会计第二章持有至到期投资.docx

1、会计第二章持有至到期投资第三节 持有至到期投资一、持有至到期投资概述持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。（一）到期日固定、回收金额固定或可确定（二）有明确意图持有至到期（三）有能力持有至到期“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。（四）到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有到期的最初意图。如果处置或重分类为

2、其他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分）重分类为可供出售金融资产，且在本年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。例如，某企业在2009年将某项持有至到期投资重分类为可供出售金融资产或出售了一部分，且重分类或出售部分的金额相对于该企业没有重分类或出售之前全部持有至到期投资总额比例较大，那么该企业应当将剩余的其他持有至到期投资划分为可供出售金融资产，而且在2010年和2011年两个完整的会计年度内不能将任何金融资产划分为

3、持有至到期投资。但是，需要说明的是，遇到以下情况时可以例外：1出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响；2根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金；3出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。二、持有至到期投资的会计处理持有至到期投资的会计处理初始计量按公允价值和交易费用之和计量（其中，交易费用在“持有至到期投资利息调整”科目核算）实际支付款项中包含的已到付息期但尚未领取的利息，应当确认为应收利息后续计量采用实际利率法，按摊余成本计量持有至到期投资转换为可供出售金融资产可供

4、出售金融资产按公允价值计量，公允价值与账面价值的差额计入资本公积处置处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益获取持有至到期投资持有至到期投资的初始计量-借：持有至到期投资成本 （面值）应收利息 （支付款项中包含的已到付息期但尚未得到的利息）持有至到期投资利息调整 （差额，也可能在贷方）贷：银行存款等 （实际支付的金额）-持有至到期投资的后续计量-持有至到期投资为：分期付息；一次还本的债券投资借：应收利息 （债券面值票面利率）持有至到期投资利息调整 （差额；或贷记）贷：投资收益 （期初摊余成本实际利率） 持有至到期投资为：一次还本付息的债券投资借：持有至到期投资应计利息 （债券面值票面利率） 持

5、有至到期投资利息调整 （差额；或贷记）贷：投资收益 （期初摊余成本实际利率）-出售持有至到期投资-借：银行存款等 （出售时实际收到的价款）持有至到期投资减值准备 （已计提的减值准备） 贷：持有至到期投资成本 （）投资收益（差额，也可能在借方）持有至到期投资转换借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资资本公积其他资本公积（差额，也可能在借方） 【提示】持有至到期投资账面价值=持有至到期投资余额-持有至到期投资减值准备余额。金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果：（1）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额

6、与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（3）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。本期计提的利息 = 期初摊余成本实际利率本期期初摊余成本即为上期期末摊余成本期末摊余成本 = 期初摊余成本 + 本期计提的利息-本期收回的利息和本金 - 本期计提的减值准备【提示】就持有至到期投资来说，摊余成本即为其账面价值。【例题一单选题】2010年1月1日，甲公司自证券市场购入面值总额为2 000万元的债券。购入时实际支付价款2 07898万元，另外支付交易费用10万元。该债券发行日为2010年1 月1日，系分期付息、到期还本债券，期限为5年，票面年利率为5%，实际年利率为4%，每年l2月31日

7、支付当年利息。甲公司将该债券作为持有至到期投资核算。要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（1）题至第（2）题。（1）该持有至到期投资2011年12月31日的账面价值为( ) 万元。 A2 06214 B2 06898 C2 07254 D2 055.44 （2）2012年应确认的投资收益为（ ）万元。A83.56 B82.90 C82.22 D100 【答案】（1）D ；（2）C【解析】（1）持有至到期投资期末摊余成本=期初摊余成本+本期按期初摊余成本和实际利率计算的利息-本期收回的本金和利息-本期计提的减值准备，取得持有至到期投资时支付的交易费用应计入期初摊余成本。该持有至到期投资

8、2010年12月31日的账面价值=（2 078.98+10）（1+4%）-2 0005%=2 072.54（万元）。2011年12月31日的账面价值=2 072.54（1+4%）-2 0005%=2 055.44（万元）。-已知：票面年利率；实际年利率则：账面价值=（公允价值 + 费用） （1 + 年实际利率） （票面总额 票面年利率）-（2）2012年应该确认的投资收益= 2 055.44 4% = 82.22 万元【例题二单选题】207年1月1日，甲公司从二级市场购入乙公司分期付息、到期还本的债券12万张，以银行存款支付价款1 050万元，另支付相关交易费用12万元。该债券系乙公司于206

9、年1月1日发行，每张债券面值为100元，期限为3年，票面年利率为5，每年年末支付当年度利息。甲公司拟持有该债券至到期。要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（1）题至第（2）题。（2009年新制度考题）（1）甲公司购入乙公司债券的入账价值是( )。A1 050万元 B. 1 062万元C1 200万元 D1 212万元（2）甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益是( )。A120万元 B. 258万元C270万元 D318万元【答案】（1）B；（2）B【解析】-持有至到期投资初始计量(入账价值) = 公允价值 + 费用投资收益 = 票面总额 （1 + 票面年利率持有年限） （公

10、允价值 + 费用）-（1）甲公司购入乙公司债券的入账价值=l 050+12=1 062（万元）。（2）甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益=现金流入-现金流出=10012（1+5%2）-（1 050+12）=258（万元）。【例题三计算题】2009年初，甲公司购买了A公司当日发行的债券，面值为：1 000 000元。票面利率为：4%，期限为5年。买价（公允价值为：950 000元），交易费用为：6680元，划分为持有至到期投资，该债券每年末支付一次利息，在第五年末兑付本金（不能提前兑付）。已知：（P/A，4%，5）=4.4518，（P/A，6%，5）=4.2124，（P/F，4%，5

11、）=0.821，（P/F，6%，5）=0.747【P/A:年金现值系数】【P/F：终值现值系数】要求：（1） 计算甲公司各年应该确认的投资收益（结果保留整数）（2） 编制甲公司有关该项投资的会计分录解答：初始计量时计算实际年利率 面值总额 终值现值系数 + 面值 票面利率 年金现值系数 = 公允价值 + 费用1 000 000 （P/F，r，5）+ 1 000 000 4% （P/A, r，5）= 950 000+6680 =956 680元1 000 000 （P/F，4%，5）+ 1 000 000 4% （P/A, 4%，5）= 999 072元1 000 000 （P/F，6%，5）+

12、 1 000 000 4% （P/A, 6%，5）= 915 496元4%999 072 元R956 680 元6%915 496 元 R4%/956 680999 072 = 6%R/915 496956 680R = 5% 因此甲公司各年应确认的投资收益如下表（结果保留整数）年 份期初摊余成本（a）实际利息（b）（按5%计算）现金流入（c）期末摊余成本（d=a+b-c）2009年956 68047 83440 000964 5142010年964 51448 22640 000972 7402011年972 74048 63740 000981 3772012年981 37749 0694

13、0 000990 4462013年990 446*49 5541 040 0000（2）会计分录如下：取得持有至到期投资- 借：持有至到期投资成本 1 000 000 贷：持有至到期投资利息调整 43 320银行存款 956 680-2009年末计提利息- 借：应收利息 40 000 持有至到期投资利息调整 7 834 贷：投资收益 47 834 借：银行存款 40 000贷：应收利息 40 000-2010年末计提利息- 借：应收利息 40 000 持有至到期投资利息调整 8 226贷：投资收益 48 226 借：银行存款 40 000贷：应收利息 40 000-2011年计提利息- 借：应

14、收利息 40 000 持有至到期投资利息调整 8 637 贷：投资收益 48 637 借：银行存款 40 000贷：应收利息 40 000-2012年计提利息- 借：应收利息 40 000 持有至到期投资利息调整 9 069 贷：投资收益 49 069 借：银行存款 40 000贷：应收利息 40 000-2013年计提利息以及到期兑付- 借：应收利息 40 000 持有至到期投资利息调整 9 554 贷：投资收益 49 554 借：银行存款 1040 000 贷：持有至到期投资成本 1000 000 应收利息 40 000-教材P35【例2-5】200年1月1日，XYZ公司支付价款1 000

15、元（含交易费用），从活跃市场上购入某公司5年期债券，面值1 250元，票面年利率4.72%，按年支付利息（即每年支付59元），本金最后一次支付。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。XYZ公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。XYZ公司将购入的该公司债券划分为持有至到期投资，且不考虑所得税、减值损失等因素。为此，XYZ公司在初始确认时先计算确定该债券的实际利率：设该债券的实际利率为r，则可列出如下等式：59（1+r）-1+59（1+r）-2+59（1+r）-3+59（1+r）-4+（59+1 250）（1+r）-5=1 000（元）采用插

16、值法，可以计算得出r=10%。 表2-1 金额单位：元年 份期初摊余成本（a）实际利息（b）（按10%计算）现金流入（c）期末摊余成本（d=a+b-c）200年1 000100591 041201年1 041104591 086202年1 086109591 136203年1 136114*591 191204年1 191118*1 3090* 数字四舍五入取整；* * 数字考虑了计算过程中出现的尾差。根据上述数据，XYZ公司的有关账务处理如下：（1）200年1月1日，购入债券：-借：持有至到期投资成本 l250贷：银行存款 l000持有至到期投资利息调整 250-（2）200年12月31日，

17、确认实际利息收入、收到票面利息等：-借：应收利息 59持有至到期投资利息调整 4l贷：投资收益 l00借：银行存款 59贷：应收利息 59-（3）201年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：-借：应收利息 59持有至到期投资利息调整 45贷：投资收益 l04 借：银行存款 59贷：应收利息 59-（4）202年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：-借：应收利息 59持有至到期投资利息调整 50贷：投资收益 l09借：银行存款 59贷：应收利息 59-（5）203年l2月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：-借：应收利息 59持有至到期投资利息调整 55贷：投资收益 ll4借：银行存款 59贷：应收利息 59- （6）204年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息和本金等：-借：应收利息 59持有至到期投资利息调整 59（250-41-45-50-55） 贷：投资收益 ll8 借：银行存款 59贷：应收利息 59借：银行存款等