中级会计实务96讲第15讲投资性房地产的转换和处置.docx
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中级会计实务96讲第15讲投资性房地产的转换和处置
第四节 投资性房地产的转换和处置
◇房地产的转换
◇投资性房地产的处置
一、房地产的转换
（一）房地产的转换形式及转换日
1.转换形式
“自用房地产或存货”与“投资性房地产”的转换。
2.转换日
（1）“自用房地产或存货”转换为“投资性房地产”
租赁期开始日或用于资本增值的日期。
（2）“投资性房地产”转换为“自用房地产”
房地产达到自用状态日期。
（3）“投资性房地产”转换为“存货”
租赁期满，企业董事会或类似机构作出决议明确表明将其重新开发用于对外出售的日期。
（二）房地产转换的会计处理
1.在成本模式下，应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值。
投资性房地产采用成本计量模式的房地产转换如下图所示：
【教材例4-8】2×18年8月10日，为扩大生产经营，甲公司董事会作出书面决议，计划于2×18年8月31日将某出租在外的厂房在租赁期满时将其收回，用于本公司生产产品。
随后，甲公司做好了厂房重新用于生产的各项工作。
2×18年8月31日，甲公司将该出租的厂房收回，2×18年9月1日开始用于本公司生产产品。
该项房地产在转换前采用成本模式计量，截至2×18年8月31日，账面价值为60000000元，其中，原价80000000元，累计已提折旧20000000元。
假定不考虑其他因素。
甲公司的账务处理如下：
2×18年9月1日
借：
固定资产——厂房 80000000
投资性房地产累计折旧 20000000
贷：
投资性房地产——厂房 80000000
累计折旧——厂房 20000000
【教材例4-9】甲公司拥有一栋本公司总部办公使用的办公楼，公司董事会就将该栋办公楼用于出租形成了书面决议。
2×18年4月10日，甲公司与乙公司签订了经营租赁协议，将这栋办公楼整体出租给乙公司使用，租赁期开始日为2×18年5月1日，租期为5年。
2×18年5月1日，这栋办公楼的账面余额为500000000元，已计提折旧5000000元。
假设甲公司所在城市不存在活跃的房地产交易市场。
甲公司的账务处理如下：
2×18年5月1日
借：
投资性房地产——办公楼 500000000
累计折旧 5000000
贷：
固定资产——办公楼 500000000
投资性房地产累计折旧 5000000
【教材例4-10】甲公司是从事房地产开发的企业，2×18年4月10日，甲公司董事会就将其开发的一栋写字楼不再出售改用作出租形成了书面决议。
甲公司遂与乙公司签订了租赁协议，将此写字楼整体出租给乙公司使用，租赁期开始日为2×18年5月1日，租赁期为5年。
2×18年5月1日，该写字楼的账面余额为500000000元，未计提存货跌价准备，转换后采用成本模式进行后续计量。
甲公司的账务处理如下：
2×18年5月1日
借：
投资性房地产——写字楼 500000000
贷：
开发产品 500000000
【例题•单选题】2011年7月1日，甲公司将一项按照成本模式进行后续计量的投资性房地产转换为固定资产。
该资产在转换前的账面原价为4000万元，已计提折旧200万元，已计提减值准备100万元，转换日的公允价值为3850万元，假定不考虑其他因素，转换日甲公司应借记“固定资产”科目的金额为（ ）万元。
（2012年）
A.3700 B.3800
C.3850 D.4000
【答案】D
【解析】转换日甲公司应按转换前投资性房地产原价4000万元借记“固定资产”科目。
2.公允价值模式下的转换
（1）采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。
（2）自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产应当按照转换当日的公允价值计量。
转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益（公允价值变动损益）；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额作为其他综合收益，计入所有者权益。
处置该项投资性房地产时，原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益（其他业务成本）。
投资性产房地采用公允价值计量模式的房地产转换如下图所示：
【教材例4-11】2×18年11月1日，租赁期满，甲公司将出租的写字楼收回，公司董事会就将该写字楼作为办公楼用于本公司的行政管理形成了书面决议。
2×18年11月1日，该写字楼正式开始自用，相应由投资性房地产转换为自用房地产，当日的公允价值为72000000元。
该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为70000000元，其中，成本为67000000元，公允价值变动为增值3000000元。
甲公司的账务处理如下：
借：
固定资产——写字楼 72000000
贷：
投资性房地产——写字楼——成本 67000000
——公允价值变动 3000000
公允价值变动损益——投资性房地产 2000000
【教材例4-12】2×18年8月，甲公司打算搬迁至新建办公楼，由于原办公楼处于商业繁华地段，甲公司准备将其出租，以赚取租金收入，已经公司董事会批准形成书面决议。
2×18年12月底，甲公司完成了搬迁工作，原办公楼停止自用。
2×19年1月1日，甲公司与乙公司签订了租赁协议，将其原办公楼租赁给乙公司使用，约定租赁期开始日为2×19年1月1日，租赁期为3年。
在该例中，甲公司应当于租赁期开始日（2×19年1月1日），将自用房地产转换为投资性房地产。
该办公楼所在地房地产交易活跃，公司能够从市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，假设甲公司对出租的该办公楼。
采用公允价值模式计量假设2×19年1月1日，该办公楼的公允价值为380000000元，其原价为550000000元，已提折旧150000000元。
甲公司的账务处理如下：
2×19年1月1日
借：
投资性房地产——办公楼——成本 380000000
公允价值变动损益——投资性房地产 20000000
累计折旧 150000000
贷：
固定资产——办公楼 550000000
【教材例4-13】2×18年4月15日，甲房地产开发公司董事会形成书面决议，将其开发的一栋写字楼用于出租。
甲公司遂与乙公司签订了租赁协议，租赁期开始日为2×18年5月1日，租赁期为5年。
2×18年5月1日，该写字楼的账面余额为400000000元。
公允价值为430000000元。
甲公司的账务处理如下：
2×18年5月1日
借：
投资性房地产——写字楼——成本 430000000
贷：
开发产品 400000000
其他综合收益——投资性房地产 30000000
【例题•单选题】企业将自用房地产转为以公允价值模式计量的投资性房地产。
下列关于转换日该房地产公允价值大于账面价值的差额的会计处理表述中，正确的是（ ）。
（2017年）
A.计入递延收益
B.计入当期损益
C.计入其他综合收益
D.计入资本公积
【答案】C
【解析】企业将自用房地产转为公允价值模式计量的投资性房地产，当日公允价值大于账面价值的差额，应该计入其他综合收益。
【例题•单选题】长江公司为房地产开发企业，于2017年1月1日将一幢商品房对外出租并采用公允价值模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金100万元，出租时，该幢商品房的成本为2000万元，公允价值为2200万元，2017年12月31日，该幢商品房的公允价值为2150万元。
长江公司2017年应确认的公允价值变动损益为（ ）万元。
A.损失50
B.收益150
C.损失150
D.损失100
【答案】A
【解析】出租时公允价值大于成本的差额应计入其他综合收益，则长江公司2017年应确认的公允价值变动损失=转换日公允价值2200-年末公允价值2150=50（万元）。
二、投资性房地产的处置
当投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。
企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损时，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益（将实际收到的处置收入计入其他业务收入，所处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本）。
（一）采用成本模式计量
借：
银行存款
贷：
其他业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
借：
其他业务成本
投资性房地产累计折旧（摊销）
投资性房地产减值准备
贷：
投资性房地产
【教材例4-14】甲公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产。
租赁期届满后，甲公司将该栋写字楼出售给乙公司，合同价款为200000000元，乙公司已用银行存款付清。
假设这栋写字楼原采用成本模式计量。
出售时，该栋写字楼的成本为180000000元，已计提折旧20000000元，不考虑相关税费。
甲公司的账务处理如下：
借：
银行存款 200000000
贷：
其他业务收入 200000000
借：
其他业务成本 160000000
投资性房地产累计折旧 20000000
贷：
投资性房地产——写字楼 180000000
（二）采用公允价值模式计量
借：
银行存款
贷：
其他业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
借：
其他业务成本
贷：
投资性房地产——成本
——公允价值变动
借：
其他综合收益
贷：
其他业务成本
借：
公允价值变动损益
贷：
其他业务成本
或
借：
其他业务成本
贷：
公允价值变动损益
【例题•单选题】甲公司为房地产开发企业，对投资性房地产按照公允价值模式计量，该公司2016年7月1日将一项账面价值2000万元、已经开发完成作为存货的房产转为经营性出租，公允价值为2500万元。
2016年12月31日其公允价值为2400万元，甲公司确认了该公允价值变动，2017年7月租赁期满甲公司以3000万元价款将其出售，甲公司应确认的其他业务收入是（ ）万元。
A.3000 B.3500
C.2900 D.3400
【答案】A
【解析】处置时以售价确认为其他业务收入。
【例题•计算分析题】长江房地产公司（以下简称长江公司）于2019年1月1日将一幢商品房对外出租并采用公允价值模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金218万元（含增值税18万元），出租时，该幢商品房的成本为5000万元，公允价值为6000万元，2019年12月31日，该幢商品房的公允价值为6300万元，2020年12月31日，该幢商品房的公允价值为6600万元，2021年12月31日，该幢商品房的公允价值为6700万元，2022年1月10日将该幢商品房对外出售，收到7412万元（含增值税612万元）存入银行。
要求：
编制长江公司上述经济业务的会计分录。
（假定按年确认公允价值变动损益和确认租金收入，答案中的金额单位用万元表示）
（1）2019年1月1日
借：
投资性房地产——成本 6000
贷：
开发产品 5000
其他综合收益 1000
（2）2019年12月31日
借：
银行存款 218
贷：
其他业务收入 200
应交税费——应交增值税（销项税额） 18
借：
投资性房地产——公允价值变动 300
贷：
公允价值变动损益 300
（3）2020年12月31日
借：
银行存款 218
贷：
其他业务收入 200
应交税费——应交增值税（销项税额） 18
借：
投资性房地产——公允价值变动 300
贷：
公允价值变动损益 300
（4）2021年12月31日
借：
银行存款 218
贷：
其他业务收入 200
应交税费——应交增值税（销项税额） 18
借：
投资性房地产——公允价值变动 100
贷：
公允价值变动损益 100
（5）2022年1月10日
借：
银行存款 7412
贷：
其他业务收入 6800
应交税费——应交增值税（销项税额） 612
借：
其他业务成本 6700
贷：
投资性房地产——成本 6000
——公允价值变动 700
借：
其他综合收益 1000
公允价值变动损益 700
贷：
其他业务成本 1700
本章小结
1.掌握投资性房地产的范围；
2.掌握投资性房地产的后续支出；
3.掌握投资性房地产的后续计量；
4.掌握投资性房地产的转换；
5.掌握投资性房地产的处置。
学习像淘金，努力久了，总会有收获！
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