会计师之间的会计处理分歧。
可以说，安然事件和安达信倒闭对美国资本市场和会计界产生的影响将是非常深远的，其中暴露出来的诸多问题也有待进一步研究和解决。
案例讨论题：
1、通过阅读案例，你认为导致安然公司审计失败的因素有哪些？
2、你认为注册会计师行业可以采取哪些措施来保证审计质量？
3、会计事务所在国外和国内可以采取哪些不同的组织形式？
结合安达信公司，请你谈谈不同组织形式的优缺点以及其对审计质量会有什么样的影响？
阐述你的理由。
4、安然公司和安达信公司的倒闭事件以及美国会计监管措施方面的变化对我国注册会计师行业的管理有哪些启示？
谈谈你的看法。
第3章审计报告
——“渝钛白”公司审计案例
一、“渝钛白”审计案例背景
重庆渝港钛白粉股份有限公司（以下简称渝钛白公司）是在以吸收合并方式接受重庆化工厂后于1992年9月11日宣告成立的，是以社会募集方式设立的公众股份有限公司。
1993年7月12日，“渝钛白A”在深圳证券交易所上市交易。
公司上市之后，起初经营业绩还算可以，但从1996年开始，公司在经营上开始出现亏损（1996年亏损1318万元，公司未予分配）。
为了扭转亏损局面，1998年一开年，市委、市政府有关领导及银行的负责同志到渝钛白现场办公。
从资金、管理、市场等方面给予继续支持。
市化工局在1998年的工作安排中，力求把渝钛白公司抓紧抓好，“使其成为今年的新的增长点”。
特别认为在高档钛白粉（特别是金红石形钛白粉）仍然主要靠进口的情况下，公司生产的金红石型钛白粉产品不仅可以替代进口而且还可以出口创汇，其市场前景是光明和广阔的。
在这样的背景下，重庆会计师事务所对渝钛白公司进行丁1997年度的审计，并于1998年3月8日，签发了颇有争议的否定意见审计报告。
1998年4月29日，由于否定意见的审计报告的签发，公司被监管部门确认为连续两个会计年的净资产均为负值，且其股东权益低于注册资本的公司，按照《深圳证券交易所股票上市规则》的有关规定，公司股票于1998年4月30日开始实行特别处理。
1998年4月29日，渝钛白公司公布了1997年年度报告，其中在财务报告部分，刊登了重庆会计师事务所于1998年3月8日出具的否定意见审计报告。
事实上，这份不同凡响的审计报告，对我国的证券市场以及相关的会计、审计行业都有着巨大的理论与现实意义。
二、审计案例评析
通常，在注册会计师出具的审计报告中，无保留意见的审计报告或保留意见的审计报告较为常见，发表否定意见的审计报告则不经常遇到，无论是注册会计师还是被审计单位，都不希望发表此类意见的审计报告。
与无保留意见审计报告不同，审计报告标示否定意见就意味着会计报表的表达是不公允、不客观的，会计报表的可靠性是不值得信赖的。
基于此，我们首光来看一看审计报告中所指出的问题。
报告指出：
“1997年度应计入财务费用的借款即应付债券利息8064万元，贵公司将其资本化计入渝钛白粉工程成本；欠付中国银行常青市分行的美元借款利息89，8万元（折人民币743万元），贵公司未计提入账，两项共影响利润8807万元。
”
“我们认为，由于本报告第二段所述事项的重大影响，贵公司1997年12月31日资产负债表、1997年度利润及利润分配表、财务状况变动表未能公允地反映贵公司1997年12月31日财务状况和1997年度经营成果及资金变动情况。
”
从上述内容来看，导致注册会计师出具否定意见审计报告的仅仅只有两个会计事项。
那么，这两个会计事项是否足以导致注册会计师出具这样的审计报告呢?
（一）1997年借款的应付债券利息8064万元属于资本还是费用?
渝钛白公司1997年度的亏损总额为3136万元，而这笔引起争议的借款利息总额为8064万元，从重要性角度来说，这笔利息费用不管是否调整，渝钛白公司当年都属于亏损，只不过是亏多亏少的问题。
可见，这一笔利息费用的处理，对渝钛白公司来说，表面上似乎不太重要，实际上，如果这笔8064万元的会计事项按公司会计处理方法，最多只是一笔一般性的亏损，但如按照会计师事务所的方法来处理，则整个公司就将资不抵债，而属于另一种性质的亏损了。
可见，该笔业务处理非常重要。
根据《企业会计准则》，固定资产价值的构成是指团定资产价值包括的范围。
从理论上来说，它应包括企业为购建某项固定资产达到可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出，其中当然包括为购建某项固定资产所发生的借款利息。
但是，一旦固定资产购建完毕，并投入使用，为购建固定资产而发生的借款利息就应进入期间费用，予以资本化，这是有关会计规则重视而又非常明确规定的。
不按规定处理，就会引起信息误导，产生不利的导向。
由于对1997年渝钛白公司的钛白粉工程究竟已进入投资回收期还是仍处在在建期不能确定，就难以解决上述争议。
渝钛白公司的总会计师认为：
一般的基建项目，建设完工即进入投资回收期，当年就开始产生效益。
但钛白粉工程项目不同于一般的基建项目，这是基于两个方面的因素：
一方面，钛白粉这种基础化工产品不同于普通商品，对各项技术指标的要求非常严格，需要通过反复试生产，逐步调整质量、消耗等指标，直到生产出合格的产品才能投放市场。
而试生产期间的试产品性能不稳定，是不能投放市场的；另一方面，原料的腐蚀性很强，如生产钛白粉的主要原料硫酸，一旦停工，则原料淤积于管道、容器中，再次开工前，就必须进行彻底的清洗、维护，并调试设备，年报中披露的900万元亏损中很大一笔就是设备整改费用。
因此总会计师总结说，钛白粉项目交付使用进入投资回报期、产生效益前，还有一个过渡期，即整改和试生产期间，这仍属于工程在建期。
也就是说，公司在1997年度年报中，将8064万元的项目建设期借款的应付债券利息进入工程成本是有依据的。
渝钛白公司为了证实总会计师的说法，还以重庆市有关部门的批复文件为依据坚持认为该工程为在建性质，而非完工项目。
在上述背景下，重庆会计师事务所坚持认为：
应计利息8064万元人民币应计入当期损益。
因为，该公司钛白粉工程于1995年下半年就开始投产，1996年已经可以生产出合格产品。
这一工程虽曾一度停产，但1997年全年共生产l680吨，这一产量尽管与设计能力1.5万吨还相差甚远，但主要原因是缺乏流动资金，而非工程尚未完工，该工程应认定已交付使用。
双方各执一词。
重庆会计师事务所作为一个民间机构，它既无法定权力来命令上市公司改变其做法，也无理由表示沉默，为此不得不运用独立审计准则中否定意见的格式，将上述问题向所有报表使用者告示，以明确各自的责任。
（二）欠付银行的借款利息89，8万美元（折人民币743万元）是否应计提入账?
截止到1997年底，渝钛白公司欠付银行利息89.8万美元。
对此，公司管理当局的解释为：
这是1987年12月原重庆化工厂为上PVC彩色地板生产线，向中国银行重庆分行借入的美元贷款60万元造成的。
该项目建成后，一直未正常批量生产。
1992年公司改制时，已部分作为未使用资产。
但改制前，重庆化工厂已部分偿还了利息和本金。
数年之后（1997年），该行通知公司欠付利息898万美元。
本年决算期间，公司未能和银行认真核对所欠本息数额，故未予转账。
公司打算在1998年度核对清楚后在据实转账。
而重庆会计师事务所则坚持认为：
这笔利息已经发生，应予以确认并计提入账。
注册会计师的依据是：
确认费用应遵循权责发生制原则。
按照权责发生制原则，凡应属于本期的收入和费用，不论其款项是否已收到或支付，均作为本期的收入和费用处理。
由此可见，企业未与银行对账，这是公司内部的管理问题，它不能改变会计准则规定的确认标淮。
根据会计准则，一笔费用肯定发生并可计算出确定的数额，应与收入配比，在当期予以确认。
由于渝钛白公司坚持认为，必须在核对账目之后再予确认，注册会计师不得不以否定意见的方式否定上述做法。
（三）以上两项会计事项是否重要，是否足以构成发表否定意见审计报告的依据呢？
审计中的基本原则之一——重要性原则，是影响签发审汁报告的一个决定性因素。
当未调整审计事项、未确定事项或违反一贯性原则的事项等对会计报表的影响程度在一定范围内时，注册会计师
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