注册会计师综合阶段笔记整理6科全.docx
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注册会计师综合阶段笔记整理6科全
会计
1.长期股权投资的转换
1）成本法至权益法（增资）P64
原投资部分与新增投资部分分开衡量：
原投资部分：
a.与原投资时可辨认净资产比较：
商誉/留存收益（营业外收入）；照着原投资时被投资单位可辨认净资产至新取得部分可辨认净资产公允价值的变动，相对于原投资比例，调整损益调整和其他资本公积。
（书上举了个两次投资都是正商誉的情况：
账面价值=原投资+新投资+原投资至新投资被投资单位可辨认净资产相对于原投资部分的变动）
不牵涉合并报表
2）成本法至权益法（减资）P64
个别报表：
a.按账面结转出售部分；
b.剩余部分比较原投资时应享受可辨认净资产公允价值，调整商誉/留存收益；
c.原投资至转变为权益法核算下被投资单位可辨认净资产变动，追溯调整。
合并报表：
a.剩余投资部分，按照丧失控制权日的公允价值进行重新计量（不具控制权，否则合并层面不存在长期股权投资）；
b.处置取得对价+剩余股权公允价值–原持股比例计算的从购买日公允价值开始持续计算的净资产（可辨认净资产+合并产生的商誉）计入丧失控制当期的投资收益；
c.资本公积转出对应原计入权益的其他综合收益（原所有的持股比例）转出计入合并报表中的投资收益。
3）权益法转为成本法（增资）：
个别报表：
不追溯调整。
购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益转入当期投资收益。
合并报表：
原投资部分与原投资部分的公允价值（可能不等同购买日被投资单位可辨认净资产）的差异，调整投资收益；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，与其相关的其他综合收益应当转为购买日所属当期投资收益。
综合考虑商誉：
原持股比例公允价值+本期对价-被投资单位可辨认净资产公允价值
2.购买日确定：
1）合并合同或协议已经获取了股东大会或者类似机构通过
2）需要经过国家有关主管部门审批的，已经获取了相关部门的审批
3）购买方已经支付了购买价款的大部分，并且有能力支付剩余款项
4）购买方已经实质上已经掌握了被购买方经营和财务政策，并且享有收益承担风险
5）参与合并各方已办理了必要的财产交接手续
3.投资性房地产的后续计量和转换
采用公允价值模式，后续计量计入“公允价值变动损益”；
自用的厂房转化为采用公允价值模式下的投资性房地产，账面价值高于公允价值的借计“公允价值变动损益”；账面价值小于公允价值的，计入“其他资本公积”。
待处置时转入其他业务收入。
4.集团内股份支付：
1）结算企业以其本身权益工具结算的，作为权益结算的股份支付；除此之外作为现金结算。
2）接受服务企业没有结算义务（控股股东有结算义务），或者授予本企业职工的是其本身权益工具的，作为权益结算的股份支付；接受服务企业具有结算义务，且授予本企业职工的是企业集团内其他企业权益工具的，作为现金结算的股份支付。
P94母公司具有结算义务借：
长期股权投资/贷：
资本公积、应付职工薪酬
子公司借：
管理费用/贷：
资本公积
3）企业所得税上等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。
在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。
4）个人所得税上，支付方需要代扣代缴个人所得税，按工资薪金所得扣缴个人所得税。
5）等待期内取消了所授予的权益工具：
a.作为加速可行权处理，立即确认原本应在剩余等待期内确认的金额；
b.如果需要支付款项，支付的款项作为权益的回购行为。
回购支付的金额高于该权益工具在回购日公允价值的部分，计入当期费用。
借：
资本公积
管理费用（倒剂）
贷：
银行存款
对于加速行权又配合现金补偿的，当期费用=提前确认的所有费用+权益回购过程中涉及的差额；
5.企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并
1）个别报表：
购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和（成本法/权益法→成本法），作为该项投资的初始投资成本；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益转入当期投资收益P109。
2）合并报表：
对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，与其相关的其他综合收益应当转为购买日所属当期投资收益（区分个别报表）。
购买方应当在附注中披露其在购买日之前持有的被购买方的股权在购买日的公允价值、按照公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额。
6.购买少数股东权益
1）母公司个别报表
成本法→成本法（原账面价值+新增投资成本）
2）合并报表
母公司新取得的长期股权投资（新增出资对价）与新增投资持股比例计算应享有子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产差额计入资本溢价，不足冲的，调整留存收益。
7.不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资的处理
1）母公司个别报表：
成本法→成本法（出售公允对价-账面按比例结转作为投资收益）
2）合并报表：
对价公允价值-处置部分从购买日开始持续计算的可辨认净资产差额计入资本公积，不足调整的调整留存收益。
8.丧失控制权情况下处置部分对子公司投资的处理（详见1-2）
1）个别报表：
成本法→权益法（成本法）
2）合并报表
9.不确认递延所得税负债的特殊情况
1）免税合并中的非同一控制下企业合并中初始确认的商誉，计税基础是0，但不缺认递延所得税负债；后续计量过程中产生的暂时性差异，应当确认递延所得税影响；
一般税务处理中，合并层面不会出现税会差异，也不会产生递延所得税。
2）非同一控制下企业合并，被合并方可辨认资产、负债的公允价值=可辨认净资产公允价值+公允账面差异确认递延所得资产-公允账面差异确认递延所得负债，调减合并层面的商誉金额；商誉不足调减的，调减合并所得税费用；（P320）
即：
子公司价值评估增值：
个别报表不影响。
合并报表中，调整子公司公允价值：
子公司公允价值=评估公允价值-（评估公允价值-账面价值）*所得税率
（方信科技案例）会计书P317
3）对于采用权益法核算的长期股权投资，如果拟长期持有，一般不确认递延所得税影响（预计未来不会转回）；如果改变持有意图拟对外出售，应确认账面价值与计税基础不同产生的暂时性差异；
同时满足以下两个条件的，不得确认递延所得税：
a.投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；
b.该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回；
4）内部研发产生的无形资产：
账面价值小于计税基础，既不影响会计利润，又不影响应纳税所得，不缺人递延所得税影响。
10.可转债的递延所得税问题
1）可转债分拆应考虑债务部分的计税基础和帐面价值的差异，确认递延所得税负债；
2）通过调整权益部分的初始帐面金额来确认产生的递延所得税负债；
11.非货币性互换同时满足两个条件，以公允价值核算：
1）该交易具有商业实质；
2）收入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。
12.套期会计—企业会计准则24号
套期工具：
企业为进行套期而指定的、其公允价值或现金流量变动预期可抵销被套期项目的公允价值或现金流量变动的衍生工具；
1）套期保值的分类：
（1）公允价值套期：
未确认入账的未来确定承诺；
（2）现金流量套期：
对现金流量变动风险进行的套期；
（3）境外经营净投资套期：
对境外经营净投资外汇风险进行的套期，包括长期债权；
2）套期会计方法：
是指在相同会计期间将套期工具和被套期项目公允价值变动的抵销结果计入当期损益的方法。
同时满足下列条件，可运动套期会计方法：
（1）在套期开始，企业对套期关系有正式指定，并准备了正式书面文件；
（2）该套期预期高度有效，且符合企业所确定的风险管理策略；
a.套期开始后，预期该套期会高度有效地抵消指定期间被套期风险引起的公允价值或现金流量的变动；
b.该套期的实际抵消效果在80%至125%的范围内；
（3）对预期交易的现金流量套期，预期交易的可能性很大；
（4）套期有效性能够可靠计量，被套期项目的公允价值或现金流量以及套期工具的公允价值可靠计量；
（5）企业应当持续地对套期有效性进行评价，并确保指定会计期间内高度有效；
3）套期保值确认与计量
（1）公允价值套期：
a.套期工具为衍生工具的，公允价值变动计入当期损益；非衍生工具的，账面价值因汇率变动形成的利得或损失计入当期损益；
b.被套期项目因被套期风险形成的利得和损失计入当期损益，调整被套期项目的账面价值。
（2）现金流量套期/境外经营净投资套期：
a.套期工具有效套期部分，直接计入所有者权益：
金额按孰小（套期期间累计的利得或损失、被套期项目预期现金流量的累计变动额）；
b.无效套期部分的利得损失计入当期损益；
c.风险管理策略中不作为套期工具的部分，适用金融工具准则。
4）终止确认：
公允价值套期
现金流量套期
a.套期工具已到期、被出售、合同终止或已行使；
b.该套期不再满足运用套期会计方法的条；
c.企业撤销了对套期关系的指定。
a.套期工具已到期、被出售、合同终止或已行使；
b.该套期不再满足运用套期会计方法的条；
c.企业撤销了对套期关系的指定；
d.预期交易预计不会发生；
原计入资本公积部分，只有交易完成或预计不会发生，才转入当期损益。
13.反向购买：
（除了EPS，发行在外股数站在法律上母公司角度外，其余都站在法律上子公司角度）
1）合并成本：
法律上子公司（购买方）的企业合并成本，是指如果以发行权益性证券方式为获取合并报告主体的股权比例，应向法律上母公司的股东发行的权益性证券数量与其公允价值计算的结果（站在合并主体-法律上子公司角度）。
（1）法律子公司持有法律上母公司的比例=定向增加数量/（原母公司在外发行数量+定向增加数量）=a%；
（2）法律子公司需要发行的本身权益性证券数量=原总股数/a%-原总股数=b；
（3）合并成本=b*购买日法律上子公司股价的公允价值，
（4）法律上子公司股价公允价值可以参考法律上母公司的公允报价，除以换股比；
（5）在合并报表中，股本反映的也是法律上子公司合并前发行在外的股数*合并后归属新合并实体的股份数（去掉MI）+假定法律子公司在确定该项企业合并成本过程中新发行的权益性工具的面值。
2）合并财务报表的编制；
（1）合并报表保留法律上子公司的股东权益各项目，抵消母公司的股东权益各项目；
（2）法律上子公司资产、负债以账面价值确认和计量；
（3）法律上母公司有关可辨认资产、负债在并入合并报表时应以其在购买日确定的公允价值进行合并，合并成本大于净资产公允价值的确认商誉；反之确认为合并当期损益；
（4）合并报表的比较信息应当是法律上子公司的比较信息（即子公司的前期合并财务报表）；
（5）法律上子公司的有关股东在合并过程中未将其持有的股份转换为对法律上母公司股份的，该部分股东享有的权益在合并报表中列示为少数股东权益。
金额按照法律上子公司按持股比例计算享有法律上子公司合并前净资产账面价值的份额；
（6）合并报表中留存收益和其他权益性余额应当反映的是法律上子公司在合并前的留存收益和其他权益（去除未选择换股的MI）；
（7）合并报表中的股本=法律上子公司合并前发行在外*选择换股股东比例（去除MI）+假定法律上子公司在合并过程中新发行的权益性工具面值；
3）每股收益的计算
（1）自当期期初至购买日，发行在外的应假定为合并中法律上母公司向法律上子公司股东发行的股数；
（2）购买日至期末，为母公司发行在外的普通股股数。
（3）比较期间：
每一期归属于法律上子公司净损益除以法律上母公司向法律上子公司发行的股数确定。
14.借款费用资本化
1）资本化始点：
（1）资产的支付已经发生；
（2）借款已经发生；（3）为资产达到可使用或可销售状态所必要的经济活动已经发生；
2）资本化暂停：
非正常终止时间连续超过3个月；
3）停止资本化：
达到预定可使用或可销售状态
（1）实体建造或生产工作全部或实质上已完成；
（2）所构建或生产符合资本化条件的资产与设计、合同要求基本相符，极个别不符不影响正常使用或销售；
（3）继续发生的所构建或生产符合资本化条件的资产上支出金额很少或几乎不再发生；
4）核算：
（1）专门借款：
当期利息-尚未动用资金的收益；
（2）一般借款：
累计资产支出超过专门借款的资产支出平均数乘以一般借款的平均资本化率；
15.会计政策变更、会计估计变更
1）会计政策变更
（1）法律法规或国家统一会计制度的要求；
（2）会计政策的变更能够提供更相关、更可靠的会计信息；
2）会计估计变更
（1）赖以进行估计的基础发生了变化；
（2）取得了新的信息、积累了更多的经验；
16.持有待售的固定资产条件：
1）已经就处置该非流动资产作出了决议；
2）已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；
3）转让需在一年内完成。
计量：
持有待售的固定资产不计提折旧，按照账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量。
不再确认为持有待售：
孰低：
1.假定没有持有待售原先计提折旧后余额；2可回收金额
17.商誉的减值测试：
1）分摊商誉到相关资产组、资产组组合；
2）如相关资产组存在减值迹象，先确认减值损失；
3）比较包含商誉的资产组的帐面价值与可收回金额，如减值先冲减商誉；
4）资产组如果为公司整体，考虑少数股东对应商誉的影响；
5）注意冲减后各资产账面价值，不低于：
可变现净值、0；
18.BOT：
建设经营移交方式参与公共基础设施建设业务
1）条件：
同时满足：
（1）合同的授予方为政府或政府进行授权的招标企业；
（2）合同投资方为按照程序获取特许经营权合同的企业，设立项目公司进行建设和运营；
（3）特许经营权活动对建造的标准、工期、收费标准及后续作出约定，并在合同期满，投资方需将基础建设设施移交合同授予方的义务
2）建设期间：
提供实际建造劳务
收取确定金额的货币资金或其他金融资产，或者项目公司提供经营服务的收费低于某一限定金额，合同方授予补偿差价的
在确认收入的同时，确认金融资产；
一定期间内有权利向获取服务的对象收取费用，但收费金额不确定的
应当在确认收入时确认无形资产（实际投资额）。
3）建成后，按照收入准则，确认有关的收入和费用。
4）BOT业务所建造基础设施（标的）不应确认为项目公司的固定资产；
5）BOT业务授予方可能提供除基础设施（标的）以外的其他资产，如果该资产构成授予方应付合同价款的一部分，不应作为政府补助处理。
取得资产时，按公允价值入账，未提供与获该资产相关的服务前，应确认为一项负债。
19.授予奖励积分：
1）奖励积分的公允价值为单独销售可取得的金额；
2）公允价值不能够直接观察到：
被兑换奖励的公允价值或其他估值手段；
3）授予企业可能减少奖励积分的公允价值的情形：
（1）向未从初始销售中取得奖励积分的客户提供奖励积分的公允价值；
（2）奖励积分中预期不会被兑换的部分；
4）递延收益转入收入部分，确认的收入金额应以被兑换用于换取奖励的积分数额占预期将兑换用于换取奖励的积分总数比例基础计算确定的。
20.政府补助
1）原则：
企业从政府无偿取得的货币性/非货币性资产，不包括作为所有者投入资本
属于资本投入的，计入专项应付款，形成资产的计入资本公积；
2）特征：
无偿性、直接取得资产
考虑是否属于政府补助：
考虑1.是否需要返还；2.是否增加所有权。
3）因公共利益搬迁收到的搬迁补偿款
a.收到时作为专项应付款；b.进行补偿金额转入递延收益，补偿资产损失、停工损失等进入损益；c.结余转入资本公积。
21.无形资产符合资本化条件（研究阶段：
计划性、探索性；开发阶段：
针对性、成果可能性）
1）完成该无形资产的使用或出售在技术上具有可行性；
2）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；
3）无形资产产生经济利益的方式，能证明运功无形资产生产产品；
4）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，并有能力使用或出售该无形资产；
5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量。
22.关联方认定：
一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制的，构成关联方；同时也包括关键管理人员、主要投投资人；例外：
1）与改企业发生日常往来的资金提供者、公用事业部门、政府部门和机构、及与企业有大量交易而存在经济依存关系的客户、供应商、特许商及经销商；
2）合营方之间（合营企业是）；
3）同受政府控制；
4）受同一方重大影响。
23.
审计
1.风险应对
—应对财务报表层次的重大错报风险：
1）向项目组成员强调保持职业怀疑（professionalskepticism）的必要性；
2）指派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作；
3）提供更多的督导；
4）设计进一步审计程序时，融入更多不可预见因素（金额大小、时间、地点、抽样）；
5）对拟实施的审计程序的性质、时间安排和范围作出总体修改
—应对财务报表层次的重大错报风险
执行进一步审计程序：
控制测试+实质性程序
2.针对舞弊导致的重大错报风险：
1）总体应对措施：
针对财务报表层次的重大错报风险
a.分派和督导项目组成员时，考虑重要业务职责成员的知识、技能和能力，并考虑由于舞弊导致的重大错报风险的评估结果；
b.评价被审计单位会计政策的选择和运用，是否表明管理层通过操纵利润对财务信息作出虚假陈述；
c.审计程序性质、时间安排和范围时，增加审计程序的不可预见性
2）针对舞弊导致的认定层次重大错报风险
a.改变拟实施审计程序的性质，以获取更为可靠的审计程序；
b.改变实质性程序的时间，在期末或接近期末实施实质性程序；
c.改变审计程序的范围：
扩大样本规模、采用更详细的数据实施分析程序等
3）针对凌驾于控制之上的风险实施的程序
a.测试日常会计核算过程中的会计分录及编制资产负债表过程中作出的其他调整是否适当；
b.复核会计估计是否存在偏向，并评价这种偏向的环境是否表明存在由于舞弊导致的重大错报风险；
c.对超出被审计单位正常经营过程中的重大交易，或基于被审计单位的了解及获取的其他信息而显得的异常的重大交易，评价理由。
3.集团注册会计师的目标：
1）是否担任集团审计的注册会计师；
2）如果担任集团审计的注册会计师，就组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行工作的范围、时间安排和发现的问题，与组成部分注册会计师进行清晰地沟通；针对组成部分财务信息和合并过程，获取充分、适当的审计证据，以对集团财务报表是否在所有重大方面按适用的财务报告编制基础发表审计意见。
4.集团项目组参与组成部分注册会计师的方式：
组成部分重要性、识别出的导致集团财务报表重大错报风险、对组成部分注册会计师的了解。
1）可能取决于对组成部分注册会计师的了解：
a.是否遵守职业道德，尤其是独立性的要求；
b.是否具有专业胜任能力；
c.参与组成部分注册会计师工作的程度是否足以获取充分适当的审计证据；
d.是否处于积极的监管环境下。
2）参与方式：
a.与组成部分管理层或注册会计师会谈，获取对组成部分及其环境的了解；
b.复核组成部分注册会计师总体审计策略和具体审计计划；
c.实施风险评估程序，识别和评估组成部分重大错报风险，或单独或一同执行这类程序；
d.设计和实施进一步审计程序，或单独或一同实施这类程序；
e.复核组成部分注册会计师的工作底稿。
5.集团项目组对组成部分的审计程序
1）对重要组成部分需要执行的工作
（1）使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审计；
（2）针对可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险的相关交易、账户余额和披露实施审计；
（3）针对可能导致财务报表发生重大错报的特定风险实施特定的审计程序。
2）对不重要组成部分需要执行的工作
在集团层面实施分析程序；
3）已执行的工作仍不能提供充分、适当的审计程序时的处理
（1）使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审阅；
（2）对一个或多个账户余额、一类或多类交易信息或披露实施审计；
（3）使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审阅；
（4）实施特定的程序。
6.合并过程中对合并调整和重分类调整的评价
1）评价重大调整是否恰当反映了相关的事项和交易；
2）确定重大调整是否得到集团管理层和组成部分管理层的正确计算、处理和授权；
3）确定重大调整是否有适当的证据支持并得到充分的记录；
4）检查集团内部交易、未实现内部交易损益以及集团内部往来是否核对一致并抵消；
7.与集团治理层的沟通
1）对组成部分财务信息拟执行工作的类型的概述；
2）在组成部分注册会计师对重要组成部分财务信息执行的工作中，集团项目组计划参与其工作性质的概述；
3）对组成部分注册会计师的工作作出评价，引起集团项目组对其工作质量产生疑虑的情况；
4）集团审计收到的限制；
5）涉及集团管理层、组成部门管理层、在集团层面控制中承担重要职责的员工及其他人员的舞弊或舞弊嫌疑。
8.集团项目组向组成部分注册会计师的通报
1）在组成部门注册会计师知悉集团项目组利用其工作前提下，要求其确认将配合集团项目组的工作；
2）与集团审计相关的职业道德要求，特别是独立性要求；
3）在对组成部分财务信息实施审计或审阅的情况下，组成部分的重要性和针对特定交易、账户余额披露采用一个或多个重要性水平及其临界值；
4）识别出的与组成部分相关的，由于舞弊或错误导致集团财务报表发生重大错报的特别风险。
集团项目组要求组成部分注册会计师及时沟通所识别的重大错报风险和应对措施；
5）集团管理层编制的关联方清单和集团项目组知悉的任何其他关联方。
9.组成部分注册会计师向集团会计师的沟通
1）是否已遵守与集团审计相关的职业道德要求（独立性和专业胜任力）；
2）是否已遵守集团项目组的要求；
3）指出作为组成部分注册会计师出具报告对象的组成部分财务信息；
4）因违反法律法规而可能导致集团财务报表发生重大错报的信息；
5）组成部分财务信息中未更正错报的清单；
6）表明可能存在管理层偏向的迹象；
7）识别出的组成部分层面值得关注的内部控制缺陷；；
8）组成部分注册会计师向组成部分治理层已通报或拟通报的其他重大事项；
9）可能与集团审计相关或者组成部分注册会计师期望集团项目组加以关注的其他事项；
10）组成部分注册会计师的总体发现、得出的结论和形成的意见。
10.期初余额审计程序：
1）审计目标：
a.确定期初余额不存在对本期财务报表产生重大影响的错报；
b.确定期初余额反映的会计政策是否在本期得到一贯运用或已经按照适用的财务报表编制基础作出恰当的会计处理和充分的列报和披露；
2）审计程序：
a.确定上期余额是否已经结转至本期，或适当作出重新表述；
b.确定期初余额是否反映对恰当会计政策的运用；
c.实施一项或多项业务：
1.查阅前任
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