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论文会计诚信问题研究讲诉
内容摘要
随着安然、世通、施乐等一系列大型上市公司造假丑闻的接连曝光，华尔街股市随之大震荡，美国会计陷入信用沼泽；而银广夏事件后，中国会计也面临诚信危机。
会计诚信问题已成为当前急需解决的热点问题。
其成因何在，如何解决此问题，值得我们深入的探讨。
本文对会计诚信问题的基本现状及其危害进行了分析，并深刻剖析了其产生的原因，同时系统地提出了解决会计诚信问题的对策，并阐述了个人观点。
本文共包括以下四个部分：
第一部分，会计诚信问题的基本现状。
第二部分，会计诚信问题带来的危害。
第三部分，会计诚信问题的原因分析。
第四部分，会计诚信问题的对策探讨。
在会计诚信问题的对策探讨中，我认为应该从会计立法上加强内部监管，比如，改革现有的监事会与董事会并行的结构为监事会作为董事会的上位机关这一模式。
关键词:
会计造假诚信危机利益驱动违规成本监管
ABSTRACT
Withtheaccountingfraudulenceexplored,justlikeEnron,WorldCom,Xerox,etc,thestockmarketisshockedstrongly,andAmericanAccountingfallsintothemarshofthesincere.Inchina,AccountingalsofacesthesincerecrisisaftertheYinguangxiaincident.Accountingsincerebecomesthehotpointwhichisinneedofsolvingnow.whatisthereason?
Howtosolvetheproblem?
Thesequestionsneeddeepdiscussion.
Thecurrentsituationandthedangeroftheaccountingsincereareanalyzedclearinthistext,despiteanalyzingthereasonwhyitisappeared,theauthorgivesusthewaytosolvetheproblem,alsoexpressestheindividualview.
Thistextincludesthefollowingfourparts:
Thefirstpart,basiccurrentsituationofaccountingsincere.
TheSecondpart,dangerfromtheaccountingsincere.
Thethirdpart,reasonanalysisofaccountingsincere.
Thefourthpart,countermeasurediscussionofaccountingsincere.
Duringthediscussingprocess,Ithinkthemostimportantthingislawmakingmanagement.
Keywords:
AccountingfraudulenceSincerecrisisProfitdrive
CostoutoflineSupervision
目录
一、会计诚信问题的基本现状…………………………………………4
二、会计诚信问题带来的危害…………………………………………6
（一）严重扰乱了经济秩序………………………………………………6
（二）严重损害了广大投资者的利益……………………………………6
（三）误导政府对资本市场的监管和对金融风险的防范………………6
（四）会计业信誉扫地，许多事务所随之关闭，某种意义上的人才损失7
（五）批量滋生了腐败分子………………………………………………7
三、会计诚信问题的原因分析…………………………………………7
（一）最本质的原因就是：
巨额利润驱动…………………………………7
（二）缺乏披露，违规成本低是虚假会计信息能够大行其道的重要原因…10
四、会计诚信问题的对策探讨……………………………………………12
（一）完善法律体系，加大执法力度………………………………………12
（二）完善会计准则和上市公司信息披露制度……………………………12
（三）从立法上完善公司治理，加强内部…………………………………13
（四）加强外部监管…………………………………………………………13
（五）建立信用制度…………………………………………………………14
（六）加强诚信教育…………………………………………………………14
主要参考文献………………………………………………………………………..15
会计诚信问题研究
诚信，指诚实不欺，恪守信用。
美国著名的《哈佛商业评论》主编SuzyWetlaufer也忠告人们，“要想提高业务水准，工作事业有成就，就必须诚实守信，对所有的人讲真话”。
会计作为一项以提供会计信息为基本职能的管理活动，在经济活动中起着举足轻重的作用，更是应该以诚信为本！
然而近年来随着会计舞弊案件不断揭诸于世，诚信危机犹如一颗重磅炸弹在经济生活中炸响，公众对会计业的信心也因此一落千丈。
如何重建会计行业威信，树立会计行业新形象已成为每一个会计人不得不面对的问题！
以下文章将从诚信问题的现状、危害、根源及对策来展开论述。
一、会计诚信问题的基本现状
会计诚信危机已经成为全球性的难题。
正如国际会计联合会（IFAC）前总干事JohnGruner2002年8月26日在北京“注册会计师职业道德研讨会”上说的：
“我们所有的人都已经意识到会计这个职业正处在相当大的压力之下。
最近的财务危机始于美国，但是其影响却是全球性的。
”
在美国：
以安然公司为代表的会计造假案揭开了会计诚信危机的序幕。
2001年10月被誉为“全美最大能源公司”的安然公司被披露出从1997年到2000年间由关联交易共虚报了5.52亿美元的盈利和掩盖了10亿美元的巨额债务问题。
2001年12月2日这家能源巨头正式申请破产，这不仅是美国有史以来最大规模的一宗破产案，更意味着在美国500强公司排名第七，连续六年被《财富》杂志评为“最富创新能力”，多年来在业界倍受尊重的超级公司安然，从此成为历史。
时隔几个月，就在人们还惊魂未定的时候，美国又曝出一连串的令人目瞪口呆的会计舞弊案件：
2002年6月25日，美国第二大长途电话服务商世通公司被揭露在过去5个年度中，有38.5亿美元的费用被做成了资本支出，并隐藏了12亿美元亏损。
两个月后其又宣布发现33亿美元假账；6月29日，复印机生产商施乐公司被披露在1997至2001年间虚报营业收入高达64亿美元；7月8日，全球第三大药品制造商默克公司承认虚报收入124亿美元；7月25日，美国第四大通信运营商Qwest通信公司承认运用不当的会计手法对11.6亿美元的收入计算不当；据报道媒体巨头时代华纳美国在线也因虚报收入2.7亿美元，并正接受司法调查……近来被美国有关媒体公布涉案的公司还有微软、朗讯科技、环球电讯、泰科国际、美林证券等一批世界著名大公司和会计师事务所。
在欧洲：
法国媒体巨头威望迪·环球公司（VivendiUniversal）也曝出财务丑闻。
据报道，Vivendi公司2001年未将其涉及购入BskyB公司交易的15亿欧元（约合13.5亿美元）的贷款交易计入账目中，如计入账目则公司业绩将首次出现亏损，债务也将增加。
在韩国：
韩国民众早在美国曝出公司丑闻很久以前就已经深受大公司“可疑商业交易”的困扰。
几十年来，韩国大型企业集团一直被指控与其下属企业进行“令人生疑”的交易。
韩国财团的这些现象，使人联想起安然公司与下属企业进行的交易。
在日本：
出现索尼可能存在会计问题的传言，这是继金融服务及租赁巨头OrixCor.之后，第二家在会计操作上令人怀疑的日本蓝筹股公司。
受此消息影响，索尼公司股价下挫了5%以上，跌至2002年的低点5470日元。
分析人士指出，这显示了美国国内对公司会计操纵日益加重的敏感性正向全球各地传播。
在中国：
2001年《财经》杂志首先披露的银广夏造假一案几乎震惊了整个华夏大地。
银广夏集团利用其全资子公司天津广夏虚构销售额，使其1999年、2000年共计虚构高额利润达7.45亿元人民币。
通过以下这个对照表我们可以看出银广夏的虚幻神话与事实的巨大悬殊：
表1银广夏信息披露与真实情况对照表①
年度
事项
1999年
2000年
披露的出口额
5610万马克
1.8亿马克
实际出口额
482万美元
3.3万美元
披露的盈利情况
1.28亿元人民币
4.7亿元人民币
实际盈利
不明
不明
银广夏可以算是中国会计造假案的“典范”了，对于诸如琼民源、PT红光、东方锅炉、郑百文、ST猴王、蓝田股份以及2001年浮出水面的黎明股份亿元造假案，中国的老百姓更是耳熟能详！
以上这一条条骇人听闻的事实，一组组令人唏嘘的数字，连资深的投资银行家也不禁瞠目结舌。
高盛的首席执行官汉克·保罗逊表示：
“在我的一生中，还没有看过如此多的公司接受调查。
”投资者的信心遭遇自从二十世纪三十年代大萧条以来最大的危机，有些人不禁担心：
会计界到底怎么了？
丑闻还有多少？
人们还可以相信谁？
！
二、会计诚信问题带来的危害
会计诚信危机就是由于会计造假而导致的民众对会计业的信任危机。
因此会计诚信问题带来的危害其实也就是会计造假带来的危害。
会计造假如此泛滥，其造成的危害当然是不言而喻的。
会计造假的直接后果是导致了会计信息的严重失真，从而给广大信息使用者和国家宏观调控造成了严重危害。
（一）严重扰乱了经济秩序
造假者凭借虚假会计信息操作股市大肆圈钱，以饱私囊。
一旦东窗事发，股票价格就会从天价跌至谷底，造成股市大幅波动，经济秩序混乱不已。
美国安然公司申请破产时股票价格约50美分，而年初最高曾达到90.75美元。
美国人从未见过这样一家超级公司如此戏剧性地从顶峰坠落到谷底，仿若在经历一场神话故事。
（二）严重损害了广大投资者的利益
由会计作业为起点的造假经济蒙蔽着投资者，并不断从证券市场上圈钱，用数字虚构泡沫繁荣。
在这些泡沫繁荣退尽后，留下的必然是大批失望、绝望、愤怒的受害者。
这些无辜的受害者轻则损失一笔投资款，重则倾家荡产，负债累累，自杀身亡。
（三）误导政府对资本市场的监管和对金融风险的防范
会计核算资料不真实，除了导致会计信息使用者运用会计信息进行判断、分析、预测、决策时发生失误，还会误导政府的宏观经济政策，使政府难以有效地对资本市场进行监管和对金融风险进行控制。
（四）会计业信誉扫地，许多事务所随之关闭，某种意义上的人才损失
接二连三的造假丑闻严重挫伤了公众信心，许多事务所也纷纷落马，被吊销营业执照关门大吉。
其中有享誉全球的老字号事务所，如安达信；也不乏原先口碑颇好的事务所，如中天勤。
而许多会计业的精英也因身陷造假案件而身败名裂。
据有关部门统计，仅2001年上半年国内就有400多名注册会计师因各种失信与造假行为而受到处理。
从某种意义上说，即排除道德因素，单纯从社会培养一名注册会计师所花费的成本上说，这是社会人才资本的损失。
（五）批量滋生了腐败分子
会计造假不可能由某个人一手遮天，往往是团体犯罪，而且幕后导演者通常是公司的高层。
在这些造假同盟中，巨额利益是共同的目的，维系人与人感情的当然就是金钱了。
为了达到目的他们不惜花重金收买能给他们开绿灯的人员，比如官员，注册会计师等。
腐败就这样滋生了。
三、会计诚信问题的原因分析
关于会计诚信问题的原因业内众说纷纭，讨论得十分激烈，有人说是因为市场经济发展不成熟，有人说是法律制度不够完善，也有人说是政府监管不利，还有人说是会计人员丧失职业道德……笔者觉得这些看法都有一定道理，但这些只是诚信危机产生的表面原因。
就以美国为例，美国有着几百年的市场经济发展史，你不能说他的市场发展不成熟吧？
美国向来是被看作是法律条例最详细最严谨的国家，是各国争相模仿和引用的对象，你不能说他的法律制度不够完善吧？
美国的政府税收相对而言是比较稳定的，因而政府的工作效率相对其他国家而言也是比较高的，他们对突发事件的反应和措施都是迅速得力的，与其说他监管不利，不如说是会计造假案防不胜防！
会计人员的职业道德水平滑坡这没有错，但也没有说到问题的实质。
对于会计诚信危机在世界范围内爆发的深刻原因，笔者觉得有以下两点是最值得关注的：
（一）最本质的原因就是：
巨额利润驱动
中国有句古话：
重赏之下必有勇夫！
为了高额利益高层董事们不惜铤而走险，导演一出又一出的造假案；为了丰厚回报或保住饭碗，会计人员或主动或被动地参与造假；为了令人心动的回扣监管人员摒弃良知对造假睁一只眼闭一只眼……总之，只要有利可图，就会有人冒险。
为了使研究的问题更有针对性，下面我们以我国股份公司的上市为线索对会计造假进行分析。
股份公司上市，好处是非常明显的：
能增强本公司股票的吸引力，形成稳定的资本来源，在更大的范围内筹措大量资金等等。
因此，促使股票上市便成为许多公司追逐的目标。
在以往上市额度制下，由于我国的公司上市是采取“总量控制，限报家数”的政策，公司的上市额度是一种炙手可热的稀缺资源。
即使是现在采取了公司上市核准制，上市额度稀缺的情况并没有改观①。
对于那些不符合上市条件的公司，为了挤入上市公司的行列，财务资料做假便成为它们的首选捷径。
于是，“包装上市”就成了一个很时髦的名词。
对于“包装”，我们不能完全否定它的积极意义，但是，笔者认为，包装的含义在很大成份上是一种集体公开造假，严重地损害了上市公司的形象。
以“红光实业”为例，该公司是由四川国营红光电子管厂改组成立的股份公司，1997年6月初股票上市发行，以每股6.05元的价格向社会公众发行7000万股股票，筹集资金4.1亿元。
然而，就在该公司上市的当年，年报披露亏损1.98亿元、每股收益为-0.86元。
当年上市、当年亏损，开中国股市之先河。
为什么会出现这种结果?
原来红光公司是采用编造利润的手段，骗取的上市资格。
根据中国证监会事后的调查，该公司上市前已处于破产边缘，1996年度亏损超过1亿元；黑白玻壳生产线池炉大修，停产8个月，已属淘汰设备；彩色玻壳生产线池炉也无法正常运转。
但是红光公司在股票上市申报材料中却称1996年度盈利5400万元，通过虚构产品销售、虚增产品库存和违规账务处理等手段，虚报利润15700万元，同时，在上市申报材料中对于关键设备彩玻池炉不能正常运转的信息也未作披露。
公司上市之后，造假的脚步是否就停止了呢?
答案是否定的。
一个企业取得上市资格可谓“过五关，斩六将”，企业好不容易上市，如果面临被摘牌，是谁也不会甘心的。
另外，深沪两个交易所也规定，凡最近两年连续亏损的上市公司一律要被“ST”处理。
被“ST”处理的上市公司的股票从此步入垃圾股行列，对公司股价的影响将会很大，也会影响公司形象。
而且根据中国证监会的有关规定，上市公司增发新股须符合以下规定：
“最近三个会计年度加权平均净资产收益率平均不低于10%，且最近一个会计年度加权平均净资产收益率平均不低于10%”①。
也就是说，最后一年的加权平均净资产收益率低于10%就会前功尽弃。
因此，对于那些已经上市但经营亏损的公司，为了满足增发新股或者配股的条件，提高配股的价格，达到从资本市场上捞到更多资金的目的，经常采用虚增利润、少报亏损的方法，制造虚假会计信息，欺骗投资者。
例如，琼民源1996年年报中所称5.71亿元利润中有5.66亿元是虚构的，占总利润的99.12％，并且虚增资本公积金6.57亿元；银广夏紧随其后，造假可谓达到了登峰造极的程度：
该公司通过各种造假手段，虚构巨额利润7.45亿元，1999年和2000年的净利润分别同比增长1.19倍和2.28倍。
该公司所称，子公司天津广夏1999年度出口5610万马克，2000年度出口1.8亿马克。
但据天津海关出具的书面材料，天津广夏1999年度仅出口482万美元（约为960万马克），2000年仅出口3.3万美元（约为6万马克）。
数字相差之大，令人瞠目!
这些令人瞠目的数字不仅能为上市公司争取到增发新股和配股的资格，而且其创造的收益可能呈几何级数放大。
“对于上市公司而言，会计造假的预期收益可用以下公式推算：
其中，EBAF（ExpectedBenefitfromAccountingFraud）代表会计造假预期收益；FNI（FalseNetIncome）代表虚假净收益；TS（TotalShares）代表总股本；PER（PriceEarningsRatio）代表市盈率；TNS（TotalNegotiableShare）代表流通股份数。
假设A上市公司2000末总股本为10000万股，其中4000万股为流通股，2000年度虚假净收益为2000万元，所在行业平均市盈率为60倍，则在其他条件保持相同的情况下，会计造假收益为4.8亿元。
在本例，虚假净收益虽然只有2000万元，但通过市盈率居高不下的市场环境下，会计造假的财富效应是超乎寻常的。
”②
由以上分析可知，我国的股份公司从申请上市，以及上市之后，都有通过财务造假从资本市场上圈更多的钱的强烈愿望，这是虚假会计信息屡禁不止的主要原因。
（二）缺乏披露，违规成本低是虚假会计信息能够大行其道的重要原因
1.被披露的概率很小。
我们知道，我国的证券市场存在着监管体系薄弱，监管手段落后，监管人员不足的现象，但是上市公司却越来越多，公告的会计信息也越来越多，其中虚假信息占有相当的比例。
据初略统计，“过去10年因会计造假被中国证监会发现并处罚的上市公司可能不足100例，而上市公司去过去10年正式对外提供的年度会计报表、半年度会计报表、验资报告、资产评估报告、盈利预测报告以及募股资金使用情况说明等等财务资料不下10000份。
”从上一段的分析也可以看出，围绕着公司会计信息造假，涉及到很多单位和人员，有些本来是执法者，但不认真执法，反而与公司串通一气，合伙作弊，使造假信息更具隐蔽性，增加了查处的难度。
证监会发行监管部主任徐铁在一次会议上曾说，有人把上市公司比作足球，把证监会比作守门员，而地方政府、券商、律师、会计师都是射手，只要把公司这个球踢进大门就是胜利。
因此，仅靠证监会把不合格的足球完全拒之门外有很大的难度，地方政府、券商、律师、会计师不能再充当自己不应该担任的射手角色，要回到守门员的位置，与证监会共同把好门。
2.即使被披露出来，处罚的力度也不够大，违法的机会成本很小。
迄今为止，监管部门主要依靠行政处分③手段来打击上市公司的会计造假，很少对直接责任人追究刑事责任，民事赔偿更是微乎其微。
从表2可看出，我国对违规操作行为的处罚相对于造假获得的巨额利润来说是很小的。
表2有关法规对上市公司及管理当局因粉饰财务报告应承担的法律责任的规定一览表①
项目
刑法
公司法
证券法
会计法
公司应承担的法律
无规定
无规定
三十万元以上六十万元以下的罚款
5000元以上十万元以下的罚款
主管人员和其他直接责任人员应承担的法律责任
行政责任
两万元以上二十万元以下罚款
一万元以上十万元以下罚款
给予警告并处以三万元以上三十万元以下的罚款
三千元以上五万元以下罚款；撤职直至开除的行政处分；吊销会计从业资格证书
刑事责任
三年以下有期徒刑或拘役
追究刑事责任
追究刑事责任
追究刑事责任
尤其是在现实生活中，由于执法不严，造假者受到的处分更是无关痛痒。
例如中国证监会对红光实业的处罚只是要求其撤换公司的主要管理人员，宣布其为证券市场禁入者。
上市公司的高层管理人员和控股股东并未受到实质性惩罚。
再例如，从1981年至今，我国受到终身不得从事注册会计师行业处罚的人员不过10人左右。
涉及重大案件的数家会计师事务所也只是以关闭或合并了结。
在2002年12月26日，我国通过《关于受理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》之前，公司董事及高层管理人员，注册会计师等相关人员都不会遭到起诉索赔。
而在《规定》出台之后，也依然存在操作性的问题②。
另外，由于存在地方保护主义，有些地方政府打着发展地方经济、为民造福的招牌，鼓励或默认企业提供虚假信息，这在相当程度上助长了参与造假的积极性。
经过以上对造假收益和成本的仔细比较，我们不难发现，造假的预期收益远远大于预期成本。
对于造假者而言，只要有利润空间存在，造假者就有“博弈”的理由和冲动。
四、会计诚信问题的对策探讨
擒贼先擒王，治标更要治本。
解决会计诚信问题也应该从源头入手，即要从根本上采取必要措施使造假成本高于造假的收益。
从经济学角度分析，任何一个理性人是不会花大成本去做小收益的事情的。
在此，笔者认为，治理的手段要双管齐下，即法律管制和道德管教双管并重，其中以法律管制为主;治理的方式从事后查处为主转向事前预防和事后查处相结合，并逐步过渡到以事前预防为主。
（一）完善法律体系，加大执法力度
我国目前已基本建立起针对会计舞弊犯罪的法律体系，分别在《会计法》、《公司法》、《证券法》、《刑法》等法律中对会计舞弊进行了规定。
但是面对不断变化、不断创新、复杂程度越来越高的资本市场，法律总是显得滞后。
为适应市场出现的新情况，必须不断出台新的规范，强化有关法律制裁。
比如，引入民事赔偿制度和相应的民事诉讼制度。
2002年12月26日我国通过的《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》，已于2003年2月1日起施行。
这是我国审理证券民事赔偿案件适用法律的第一个系统性司法解释。
凡在证券发行或交易过程中，存在对重大事件做出违背事实真相的虚假记载、误导性陈述、或者在披露信息时发生重大遗漏、不正当披露信息的行为，其证券上市推荐人和控股股东等实际控制人完全有可能成为被告。
ST嘉宝虚假陈述纠纷案是2003年施行的新司法解释的首次实践案例，共赔付61973.66元（包括投资差额损失，印花税，佣金及相关的费用），赔付率32.28%！
随着法律的逐步完善，加大执法力度相对于提高监管水平显得更为重要。
事实上，目前最大的问题主要是相关法律制度贯彻执行的情况很差，很多单位是知法犯法，阳奉阴违。
因此，我们必须加大相关法规、制度执行情况的检查力度，增大发现的概率。
对于藐视法律，恶意造假并产生严重后果者，一定要加大处罚力度，警示后来者不敢再重蹈覆辙。
（二）完善会计准则和上市公司信息披露制度
目前我国上市公司会计及信息披露的规范体系由两个层次构成：
第一个层次是《公司法》、《证券法》、《会计法》以及《股票发行与交易管理暂行条例》等法律法规；第二个层次则是由财政部制定的会计制度及会计准则、证监会制定的《公开发行证券公司信息批露的内容与格式准则》等规定。
随着我国资本市场国际化和创新化程度的提高，金融衍生工具将不可避免走上舞台，为防止公司通过复杂的金融工具交易逃避监管，应当抓紧对金融工具的研究，制定相应的会计准则以及披露准则，规范公司行为。
另外，财务报表信息披露的内容也应该加以改进，建议增加一些能够反映企业真实盈利情况的内容。
例如，在披露的年度报表中增加当年职工的工资发放情况；税务机关出具的表明公司当年实际缴纳所得税的证明；主办银行出具的表明公司业务往来的现金流量证明等。
（三）从立法上完善公司治理，加强内部监管
我国上市公司治理结构中存在制约机制不够健全的问题。
一是监事会职权范围小，监督不力。
我国的公司普遍采用的治理结构为“股东会——董事会——监事会”三位一体的模式。
监事会是独立的监督机关，但是在发现违法违章行为时，法律并
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