会计学注册会计师方向非货币性资产交换准则存在的问题及相关对策论文大学论文.docx

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会计学注册会计师方向非货币性资产交换准则存在的问题及相关对策论文大学论文

哈尔滨剑桥学院

毕业论文

论文题目：

非货币性资产交换准则存在的问题及相关对策

学生：

指导教师：

专业：

会计学（注册会计师方向）

班级：

2012年5月

哈尔滨剑桥学院

毕业论文任务书

题目名称：

非货币性资产交换则存在的问题及相关对策

立题意义：

通过对非货币性资产交换准则的研究发现其中存在的不足并提出相应的解决建议

技术条件与要求：

1选题适当，适合本专业的研究范围。

2论文内容充实，论点正确、论据充足，所研究的问题应有较强的针对性。

3.逻辑结构严谨、层次清晰、文字简练、属于格式规范。

任务内容（包括内容、计划、时间安排、完成工作量与水平具体要求）：

论文内容：

主要阐述了非货币性资产交换的含义、会计处理。

非货币性资产交换准则的修订、存在的问题、相关建议及对策。

在论文中对非货币性资产交换相关问题进行了比较全面的研究。

时间安排：

2011年12月5日搜集资料、选题与指导教师沟通，编写论文周志。

2012年3月01日开题，查找资料。

2012年3月01日——2012年4月15日拟定提纲、撰写论文。

2012年4月20日——2012年5月14日中期检查，修改论文。

2012年5月20日——2012年5月31日定稿、排版、打印、答辩。

完成工作量与水平具体要求：

论文在写作过程中，及时与指导老师沟通，认真写作，按要求修改。

按规定时间完成论文撰写工作，在符合撰写规范的基础上，使论文写作水平和综合业务能力逐步提高。

专业负责人意见：

签名：

年月日

非货币性资产交换准则存在的问题及相关对策

摘要

非货币性资产交换指交易双方以非货币性资产进行的交换,这种交换不涉及或只涉及少量的货币性资产。

随着我国的市场经济的迅速发展以及企业经营方式的不断变化，非货币性资产交换也越来越多。

为了适应市场经济的发展和企业经营方式的不断变化，本文从非货币性资产交换的概念出发，以非货币性资产交换的客观存在性为切入点，探讨我国非货币性资产交换准则的演进，比较新旧准则变化及新旧准则差异，研究非货币性资产交换所涉及的重要概念，如公允价值、商业实质等，并从正面和负面阐述了对企业的影响，提出自己的观点。

明确涉及补价及相关税费的非货币性资产交换会计处理，举出实例对会计准则中未明确的问题提出自己的理解。

最后，得出本文的结论，同时根据分析结果提出自己对完善非货币性资产交换会计准则等方面的一些建议。

关键词：

非货币性资产交换准则、问题、对策

GuidelinesfortheExchangeofNon-MonetaryAssetsExistingProblemsandRelevantCountermeasures

Abstract

Non-monetaryassetexchangetransactionsrefertobothnon-monetaryexchangesofassets;thisexchangedoesnotinvolve,orinvolvesonlyasmallamountofmonetaryassets.AsChina'smarketeconomy,therapiddevelopmentandchangingthewaybusiness,non-monetaryassetexchangeisalsoincreasing.

Inordertoadapttothemarketeconomyandchangingthewaybusiness,thisnon-monetaryassetsfromtheconceptofexchangetonon-monetaryassets,theobjectiveexistenceoftheexchangeasastartingpointtoexploretheexchangeofnon-monetaryassets,theevolutionofstandardstocomparetheoldandnewcriteriachangesanddifferenceswiththeoldandnewcriteriatostudythenon-monetaryassetexchangeinvolvesimportantconcepts,suchasthefairvalueofcommercialsubstance,etc.,anddescribedthepositiveandnegativeimpactonbusiness,putforwardtheirviews.Clearlyrelatedtothepremiumandrelatedtaxesaccountingfornon-monetaryassetexchange,giveexamplesoftheaccountingstandardsissuesisnotclearunderstandingoftheirown.Finally,cometothisconclusion,whiletheresultsoftheanalysisputforwardtheirownnon-monetaryassetsonimprovingtheexchangeofaccountingstandardsandotheraspectsofsomeproposals.

Keywords:

Non-monetaryAssetsExchangeGuidelines、Problem、Countermeasure

目录

摘要…………………………………………………………………………………………Ⅰ

Abstract……………………………………………………………………………………Ⅱ

1绪论…………………………………………………………………………………………1

1.1选题背景…………………………………………………………………………………1

1.2研究目的及意义…………………………………………………………………………1

1.3国内外研究现状…………………………………………………………………………1

1.4主要研究内容及研究方法………………………………………………………………2

2准则修订及会计处理………………………………………………………………………3

2.1准则的修订………………………………………………………………………………3

2.1.1修订的原因……………………………………………………………………………3

2.1.2修订的情况……………………………………………………………………………3

2.2核算的基本内容…………………………………………………………………………4

3准则中存在的问题分析……………………………………………………………………5

3.1公允价值分析……………………………………………………………………………5

3.1.1含义……………………………………………………………………………………5

3.1.2在非货币性资产交换中的运用………………………………………………………5

3.1.3在非货币性资产交换应用中存在的问题……………………………………………6

3.2商业实质分析……………………………………………………………………………7

3.2.1含义及其判断标准……………………………………………………………………7

3.2.2需注意的问题…………………………………………………………………………8

3.3补价分析…………………………………………………………………………………9

3.3.1补价含义及影响因素…………………………………………………………………9

3.3.2影响补价的因素及会计处理…………………………………………………………10

3.3.3涉及补价的问题……………………………………………………………………10

3.4其他分析………………………………………………………………………………11

3.4.1货币性资产含义存在的问题………………………………………………………11

3.4.2企业是否应当披露交换另一方的具体情况………………………………………11

3.4.3不能避免换入资产的低估…………………………………………………………12

3.4.4公司可以通过非货币性资产交换调节利润………………………………………12

4准则完善建议……………………………………………………………………………13

4.1公允价值运用的完善建议……………………………………………………………13

4.2商业实质运用的完善建议……………………………………………………………13

4.3补价运用的完善建议…………………………………………………………………14

4.4其他问题运用中完善建议……………………………………………………………14

结论…………………………………………………………………………………………16

参考文献……………………………………………………………………………………17

致谢…………………………………………………………………………………………18

附录一………………………………………………………………………………………19

附录二………………………………………………………………………………………23

非货币性资产交换准则存在的问题及相关对策

1绪论

1.1选题背景

非货币性资产交换是一种非常特殊的交易行为，交易双方通过非货币性资产交换一方面可以满足各自生产经营的需要同时可以在一定程度上减少流动性资产的流出。

虽然非货币性资产交换不是会计学中进场讨论的问题，但在实务操作中，有时会对企业产生重大影响。

目前我国对非货币性资产交换的研究侧重于新的非货币性资产交换准则引入的新概念如商业实质等及非货币性资产交换准则。

会计准则中对非货币性交易准则做过几次修订，财政部于2006年发布了新修订的《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》。

我在论文中对非货币性资产交换相关问题进行了比较全面的研究。

1.2研究目的及意义

非货币性资产交换新准则中的某些定义及会计处理还存在着某些局限性和不合理性，有待进一步完善。

本文旨在对新准则进行深度剖析和研究，从而发觉其中存在的问题，进而提出一系列的相关建议及改进意见。

为推动我国非货币性资产交换准则制度的完善提出一定的理论基础。

此次会计准则改革比原会计准则更加科学；进一步规范非货币性资产交换的确认、计量和披露在会计理论与实务中有其进步性和适应性，基本符合我国当前的市场经济形式。

我国的会计信息作为公共信息资源和国际通用商业语言，为满足各国经济和世界经济融合、发展的需要；是与国际会计准则的协调和趋同，具有很大的进步意义。

1.3国内外研究现状

到目前为止，世界各国和地区极少非货币性资产交换方面的专门研究，国际会计准则委员会也未单独制定该项会计准则，只有美国会计原则委员会（APB）和美国财务会计准则委员会（FASB）对非货币性交易会计作了比较成熟和较为明确的规定。

美国会计准则中对非货币性交易的规范主要集中于《会计原则委员会意见书第29号——非货币性交易会计处理》和《财务会计准则委员会解释第30号——非货币性资产强行转化为货币性资产的会计处理》。

本文就我国修订前后的非货币性交易准则其中依然存在的问题，并提出相关对策及建议，目的是为了加强和完善我国会计准则和会计制度的建设，以避免出现准则和制度的不稳性和理论基础的不一致性。

1.4主要研究内容及研究方法

首先，本文研究了非货币性资产交换的定义，对非货币性资产交换准则的修订及原因的详述和思考；其次，论文中探讨了新准则中设计的新概念如商业实质等概念，非货币性资产交换中有关公允价值的问题，并对非货币性资产交换中涉及的重要问题，包括货币性资产的定义、补价和相关税费的非货币性资产交换的问题，以及在非货币性资产交换中涉及存货交换时确认营业收入有悖于交易实质的问题都进行了深入研究；最后，得出结论，提出相关对策。

深入了解并分析非货币性资产交换准则，举例说明在新会计准则下非货币性资产交换的会计处理及对企业的影响。

运用归纳推理法、对比分析法和案例分析法等方法对非货币性资产交换中涉及的重要问题进行分析

2准则修订及会计处理

2.1准则的修订

2.1.1修订的原因

会计信息失真应区分为两种情况:

一种是规则性失真,另一种是行为性失真。

前者由准则制定者造成,后者由准则执行者造成。

很多准则过于理想化,就准则本身而言,如果解释得当、严格执行,应该是可以提高会计信息的相关性的,但这类准则往往柔性十足,赋予企业管理当局很大的会计选择权,属于“原则导向型”会计准则。

但是事实往往相反,企业管理当局错用或滥用了准则制定者赋予他们的会选择权,结果造成会计信息的行为性失真。

这时,准则制定者为了遏制会计信息的行为性失真,也为了提高会计信息的可比性,出台了刚性十足的“规则导向型”会计准则。

但由于企业的情况千差万别,交易和事项的复杂多样性,以及企业管理当局存在交易安排和组织设计动机,导致即使正确运用会计准则也无法真实、公允地反映企业的财务状况和经营成果,结果又造成会计信息的规则性失真。

这就是准则制定者的两难境地:

为了防范行为性失真,必须以规则性失真为代价;为了防范规则性失真,又得以行为性失真为代价。

如果是规则性失真,则修订会计标准是必要的;而如果是行为性失真,则不能修订会计标准,而应从加强执行（包括信息露及监管机制）方面着手,监督会计标准的执行。

过去,我国在遏制利润操纵的会计处理过程中有两个方面是不恰当的:

一是过度强调会计信息的可靠性,忽视会计信息的相关性,相关性和可靠性之间没有找到理想的平衡点；二是误把行为性失真当作规则性失真,从而不断修订规则,如债务重组、非货币性交易等准则的修订。

实际上,公允价值的滥用更多是行为性失真,而不是规则性失真。

2.1.2修订的情况

进入20世纪90年代以后，随着资本市场的发展，包括资产置换、股权让在内的非货币性交易逐渐成为企业操纵利润的手段。

为了这类业务的核算，财政部于1999年发布了《企业会计准则——非货币性交易》。

该准则的核心思想是将非货币性交易分为两大类：

一类是同类非货币性资产交换，另一类是不同类非货币性资产交换。

作为同类非货币性资产交换，一般应以换出资产的账面价值作为换入资产的入账价值,不确认损益;对于不同类非货币性资产交换,一般应以换入资产的公允价值作为其入账价值,换入资产的公允价值与换出资产的账面价值的差额计入当期损益。

2001年，财政部对《企业会计准则———非货币性交易》进行了修订。

这次修订的核心内容是以可靠性较强的“账面价值”取代主观性较强的“公允价值”,并且一般情况下不确认交易损益。

2001年修订的《企业会计准则———非货币性交易》不再区分同类和不同类非货币性资产交换,而是以换出资产的账面价值加上应支付的相关税费作为换入资产的入账价值,一般情况下不确认损益,将确认的收益控制在补价范围内。

2006年财政部发布的《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》规定:

具有商业实质且公允价值能够可靠计量条件下的非货币性资产交换以公允价值计价,不符合条件的,以换出资产的账面价值计量;不管以何种基础计价,不核算收到补价中所含收益或损失,而是确认换出资产公允价值与其账面价值之间的差额,直接计入当期损益。

非货币性资产交换同时满足以下两个条件时,以公允价值计量:

①该项交换具有商业实质;②换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。

不满足两个条件之一时,以换出资产的账面价值计量。

2.2核算的基本内容

符合标准产交换是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行交换。

该交换不涉及或只涉及少量补价。

该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。

非货币性资产交换的形式包括一项资产换入一项资产、一项资产换入多项资产、多项资产换入一项资产和多项资产换入多项资产等几种形式。

无论采取何种形式，再确认换入资产成本的计量基础和交易所产生损益的确认原则时，还要判断该项资产是否具有商业实质，以及换入资产或换出资产的公允价值能否可靠计量。

3准则中存在的问题分析

随着我国证券市场的发展，非货币性资产交换越来越多，新会计准则在旧会计准则的基础上对此做了修改，但是新准则对非货币性资产交换的规定仍有许多不足的地方。

本文就其中几点不足进行探讨。

3.1公允价值分析

3.1.1含义

公允价值亦称公允市价、公允价格。

是指熟悉市场情况的买卖双方在公平交易的条件下和自愿的情况下所确定的价格，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖或者一项负债可以被清偿的成交价格。

在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉市场情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。

购买企业对合并业务的记录需要运用公允价值的信息。

在实务中，通常由资产评估机构对被并企业的净资产进行评估。

3.1.2在非货币性资产交换中的运用

（一）该项交换具有商业实质

（1）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。

（2）换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。

（二）换入资产或者换出资产的公允价值能够可靠计量

属于以下三种情形之一的，公允价值是为能够可靠计量：

（1）换入资产或换出资产存在活跃市场

（2）换入资产或换出资产不存在活跃市场、但同类或类似资产存在活跃市场。

（3）换入资产或换出资产不存在同类或类似资产可比市场交易、采用估值技术确定的公允价值满足一定的条件。

采用估值技术确定的公允价值必须符合以下条件之一是为能够可靠计量：

第一、采用估值技术确定的公允价值估计数的变动区间很小。

第二、在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定。

3.1.3在非货币性资产交换应用中存在的问题

（一）对商业实质的判断具有一定主观性

新准则中商业实质的判断标准是：

企业应当遵循实质重于形式的要求判断非货币性资产交换是否具有商业实质。

首先，虽然准则详细解释了什么样的交易是具有商业实质的，但在实际运用时仍然难免会遇到需要会计执业人员自己做出职业判断的情况。

准则所说到的换入资产与换出资产预计未来现金流量的差额与其公允价值相比是“重大”的，企业会计人员完全可以根据自己的需要解释是不是“重大”到具有商业实质。

其次，关于在确定预计未来现金流量现值时涉及到折现率的主观选择问题，折现率的不同直接影响预计未来现金流量现值。

因此，鉴于我国目前会计执业者的职业水平和道德建设还未达到一个理想的状态，可以考虑引入具有专业资质的中介机构来判断非货币性资产交易是否具有商业实质做出判断。

（二）采用公允价值计量带来的利润变化问题

企业可能会利用会计计量属性的选择权，以新的盈余管理手段来“创造”账面利润。

由于公允价值的确认仍然是一个难点，公允价值很多时候是估计的结果，在现阶段的实务操作中容易成为利润操纵的工具。

由于会计准则不是一种纯粹的技术手段，而是有明显的经济后果，不同的准则将生成不同的会计信息，从而影响不同主体的利益。

（三）新非货币性资产交换准则下企业仍可利用关联方关系操纵利润

关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。

虽然新的会计准则明确提出了在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，要注意交易各方之间是否存在关联方关系，但对于有强烈利润操纵愿望的企业来说，由于关联企业之间的非货币性资产交换不具有商业实质，此时企业按照新准则规定应以账面价值作为换入资产的计价基础，不能确认损益，那么为了调节利润，必然会想方设法将实质性的关联交易非关联化处理，比如在关联交易前，关联方通过出让相关股权或中止受让相关股权，在名义上解除其关联关系等。

只要存在能确认损益的行为，关联企业就可以规避准则进行不公平非货币性资产交换来操纵利润。

（四）降低报表的数据的可比性

当无法从活跃市场或其他市场交易价格获取非货币性资产交换的价值时，需采用估值技术，然而对贴现率的选择及未来现金流量的估计，不仅受主观判断影响还会因经济环境、风险状况及企业自身信用的变化而变化，因而造成的影响是相同或类似的非货币性资产交换业务对资产的计量会因时而异，从而降低报表数据的可比性

解决办法：

增加报表附注中对非货币性资产公允价值计量的信息披露力度

鉴于引入公允价值确定的损益可能没有现金流作为支撑以及使用公允价值可能降低报表的数据的可比性，笔者认为准则应加强对非货币性资产计量的披露力度，如在附注中披露公允价值的确定方法、未来现金流量及折现率的选取等，有帮助投资者了解企业的非货币性资产交换业务对其报表数据及现金流量的影响。

（五）财务会计人员职业判断能力不高

公允价值的本质是一种估价，其核心是现值技术。

它的判断结果离不开未来事项和不确定性的主观判断，即会计职业判断。

公允价值究竟是多少，不同的估价方式和经验会有不同的结果。

这就需要一定的技术支持，要求会计人员具备较高的专业素质，并熟悉理财方面的知识，而我国现在相当大一部分会计人员的素质还难以达到这个要求，这在一定程度上就阻碍了我国经济的发展。

3.2商业实质分析

3.2.1商业实质的含义及其判断标准

新准则：

第四条满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：

（1）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。

（2）换入资产与换出资产的预计未来现金流量显著不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的.

判断标准：

（一）企业发生非货币性资产交换，符合下列条件之一的视为具有商业实质:

（1）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同

换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同，通常包括但不仅限于以下几种情况：

第一、未来现金流量的风险、金额相同，时间不同。

第二、未来现金流量的时间、金额相同，风险不同。

第三、未来现金流量的风险、时间相同，金额不同。

（2）换入资产与换出资产的预计未来现金流量限制不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的

（二）关联方之间交换资产与商业实质的关系：

在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。

关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。

。

3.2.2商业实质需注意的问题

（一）具有商业实质的非货币性资产交换存在的问题：

（1）首先，虽然准则详细解释了什么样的交易是具有商业实质的，但在实际运用时仍然难免会遇到需要会计执业人员自己做出职业判断的情况。

准则所说到的换入资产与换出资产预计未来现金流量的差额与其公允价值相比是“重大”的，企业会计人员完全可以根据自己的需要解释是不是“重大”到具有商业实质。

其次，关于在确定预计未来现金流量现值时涉及到折现率的主观选择问题，折现率的不同直接影响预计未来现金流量现值。

（2）新准则对商业实质的判断主要考虑双方用于交换的资产预计未来现金流量不同。

不管是未来现金流量的风险、时间还是金额，只要其一不同，就可判