宋宁中国反避税征管的最新动态.docx
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宋宁中国反避税征管的最新动态
中国反避税征管的最新动态
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通过学习本课程，你将能够：
●了解反避税征管现状；
●清楚反避税发展趋势；
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中国反避税征管的最新动态
一、反避税征管现状
反避税在中国只有十几年发展历程，虽然发展速度非常快，但是还不能与税收增长、企业增长相适应。
1.中国税务机关反避税工作体系
负责反避税的机构及其主管和领导部门
在中国，负责反避税的机构主要是各级税务机关的国际税务管理部门。
从国家税务总局的层面看，其主管和领导部门就是国家税务总局（国际税务管理司）专门内设的反避税工作处，负责指导全国的反避税工作以及制定和修订反避税法规。
省级税务机构
各省往往都有国税、地税两套机构，并且两套机构中都设有国际税务管理处，有的省称为大企业和国际税务管理处，有的省称为国际税务处。
在省级机关，不论是国税还是地税，都设有国际处专司，负责管理和检查对企业的反避税工作。
省级以下税务机构
省以下的市也有国税、地税两套机构，两套机构下设国际税务科或者是国际税务处。
各市局的层级不一样，所以由市局的国际税务科（处）指导全市的反避税工作。
按照国税总局的反避税工作规程，反避税工作主要由市区的市一级负责，各区县往往只是配合市局提供反避税的案源和反避税企业的跟踪管理服务以及督促企业交税等。
2.2011年中国税务机关的反避税成果
2011年，中国税务机关反避税的成果主要体现在三个方面：
对税收的增收贡献239亿，其中管理环节增收208亿，服务环节增收7亿，调查环节增收24亿
管理环节的增收。
主要是指税务机关通过辅导纳税人的关联教育申报情况和指导企业的关联交易的定价原则，督促纳税人遵从中国的所得税法，主动补缴的税款。
服务环节的增收。
主要是指税务机关应纳税人的要求，对其转让定价政策进行预先讨论（通常讲的预约定价），帮助企业多缴的税款。
调查环节的增收。
调查环节就是通常所讲的反避税环节。
指每年国家税务总局国际司会对全国企业进行筛查，确定当年反避税的工作重点，然后审核各地上报的反避税立案对象，确定当年的反避税检查重点。
国家税务总局指导各地对企业进行反避税，通过反避税调查调整取得的税款，就属于调查环节的增收。
申请双边预约定价安排和转让定价相应调整双边磋商的企业超过120家
预约定价。
所谓预约定价，是指一个跨国公司在进行关联交易时，如果不太确信自己的交易定价原则，可以事先向税务机关申请，由税务机关审核转让定价原则是否合理以及是否符合中国转让定价法规。
例如，中国企业要把某产品以100欧元销售到欧洲自己的分销企业，如果企业不确信该定价是否合理，就可以向税务机关申请预约定价，由税务机关认可该定价是否合理。
预约定价常分为单边预约定价和双边预约定价两类。
比如，中国企业和欧洲的分销企业交易，如果单边预约定价，中国企业只向中国税务机关提出申请；如果是双边预约定价，不仅中国企业要向中国税务机关提出申请，欧洲的分销企业也要向欧洲的税务局提交申请，由两国税务局同时审核关联企业定价是否合理。
要点提示
预约定价的分类：
①单边预约定价；
②双边预约定价。
企业申请双边预约定价，主要是为了控制税收利益与税务风险的平衡。
比如，A公司以150欧元的价格把产品卖给欧洲的分销企业B，中国实现了100欧元的利润，欧洲分销企业实现50欧元的利润，通过定价调整，企业的税收负担降低了20%。
但是企业并不知道定价调整能否为税务机关接受，即是否存在税务风险。
因为税务机关有权随时检查企业的纳税情况，而在中国，其追诉期最高长达十年。
企业为了避免这种税务风险，就有可能由A公司向中国税务机关提出申请，然后分销企业B向欧洲税务机关提出申请，请两国税务机关进行判定。
如果两国税务机关都认可，企业就可以高枕无忧地按照150欧元进行关联交易定价，也就意味着20%的税收节省（税收利益）是没有风险的。
对应（相应）调整。
再以上一例子为例，中国税务机关对A公司，欧洲税务机关对B公司，都有反避税的调查权，如果欧洲企业150元购进、200元销售，欧洲税务机关质疑分销企业的利润偏低，购进价格偏高，认为应该按照100元购进，在中国适用的利润应该是100欧元，从而对欧洲的分销企业进行反避税调整，让分销企业B在欧洲补缴税款。
这时就会出现双重征税，因为这部分利润已经由中国的A公司缴纳过。
在中国与大多数国家的税收协定中，有对应调整的双边磋商机制，也就是说，如果欧洲税务局单方面调整了欧洲分销企业B的购进价格，A企业可以向中国税务机关提出申请，请中国税务机关与欧洲税务机关进行磋商，判定A企业与分销企业B之间的合理购销价格。
A企业和分销企业B同时请两国税务机关进行磋商，称为双边磋商，使中国税务局跟欧洲税务局达成一致，合理划定交易价格。
假设中国税务机关与欧洲税务机关达成一致，认为150欧元是合理的，A企业就应该按照150欧元的价格向分销企业B销售产品，欧洲税务机关需要把在欧洲进行反避税调整的税款退还给分销企业B；如果双方税务机关认为150欧元是不合理的，A企业应该按照100欧元与分销企业B进行结算，中国税务机关就要把A企业多实现了50元的利润在中国已经缴纳的税款退回给A企业。
在现实生活中，比较多的情况是中国税务机关与欧洲税务机关各自让步，选定100欧元与150欧元之间的一个点作为合理价格，中国企业从中国税务机关得到一部分退税，欧洲企业从欧洲税务机关得到一部分退税，最终实现避免双重征税的目的，即双边磋商。
值得注意的是，不同国家税务机关的立场是不同的，因此并不是每次双边磋商都能达成一致。
在双边磋商过程中，如果其中一方或者两方认为自己是对的，坚决不退税，磋商结果很容易流产，企业的重复纳税就不可避免。
所以，企业不要寄希望于通过双边磋商任意操纵价格，这不现实。
通过双边磋商实现税收增收额7亿元（服务环节7亿），为跨国公司消除国际双重征税32亿元
2011年，中国与美国、日本、韩国等七个国家就29个案例进行了10次磋商，双方达成一致案件7件，正式签署5件。
通过双边磋商实现税收增收额7亿元（服务环节7亿），为跨国公司消除国际双重征税32亿元。
这组数字表明三个问题：
第一，超过四分之三的磋商是达不成一致的。
对企业来讲，如果磋商不能达成一致，就意味着潜在的税务风险或者重复纳税。
第二，即使是达成一致的案件，也不一定能够马上签署。
签署需要两国税务机关的高层执行，也就是由有权利的部门来签署，通常这只是一个形式。
第三，不论是通过预约定价，还是通过双边磋商，最终都会达到避免双重征税的目的。
为7家企业避免32亿的重复征税，可以说是相对不错的成绩单。
二、反避税发展趋势
中国税务机关反避税征管呈现出六个特征：
第一，管理重点从事后调查调整转变为事先预防避税；第二，关注重点从外资企业延伸到内资企业，尤其是一些“走出去”企业；第三，关注行业从加工制造业向金融、贸易等第三产业延伸；第四，关注交易类型从有形资产的购销向无形资产转让、股权转证、融资、特殊服务、企业重组延伸；第五，关注区域从东南沿海地区向中南部地区延伸；第六，管理措施从基础管理向成本分摊、资本弱化等方面延伸。
1.管理重点从事后调查调整转变为事先预防避税
2011年之前，税务机关反避税管理的重点是事后的反避税的调查和调整。
也就是说，以检查为主，以反避税为主。
从2011年开始，税务机关进一步强化了这方面的管理和服务，即把反避税的管理环节前移到管理和服务环节，通过管理和服务纠正纳税人在关联申报关联交易定价方面可能存在的问题，进而避免纳税人遭受双重征税或者重复征税的风险。
2.关注重点从外资企业延伸到内资企业，尤其是“走出去”企业
大多数的转让定价或者避税安排是在跨国公司内部完成的。
在2008年之前，税务机关反避税工作的重点，是对外国企业在华投资的（中外合资）或者外商独资企业进行监管。
从2010年开始，税务机关加强了对“走出去”企业的调查，并进行了反避税的专项研究。
3.关注行业从加工制造业向金融、贸易等第三产业延伸
传统上讲，中国税务机关反避免税管理侧重于制造业企业，尤其是两头在外（所谓两头在外，就是假设主要原材料、关键零部件是从海外采购的，主要销售区域也在海外）的制造企业。
中国税务机关之所以这样做，原因有两个：
第一，外商在中国投资主要从事制造业，通过加工贸易、三来一补等方式，把中国作为制造基地，并将制造基地生产的产品销售到海外，其购进价格或者销售价格的调整都有可能左右中国加工制造企业的利润水平；第二，外资企业到中国投资拥有很多优势，如资金、技术、管理等优势，广阔的海外市场以及中国的廉价劳动力、宽松环境保护政策、低物价水平等，但这类企业总是出现亏损的情况，很可能是关联交易之间的转移定价导致的。
中国加入WTO后，逐渐放开了对投资领域的控制，投资在中国的金融企业、贸易企业或者其他服务企业的外商越来越多，中国税务机关慢慢地加强了对金融、贸易和服务等行业的反避税研究和调研。
4.关注交易类型从有形资产的购销向无形资产的资产转让、股权转证、融资、特殊服务、企业重组延伸
传统上讲，税务机关对加工贸易的购进和销售这类货物贸易非常关注，尤其是购进和销售贸易的价格。
2008年后，税务机关逐步拓展关注的交易类型，概括来说，主要分为四种：
第一，有形财产的购销。
比如，原材料产品等。
第二，劳务。
外国公司向中国公司提供研发、市场开发、财务、法务等服务，或者中国企业向海外企业提供合约的加工制造或者软件试制等服务，在慢慢地增多。
第三，融资。
指资金的借贷，如母公司向子公司的借贷或者子公司向母公司借贷，其利率水平的制定也会影响企业的整体利润水平或者利润转移。
第四，无形资产的交易。
无形资产包括商标、专利、特许权等，其特许或者转让也会带来巨额利润的转移。
不难发现，中国税务机关在交易方面，除了传统的有形资产的购销外，也向资产转让、股权转让、融资特殊服务、企业重组、无形资产等进行了转移。
5.关注区域从东南沿海地区向中南部地区延伸
传统上讲，税务机关的反避税重点是倾向于东南沿海地区，包括深圳、广东、福建、厦门、浙江、江苏、山东辽宁、大连等外商投资聚集的地方。
早在1986年，深圳特区就开始对加工贸易企业进行反避税工作试点，接着税务总局逐步出台了59号文件、114号文件等，进一步深化和规范了反避税法规，并在1991年的《外资企业所得税税法》和2008年的《企业所得税法》中引入。
随着外资在中国投资的全面开花以及产业从东南沿海向中部地区向中西部地区转移，中国的反避税工作也由东南沿海向内陆地区和中西部地区转移。
从公开数据来看，远至乌鲁木齐、贵阳，包括山西太原等，各地都有反避税工作推进的新闻报道。
同时，税务机关也加大了反避税培训的力度，每年国家税务总局国际司、国家税务总局的教育中心会对全国的反避税工作人员进行大量的、长时间的、强化培训，并且通过走出去和引进来的方式，提高反避税工作人员的整体素质。
也就是说，中国税务机关的反避税工作水平是全面覆盖和提高的。
6.管理措施从基础管理向成本分摊、资本弱化等方面延伸
中国税务机关在转让定价和预约定价管理的基础上，尝试和探索成本分摊、受控外国企业、资本弱化和一般反避税等新措施。
三、反避税工作最新变化
中国反避税工作的最新变化主要体现在四个方面：
第一，转让定价调查；第二，税务机关的内部管理；第三，转让定价的日常管理；第四，预约定价安排。
1.转让定价调查
转让定价调查的变化主要有四个：
关注的交易类型扩大、继续推进全国行业联查、建立综合指标体系、反避税企业类型的扩展。
关注的交易类型扩大
除了以往的购销、劳务等关联交易外，开始关注股权转让、无形资产、市场溢价和地域性成本节约等问题。
股权转让。
从2010年开始，国家税务总局加大了对资本性交易的税务调查，国家税务总局国际司、国家税务总局稽查局先后下发文件要求各地税务机关对股权转让、资本性交易进行专项检查，在这类股权交易的转让过程中发现了大量案例，包括直接股权转让和间接股权转让，相关企业补缴了税款。
从数字上看，补缴税款最大的一笔是在北京西城，股权转让的所得税税款多达20多亿人民币。
股权转让中存在的主要问题就是定价。
企业集团内部在旗下子公司之间的股权转让过程中，有权力确定转让价格，通过转移价格来转移税收。
中国税务机关希望所有的股权转让要依据公平市场价格来进行转移，如果不能够按照公平市场转移，税务机关就要对其进行调整。
当然，对于股权转让，中国税务机关也有一些优惠，如2009年的59号文专门谈到免税重组，即在股份转让比例和股权支付比例都达标的情况下，可以按照成本价转让股权。
但是大多数情况下，中国税务机关都要求股权转让依据公平市场价格进行转移，否则就要进行调整。
所以，反避税的一个重点就是规范股权转让的价格。
中国国税总局从2011年开始已经多次进行股权转让定价的研讨，在税务局内部也下发了文件和推广了一些经验，如按照收入法、成本法、市场法等计算股权转让价格。
无形资产的转让。
常规的无形资产包括商标、专利、配方以及企业的技术秘密等，除此之外，中国税务机关把市场营销型的无形资产，包括客户名单、销售团队、企业在当地市场的商誉等，也划到了无形资产的范畴。
比如，时代光华在全国有70多万学员，这70多万学员虽然不需要也没有办法到国家知识产权局注册，但是却能带来利润，所以也是非常有价值的无形资产。
【案例】
消失的企业所得税
2008年，广东税务机关对某家香港上市的服装企业A进行了无形资产的专项反避税。
A企业把某项服装的品牌注册在海外的一个避税地，然后由海外避税地的公司B特许国内的制造企业使用品牌，并据以收取每年7%的品牌使用费。
也就是说，中国国内的企业每销售出一件该品牌的服装，就要向海外的公司B支付7%的商标使用费。
A企业这样做的原因是：
商标注册在避税地，企业所得税就是零，国内通过支付特许权的方式，可以把利润从中国国内转移到避税地，从而在中国少缴企业所得税。
税务机关在对A企业进行检查时，发现了两个疑点：
第一，该企业做得非常好，市场份额非常大，在全国的主要城市都有专卖店，但是不赚钱，甚至亏钱；第二，虽然企业不赚钱，但是该上市公司的合并表报做得非常漂亮，在香港的股价表现非常好。
经过详细调查，税务机关发现了猫腻出在商标使用费上：
大量的营销工作都是在国内做的，位于海外避税地的B公司仅仅持有商标本身，没有做任何推广工作，就是因为持有商标而每年从国内收取大量商标使用费。
转让定价调查分析很重要的一个原则就是功能和风险的配比分析，既然大量的营销工作和品牌推广工作都是在国内做的，就不应该大量地向海外的避税地支付特许权使用费。
鉴于此，税务机关认为A企业的做法是不合理的，于是对其进行了调查和调整，让其补缴了七千多万的企业所得税，并要求其逐年降低直致不付避税地的特许权使用费。
凡是大一点的企业都有自己的商标，凡是有点技术含量的企业都有自己的专利，企业需要认真思考如何把专利、商标配置成合理的税务筹划工具。
市场溢价成本节约。
通俗来讲，产品在某个市场中卖出比较超高的价格，产品卖出的高于正常市场价格的部分，就被称为市场溢价。
比如，一瓶矿泉水在超市的售价可能为一块钱，但是在天安门广场，就有可能卖到三块钱或者五块钱；在沙漠，可能就会卖到一千块钱……销售价格不是由矿泉水本身决定的，而是由市场决定的，也就是由供求关系决定的。
造成市场溢价的原因有很多，如市场环境、供求关系、法规环境等。
很多奢侈品在中国的价格远远高于在国外，原因就在于中国存在市场管制、市场准入、法规限制等问题，导致产品在中国产生溢价。
一般来说，价格提升，利润水平也会提升。
但是由于市场溢价的存在，这种关系发生了变化。
比如，中国的汽车卖得会比美国、日本贵，但是汽车行业的利润水平远赶不上日本、美国，就是因为跨国公司把一部分利润从中国转移给了海外。
地域性成本节约。
比如，装配一台电脑，在美国可能需要50美元，但是在深圳富士康，成本可能只有30美元，两者间的20美元差距，就是地域性成本节约。
地域性成本节约可能源于很多方面，比较典型的有三个：
第一，劳动力的价格。
比如，美国一个工人的月薪是2000～3000美元，中国一个组装工人的工资可能只有3000～4000人民币，很明显，两者对成本的影响是不同的。
第二，市场物价和物耗。
中国的物价水平较低，水、电、土地成本、办公室租金等整个运营成本都很低。
第三，环境保护。
比如，在美国建工厂，在废气排放、噪音减少、废渣和废水处理方面都要有很大投入；在中国，由于地方保护或者环境法规不健全，对环境保护方面的要求很低，一旦建厂，就有可能减少这部分投入。
没有巨额的环境保护的资本性支出，没有环保设备的折旧费用，产品成本构成就会相应减少。
既然存在地域性成本节约，在价格不变的情况下，企业的利润应该就是高的。
这就是税务机关为什么在审查外资企业、跨国公司的利润时会有相对比较高的期望。
关于市场溢价成本节约取得的超额利润的归属问题，在学术界或者国外也有一些争议。
比如，跨国公司之所以不断搬移工厂，就是为了追逐成本节约，如果成本节约完全归属于当地工厂，和母公司的决策没有任何关系，外国企业或者税务机关就会认为不合理，因为整个工厂搬迁或设厂的决策都是由母公司做出的，搬迁过程中可能发生的费用和风险也都由母公司承担。
继续推进全国行业联查
调查范围从对电子、家电等传统行业扩大到汽车、医药企业、房地产、航运等行业，同时开始关注银行、保险和证券等相关金融业。
在中国，税务机关进行转移定价调查通常采取行业调查和全国联查的模式。
税务机关原先是对电子和家电等传统行业进行全国调查，之后又将调查范围相应地扩大到打印机、复印机、汽车、医药、房地产、航运等行业，并将银行、保险、证券等金融行业纳入关注重点。
建立综合指标体系
税务机关依托“金税工程”建立起涵盖全国关联交易和同期资料的综合指标体系，作为今后对公司利润标准的审核指标，以期实现对跨国公司利润水平的分行业、分地区监控，合理提供全国联查、集团联查、区域联查的基础案源。
也就是说，如果一个企业的利润水平低于同行业非常明显的情况下，税务机关第一时间就能发现并对其进行调查，结果有两种：
纳税人自行进行了调整，税务机关认为调整之后是合理的,予以放过；企业不进行调整，税务机关可能把企业作为一个案源，通过上报总局的形式，对企业进行正式反避税调查。
反避税企业类型的扩展
反避税调查范围不仅包括外资企业，大型国有企业和民营企业也将成为重点调查对象，特别是一些“走出去”中国企业。
2.内部管理
2012年上半年税务机关先后实行了两个内部文件：
《特别纳税调整内部工作规程（试行）》和《特别纳税调整重大案件会审工作规程（试行）》。
这两个规程主要涉及五个内容：
对税务机关内部的机构设置、人员配备和培训
近年来，从国税总局的局领导到各省、市、区、县领导，都非常重视和支持反避税工作，所以在机构设置、人员配备和加强培训等方面做了大量工作，并且对今后的培训工作和人员配备情况也提出了要求。
特殊纳税调整的基础管理
特殊纳税调整的基础管理主要包括四个方面：
第一，关联申报。
如果企业与关联企业之间有业务往来，需要进行所得税的关联申报，企业要向税务机关主动报送九张表（2009年的114号文件谈到的九张表）。
第二，同期资料等税源监控管理。
企业与关联企业之间进行关联交易时，要在同时期把关联交易的定价原则、定价方式、合同交易条款、功能风险等进行说明和备案，在税务机关需要时提交给税务机关。
要点提示
特殊纳税调整的基础管理内容：
①关联申报；
②同期资料；
③税务机关内部信息资料的管理；
④协调配合。
第三，税务机关内部信息资料的管理。
税务机关的内部信息资料，既包括从纳税人取得的信息，也包括与国外税务机关情报交换的信息，还包括同一些行业数据库或者行业协会取得的信息。
第四，协调配合。
国税与地税之间要协调配合，不同国税机关或者地税机关之间也要协调配合。
中国的税务体系分为国税和地税两个方面，所以企业纳税也有可能涉及国税和地税两个方面。
比如，有些企业可能增值税是在国税交，但是所得税在地税交；有些企业可能增值税、所得税都在国税交，但是营业税在地税交。
如果税务机关对一项无形资产交易进行调查和调整，同时涉及国税局的企业所得税和地税局的营业税，这两方面可能同时都要调整，只有加强两个方面的协调配合，才能有效防止税收流失。
转让定价案件的管理
转让定价案件的管理包括如下内容：
第一，案源的筛选。
税务局的内部规程提到了要从哪些渠道搜集信息和筛选案源。
第二，规范调查调整的程序。
调查调整的程序分为两步：
一是呈报国家税务总局立案，二是立案批准后开展调查工作。
第三，立结案审核制度的执行。
市局、省局、总局三级审核立案报告和结案报告，提高反避税工作效率和工作质量。
第四，案卷归档、税款入库、跟踪管理和案件联查协查等。
预约定价安排工作
预约定价安排工作主要明确了两个方面：
第一，对各级税务机关特别纳税调整工作的年度审核；第二，税务总局国际司与大企业税收管理司之间的协调。
重大特别纳税调整案件执行“专家小组会审制度”
国税总局明确规定，重大反避税案件要经过专家小组的会审，才能进行立案和结案。
一般来说，国家税务总局会把全国各地税务机关的反避税专家组成一个人才库，然后从中随机选择人员组成专家小组，类似于发审委的发审小组。
3.转让定价管理
转让定价管理主要包括四个内容：
强化对同期资料的管理
纳税人与关联企业进行关联交易时，要准备同期资料，并在税务机关索取的时候提供给税务机关。
也就是说，符合条件的纳税人每年申报所得税纳税后，要提交给税务机关。
从2009年税务总局下发2号文开始，税务机关就对同期资料的审核进行了明确；2010年、2011年，国税总局分别下发文件，要求各地国税机关、地税机关检查企业同期资料的准备情况，不合格的企业必须重报。
税务机关之所以如此重视同期资料，原因有两个：
第一，人员有限，很难用有限的资源去管理和监控大规模企业；第二，精力有限，不可能成为每个行业的专家，每个企业和每个行业的特殊性只能由纳税人提供，税务机关进行审核。
这也是税务机关在所得税法中规定同期资料的准备义务由纳税人承担的原因。
关联申报审核
在关联交易的申报表合同期资料的审核过程中，要进行科学汇总、分析和比对，逐步实现全国的信息共享。
同期资料管理
税务机关每年都会对同期资料进行检查。
据了解，很多省市都要求符合同期资料准备条件的企业在所得税申报之后递交同期资料。
跟踪管理
跟踪管理主要针对经过反避税调查调整之后的企业。
税务机关对企业进行反避税且纳税人补缴税款入库之后，工作并没有结束，要在随后的五年中对企业进行跟踪管理，要求各主管的税务机关，包括区县局的征收单位，对被跟踪的企业实施动态监控，防止企业在调整结束之后重新反弹，又走回老路，再次漏缴税款的情形发生。
综合来看，税务机关对反避税的管理逐步走向精细化和科学化，这对企业的要求也越来越高。
面对此种情况，企业在日常经营中，需要注意两点：
第一，按时准备同期资料的报告，并按时递交关联交易的申报。
如果企业与关联企业之间存在大规模金额的关联交易，一定要积极主动地配合税务机关工作，递交申报，准备同期资料。
第二，重视关联交易的风险。
在准备资料的过程中，一旦发现风险，要积极地去研究、协商，如果有任何不确定的，应积极主动地与税务机关进行协商，或者聘请有专业经验的人员制定防止企业转移定价风险逐步累积、扩大，大到被税务局反避税补缴税款的方案。
4.预约定价安排
预约定价安排，是指企业就其未来年度关联交易的定价原则和计算方法，向税务机关提出申请，与税务机关按照独立交易原则协商、确认后达成的协议。
预约定价安排存在供需矛盾
2005年1月到2010年12月31日，国税总局共签署了45个单边的预约定价和16个双边预约定价，主要涉及日本、韩
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