关于借款费用资本化的探3.docx

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关于借款费用资本化的探3

关于借款费用资本化的探3

一、借款费用资本化的内容……………………………………………………………1

（一）借款费用的组成……………………………………………………………1

（二）借款费用资本化的资产范围………………………………………………1

（三）借款费用资本化的条件……………………………………………………1

（四）借款利息资本化金额的确定………………………………………………2

二、借款费用资本化的产生和发展……………………………………………………2

（一）借款费用资本化的产生……………………………………………………2

（二）借款费用资本化的发展……………………………………………………2

三、借款费用资本化对企业的影响……………………………………………………3

（一）借款费用资本化对企业资产价值的影响…………………………………3

（二）借款费用资本化对企业财务管理的影响…………………………………3

（三）借款费用资本化对企业财务决策的影响…………………………………4

（四）借款费用资本化对企业业绩的影响………………………………………5

（五）借款费用资本化对企业应纳税所得的影响………………………………6

四、借款费用资本化存在的问题………………………………………………………7

（一）借款费用可能会为企业提供利润操纵新空间……………………………7

（二）借款费用资本化很可能引起企业无节制的借款…………………………8

（三）我国借款费用准则相关关联法规的不链接性……………………………8

（四）有时无法准确辨析资本化起始时间和资金占用额………………………8

五、完善借款费用资本化存在问题的建议……………………………………………9

（一）关注并控制借款费用资本化时可能引起操纵利润的方面………………9

（二）正确引导企业利用债务资本筹集开发资金………………………………9

（三）加强我国借款费用准则相关关联法规的链接性…………………………9

（四）按照实质重于形式的原则来确定借款费用的资本化……………………9

关于借款费用资本化的探讨

[摘要]随着社会主义市场经济的发展，企业筹资渠道日益多元化，举债经营日益被人们所认识和运用，促进了企业的经营与发展。

《企业会计准则2006》中的《企业会计准则第17号—-借款费用》实施后公司借款费用可予以资本化的范围将扩大，明确了借款费用资本化的计算依据和方法，确保了该准则总体思路的严密性和可操作性。

借款费用准则在很多方面有新的突破，并与国际会计准则日趋相同，这对规范借款费用的会计核算，提高会计信息质量，遏制企业利用借款费用资本化来虚增利润的空间。

说明新准则下借款费用资本化的实施对企业的影响，揭示关于我国借款费用资本化存在的问题及提出完善我国借款费用资本化存在问题的建议，将助于会计信息的合理、准确，对帮助投资者正确衡量企业的财务状况和经营业绩将起到重要作用。

[关键词]：

借款费用；资本化；问题；建议

Theresearchofborrowingcostscapitalization

Abstract：

Withthedevelopmentofthesocialistmarketeconomy,enterprisesincreasinglydiversifiedfund-raisingchannels,increasinglyleveragedbypeopleunderstandandapply,andpromotethecompany'sbusinessanddevelopment3>.;AccountingStandardsforBusinessEnterprises2006;inthe;EnterpriseAccountingStandardNo.17-borrowingcosts;aftertheimplementationofcompanyborrowingcostsmaybethecapitalofthescopewillbeexpandedtoclearthecapitaloftheborrowingcostsarebasedonandwaystoensurethatthecriteriaThegeneralideaofstrictandpractical.Criteriaforborrowingcostsinmanywaysanewbreakthrough,andincreasinglythesameastheInternationalAccountingStandards,whichregulatetheaccountingtreatmentforborrowingcostsandimprovethequalityofaccountinginformation,andcurbcorporateuseofcapitalborrowingcoststothespaceinflatedprofits.Underthenewguidelinesthatborrowingcostscapitalizedontheimplementationoftheaffectedenterprises,revealedChina'sborrowingcostsonChina'scapitaloftheexistingproblemsandtoimproveChina'scapitalborrowingcostsoftheproposedproblems,accountinginformationwillbehelpfultothereasonableandaccurate,Therighttohelpinvestorsassessthefinancialconditionandoperatingresultswillplayanimportantrole.

Keyword:

Borrowingcosts；Capitalized；Issue；Advice

一、借款费用资本化的内容

（一）借款费用的组成

借款费用是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本，主要包括借款利息、折价或溢价的摊销、辅助费用及外币借款而发生的汇兑差额。

借款利息是指向银行及非银行的金融机构借款发生的利息，发行债券发生的利息以及为需要相当长时间的购建或生产活动才能达到预定可使用或可销售状态的资产而发生的带息债务应承担的利息等；折价或溢价的摊销是企业折价或溢价发行债券后，每期对债券利息的调整，且规定一律采用实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或溢价额，与借款有关的辅助费用包括借款时发生的手续费、佣金、印刷费、承销费等。

外币借款发生的汇总差额是指由于汇率变动导致市场汇率与账面汇率不同，对外币借款本金及利息的记账本位币金额的影响金额。

（二）借款费用资本化的资产范围

《企业会计准则第17号——借款费用》规定，符合借款费用资本化条件的资产不仅包括固定资产，而且还有需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的投资性房地产、存货和无形资产等资产，如制造企业为了销售而生产的飞机、船舶、房地产企业开发商品房等大型设备为生产产品，在达到预定可使用或者可销售状态之前所发生的借款费用，可以予以资本化，计入存货成本等。

若企业为购建或生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的话，那么可以按照累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，来计算确定一般借款应予资本化的借款费用。

（三）借款费用资本化的条件

根据《企业会计准则第17号——借款费用》明确规定了利息资本化的开始、暂停和停止的原则，界定了资本化期间，即从借款费用开始资本化的时点到停止资本化的时点的期间，借款费用暂停资本化的期间不包括在内，此准则对借款费用停止资本化的界线规定得非常清楚，为正确运用借款费用准则，正确核算成本和费用提供了理论依据和实际操作方法。

借款费用资本化必须同时满足三个条件：

（1）资产支出己经发生，资产支出包括为购建或生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形

式发生的支出；

（2）借款费用己经发生；（3）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。

如果购建或生产过程发生了非正常中断且中断时间

连续超过3个月的，发生的借款费用应暂停资本化。

而当资产达到预定可使用或可销售状态时，应停止资本化。

（四）借款利息资本化金额的确定

借款利息可分为专门借款利息和一般借款利息。

专门借款利息是的指为购建和生产符合资本化条件的资产而借入专门借款。

在资本化期间内的每一会计期间应予以资本化利息（折价或溢价的摊销）金额，应当是专门借款当期实际发生的利息费用减去尚未动用的借款资金存入银行而获得的利息收入或进行暂时性投资取得投资收益后获得的差额，则不必像旧准则所规定的计算累计资产支出加权平均数和加权平均利率（即资本化率），此方法简便，容易理解和操作。

而一般借款利息资本化金额则是指为购建和生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率计算确定一般借款的利息资本化金额。

其中，资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。

旧准则不允许一般借款的利息资本化，而新准则允许一般借款在符合资本化条件的情况下，将其利息予以资本化，这样比较合乎情理。

二、借款费用资本化的产生和发展

（一）借款费用资本化的产生

借款费用资本化是指企业购置、建造和生产符合资本化条件的资产的专门借款而发生的借款费用，在满足特定的条件时，并不作为当期利润的抵减项目计入财务费用，而是通过资本化成为固定资产、可销售状态的存货或投资性房产等的组成部分。

专门借款必须要有明确的用途，即为购建某项固定资产而专门借入的，并应当具有标明该用途的借款合同。

（二）借款费用资本化的发展

有关借款费用资本化的规定在我国经历了三次演变：

《施工企业会计制度》对购建固定资产借款费用的核算一律以竣工结算为界，竣工结算之前发生的借款费用全部予以资本化，竣工之后发生的借款费用按其支出的性质确定是属于改良性支出或是辅助费用将其费用化；《股份有限公司会计制度》对购建固定资产借款费用核算以固定资产是否交付使用为界，固定资产尚未交付使用之前发生的借款费用全部予以资本化；《企业会计准则第17号——借款费用》对购建固定资产借款费用核算以固定资产达到预定可使用状态为界。

由此可见，借款费用资本化由以竣工结算为界变为以达到预定可使用状态为界，资本化的金额逐渐减少，费用化的金额相对增加，稳健性的贯彻力度得到一定程度的加强。

三、借款费用资本化对企业的影响

（一）借款费用资本化对企业资产价值的影响

《企业会计准则第17号——借款费用》施行之后，借款费用资本化的范围的扩大将对许多企业资产的价值、企业的损益产生巨大的影响，尤其是对生产周期长、耗资大、短期收益较少的资产建造是有利的。

以先进制造业为例，由于其生产周期比较长，而且借款金额巨大，因此《企业会计准则第17号——借款费用》实施后将会改善企业当前的会计盈余，改善企业经营者的业绩考核指标，从某种方面来说提高经营者扩大再生产的积极性。

企业如果借款，则会发生借款利息等各种费用。

对这些费用的处理，会计上有两种处理方式：

一是将借款费用计入相关资产的价值，即资本化；二是将借款费用确认为费用，计入当期损益，即费用化。

这两种处理方式，对企业的资产价值和企业利润的影响是不同的。

借款费用作费用化会计处理，会增加企业当期费用，减少当期资产价值，减少当期利润；借款费用资本化处理，会增加企业当期相关资产价值，减少当期费用，从而增加当期利润。

由于借款费用资本化的资产范围的扩大，凡是需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房产和存货等资产的借款费用可以资本化，将在一定程度上增加企业借款费用资本化当期的资产、增加当期相关资产的价值、减少当期财务费用，并增加当期的利润和所有者权益。

同时，由于利润将增加所得税支出而增加现金流量的流出。

同样，由于新准则扩大了可以资本化的借款范围，企业为购建或生产符合资本化条件的资产而占用的一般借款的费用也可以资本化，将在一定程度上增加了企业借款费用资本化当期的资产、增加当期相关资产的价值、减少当期财务费用，并增加企业当期的利润和所有者权益。

同时，由于增加利润将增加所得税支出而增加现金流量的流出。

（二）借款费用资本化对企业财务管理的影响

1．促进企业采用合理的借款组合

由于发生借款费用的金额较大，其利息也较高，这些利息是资本化还是费用化，对企业的经营有着直接的影响，借款费用准则对利息费用资本化的限制，必然导致当期经营利润的变动，从而影响企业经营成果。

也就是说，在什么时间借款，每次借款的规模多大，

成为企业必须考虑的现实问题。

构造合理的借款组合，是企业降低成本，提高效益的重要途径。

要在购建固定资产的支出己经实际发生时，才办理专门借款的借入手续，使得借款费用对损益的影响尽可能减少；其次专门借款数额较大时，应量减少无效占用，减少因借款所产生的借款费用利息，减少对利润的影响。

2．促使企业加强对购建固定资产的管理

企业在建工程完工结转固定资产的时间有三个，即是办理竣工结算、交付使用和达到预定可使用状态。

这三个时间是按时间顺序向前排的，按不同的时间确认资本化的借款费用，会对企业损益产生影响。

显然，要想使效益不受借款费用的影响，就必须加强购建固定资产的管理。

众所周知，企业购建固定资产等的目的是为了扩大经营规模，只有使其发挥了增效作用，企业才可能达到扩大规模的目的。

如果一个企业的在建工程不能尽快完工交付使用的话，不但借款费用不能费用化，抵减收益，而且购建固定资产还不能发挥应有的效益，是潜在的损失。

只有使在建的固定资产尽快完工投产，产生效益，才能提高企业整体效益，也才能解决借款费用抵减收益的问题，用新固定资产产生的效益来弥补借款费用。

3．增加了企业还贷的难度

企业还贷的资金来源有两个：

一个是折旧，一个是利润。

在购建固定资产的前期，由于只有部分借款费用可计入损益，使得企业利润相对减少较少；而在结转固定资产以后，由于结转价值比期望值小，因为借款费用不能全部资本化，因此使得折旧变小，从而还贷资金来源就少，从而影响了企业还贷时间，延长了还贷的周期。

（三）借款费用资本化对企业财务决策的影响

借款费用具体准则可能对企业的财务决策产生影响。

从筹资方面来说，《企业会计准则第17号——借款费用》扩大了可以资本化的资产范围，由于占用的一般借款费用也可以资本化而记入资产成本，减轻了利息费用对当期损益的压力，可能会使企业更有信心借款，更放眼长远，实现长远效益，有可能改变企业的预期，举债较高利率贷款。

从投资方面来说，由于项目投资占用资金的利息等费用可以资本化，对当期损益影响减少，可能会使投资者更有信心投资于大型项目，这就有助于企业扩大规模，做大做强。

同时，由于借款费用资本化范围扩大相当于减少了投资项目的短期成本，这样企业决策者就更愿意投资于风险较大且收益很高的项目，如高新科技项目，有利于企业实现技术创新，为企业带来更大的收益。

但是，我们也应可看出，借款费用资本化减轻了利息费用对当期损益的压力，可

会导致企业的盲目借款行为的发生。

从投资方面来说，由于项目投资占用资金的利息费用可以资本化，对当期损益影响减少，可能会助长企业的过度投资行为，使企业因为短期所得的利润较低而无节制地进行借款。

因此，我们也不能忽视《企业会计准则第17号——借

款费用》的一些可能的负面影响，要对其有所警惕。

（四）借款费用资本化对企业业绩的影响

针对借款费用的资本化问题,与旧借款费用准则相比,新借款费用准则在应予资本化的资产范围、应予资本化的借款范围以及借款费用资本化金额的确定等方面更多地体现了与国际趋同,同时也导致了企业的资产和费用在计量上的差异,从而对企业的业绩报告产生影响。

1．新借款费用准则将会改善企业的财务状况

新旧借款费用准则对借款费用可予以资本化的资产范围都有严格的限定。

旧准则规定，只有发生在固定资产购建过程中的借款费用，才能够在符合条件的情况下予以资本化；发生在其他资产（如存货等）购建或者制造过程中的借款费用，不能够予以资本化。

即使是为了购建固定资产而借入的专门借款所发生的费用,如果不能满足资本化的相关条件，也不能将其计入固定资产价值。

当所购建固定资产达到预定可使用状态后，所发生的借款费用就应停止资本化而计入当期损益。

这些限制，必定会使因专门借款而发生的、计入购建固定资产成本的费用有可能小于其实际发生数，导致固定资产入账价值的降低，从而降低了资产负债表中固定资产的总额。

新借款费用准则扩大了借款费用可资本化的资产范围，即借款费用可予以资本化的资产不仅包括固定资产，也涵盖了需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的存货、投资性房地产等经过长期生产的产品。

另外，如果相关资产的购建或生产占用了专项借款之外的一般借款，被占用的一般借款的利息费用也允许资本化。

而且，专门借款费用在资本化期间可全额资本化,不再与资产的支出挂钩，对于一般借款费用，在计算其资本化金额时，需要根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，最终确定应予以资本化的利息金额。

毫无疑问，这将会使资产负债表中企业固定资产、存货等资产总额增加。

2．新借款费用准则将会提升企业的经营成果

借款费用的处理原则有费用化和资本化两种。

旧借款费用准则规定,只有为购建固定资产而发生的专门借款费用才允许予以资本化，其他借款（流动资金借款等）所发生的借款费用计入当期损益。

为此，旧准则对每期允许资本化费用设定了限额，即每期允许企业资本化的利息金额应以当期实际发生的利息为限，不得超过当期专门借款实际发生的利息金额。

如果专门借款数大于购建固定资产支出数，那么大于的这部分借款所滋生的利息不能资本化。

如果累计资产支出总额超过了专门借款总额，表明企业占用了除专门借款以外的其他资金（如企业自有资金等），由此产生的费用计入当期损益。

旧准则之所以对借款费

用资本化问题这样规范，主要是为了防范公司企业，特别是上市公司企图通过将大量的借款费用计入资产，从而虚增企业的资产价值以及企业的盈利水平，以达到粉饰财务报表的目的。

但这样对借款费用予以资本化的范围进行限制，并不能真实地反映出借款费用的业务实质。

当企业的借款费用予以资本化时，其作为相关资产成本的一部分并列入资产负债表；当企业的借款费用不能资本化时，大额的借款费用将计入企业的当期损益，对企业当期利润有较大的影响。

根据新借款费用准则的规定，借款费用可予以资本化的借款范围不仅限于专门借款，还包括为购建或生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款发生的借款费用，专门借款发生的利息资本化金额不再与发生在符合资本化条件的资产上的支出挂钩，在资本化期间内，应当全部计入符合资本化条件的资产成本。

这表明，企业为购建固定资产占用了除专门借款以外的其他资金而产生的费用可以计入固定资产的成本，而不计入当期损益；对于需要经过相当长时间的生产活动才能达到可销售状态的存货，其所占用的借款资金的相应借款费用也可以予以资本化，成为存货成本的组成部分。

新借款费用准则的这些规定，更能反映交易的经济实质，不仅可以增加资产负债表中的资产价值，同时因减少了企业的财务费用，在短期内将会提升企业的经营业绩，能更恰当地反映企业各个期间的经营成效。

3.新借款费用准则能够增强企业会计信息的可比性

根据新借款费用准则的规定，专门借款的利息资本化金额的确定不再与发生在符合资本化条件的资产上的支出挂钩，也无需通过公式来计算。

新借款费用准则还对折价或溢价的摊销方法作了修订，即取消了直线法，只允许采用实际利率法。

在实际利率法下，企业应当按照期初借款余额乘以实际利率计算确定每期的借款利息费用。

以上这些规定，不仅使专门借款的利息资本化金额的计算相对简单，还能保证企业计算的利息费用更准确，同时减少了企业的会计选择，有效地压缩了企业虚增利润的空间，增强了企业之间会计信息的可比性。

（五）借款费用资本化对企业应纳税所得的影响

《企业会计准则第17号——借款费用》与《企业所得税税前扣除办法》在应予资本化的资产和借款范围，借款费用资本化金额确定这三方面的规定基本趋同，这表明此准则的实施将会减少企业借款费用纳税调整的问题，节约了相应的成本，提高了企业的经济效益。

它的实施会增加借款费用资本化的金额，相应地降低公司当期财务费用，提高公司的利润和形象，但同时也降低了当期财务费用的抵税作用，资本化后的财务费用就以后的折旧期内分期在税前抵扣。

借款费用资本化范围扩大将使生产周期长的某些制造业如生产大型机器设备，船舶等生产周期较长且用于出售的资产所借入的款项所发生的利息资本化，更真

实反映企业的资金成本，而不再直接计入损益（财务费用），但可能会增加企业所得税的负担。

若全国上市公司财务费用中的利息资本化比例假如占3%—5%，可能会增加企业利润将几十亿元，对税收的直接影响是不容忽视的。

另外，纳税人对外投资发生的借款费用按会计准则需资本化，计入有关投资成本，但纳税人应充分了解和利用符合《企业所得税暂行条例》和《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）第三十六条规定，便可直接扣除，不需要资本化，而达到合理规避纳税的目的。

四、借款费用资本化存在的问题

任何事物的发展都会有一个循序渐进的过程，会计准则也是一样，在新借款费用准则的执行过程中，我们应该对几个重要的问题予以关注，努力使企业的账面业绩与实际相符，让其展示的财务状况更具有可靠性和可行性，引导企业向正确的方向发展。

（一）借款费用可能会为企业提供利润操纵新空间

与旧准则相比，新准则将借款费用资本化的资产范围扩大到需要相当长时间才能达到可销售状态的存货以及投资性房地产等。

资本化的借款范围也由专门借款扩大到专门借款和一般借款。

这样，企业便可能采用一定的手段使一些存货的借款利息支出及专项借款之外的一般借款的利息支出合计入资产的价值，进而扩大借款费用资本化的范围，达到提升企业利润的目的，其中的原因有：

1．扩大借款费用资本化范围带来的不利影响

新准则允许符合条件的一般借款利息费用资本化，同时对于发生在存货、投资性房地产上的借款费用在一定条件下也可以资本化。

因此，企业利用借款费用调节利润的会计处理空间较之以前有所增大。

事实上，如果专门借款或一般借款只有一笔，同时投资的工程也只有一项，那么处理起来就不会有太大问题。

但现实中经济业务往往涉及多笔专门借款、多笔一般借款，并且在建项目也有很多项，这就使借款费用的处理变得很复杂，人为调节利润的空间很大。

比如新准则对不同来源的资金支出顺序没有做出具体规定，生产经营所需的流动资金是占用自有资金还是使用借款资金，在实际操作中如何确定确实有一定的难度，从而会直接影响借款费用资本化的确定。

新准则允许符合条件的一般借款资本化，这样便更有利于企业利用自有资金和借入资金难以界定的特点，人为地将不应该资本化的支出进行资本化，虚增当期资产和利润。

2．调整利息资本化金额的确定方法带来的不利影响

新准则分别规定了专门借款、一般借款的利息资本化金额确定方法。

对于专门借款，计算时不再和资产支出挂钩，而