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1、注册会计师会计2016注册会计师会计第二章 金融资产一、交易性金融资产1.取得时借：交易性金融资产成本（初始入账价值，不含交易费用）投资收益 （交易费用）应收股利 （已宣告但尚未发放的现金股利）应收利息 （已到期但尚未领取的利息）贷：银行存款2.持有期间宣告股利或计息（1）股票持有期间，股票发行方宣告分派现金股利，投资方应该确认：借：应收股利贷：投资收益（2）持有分期付息债券的期间，要在付息日：借：应收利息贷：投资收益（3）收到时借：银行存款贷：应收股利或应收利息3.期末计价（1）公允价值账面余额借：交易性金融资产公允价值变动贷：公允价值变动损益（2）公允价值账面余额借：公允价值变动损益贷：交

2、易性金融资产公允价值变动做完账之后，期末账面价值公允价值。任何采用公允价值计量的项目都是如此！4.出售借：银行存款贷：交易性金融资产成本 交易性金融资产公允价值变动 投资收益（也可能在借方）借：公允价值变动损益投资收益注意：（1）债券出售时先要计提年初到出售日的利息：借记应收利息，贷记投资收益。（2）累计的投资收益交易性股票全过程产生的累计投资收益交易费用（负的）现金股利累计价值变动处置损益累计价值变动处置时账面价值初始入账价值（3）处置损益售价处置时账面价值累计价值变动处置损益售价初始入账价值交易性股票全过程产生的累计投资收益交易费用（负的）现金股利（售价初始入账价值）教材【例2-l】交易性

3、股票207年5月13日，甲公司支付价款1 060 000元从二级市场购入乙公司发行的股票100 000股，每股价格10.60元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.60元），另支付交易费用1 000元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。甲公司的其他相关资料如下：（1）5月23日，收到乙公司发放的现金股利；（2）6月30日，乙公司股票价格涨到每股13元；（3）8月15日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价15元。假定不考虑其他因素。【解答】（1）5月13日，购入乙公司股票：借：交易性金融资产成本 100 投资收益 0.1 应收股利 6 贷：银行存款 1

4、06.1（2）5月23日，收到乙公司发放的现金股利借：银行存款 6 贷：应收股利 6（3）6月30日，确认股票价格变动价值变动=10*13-100=30借：交易性金融资产公允价值变动 30 贷：公允价值变动损益 30（3）8月15日，乙公司出售全部股票：借：银行存款 150 贷：交易性金融资产成本 100 公允价值变动 30 投资收益 20借：公允价值变动损益 30 贷：投资收益 30累计的投资收益甲公司2007年因对乙公司股票投资产生的投资收益交易费用（负的）现金股利（售价初始入账价值）0.10（1015100）49.9 【交易性债券例题】207年1月1日，ABC企业从二级市场支付价款1 0

5、20 000元（含已到付息期但尚未领取的利息20 000元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用20 000元。该债券面值1 000 000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次，ABC企业将其划分为交易性金融资产。ABC企业的其它资料如下：（1）207年6月30日，该债券的公允价值为1 150 000元（不含利息）；（2）207年12月31日，该债券的公允价值为1 100 000元（不含利息）；（3）208年3月31日，ABC企业将该债券出售，取得价款1 180 000元（含1季度利息10 000元）。不考虑其它因素，完成ABC企业的账务处理。【解答】（1）2007年1月1日，

6、购入债券：（头）借：交易性金融资产成本 100 投资收益 2 应收利息 2 贷： 104头2007年1月1日购入债券的会计处理要注意两点：一是交易费用2万元冲减投资收益。二是“交易性金融资产成本”登记债券的初始入账价值，而不是债券面值。本例“交易性金融资产成本”即初始入账价值100万元，刚好与债券面值相等。假如支付价款102万元改为105万元，即溢价3万元购入债券。那么“交易性金融资产成本”登记的金额还是面值100万元吗？不是，应登记初始入账价值103万元。（2）2007年6月30日，确认公允价值变动公允价值变动=115-100=15（万元）借：交易性金融资产公允价值变动 15贷：公允价值变动

7、损益 15调完后，账面价值=公允价值=115（万元）（3）2007年12月31日，确认公允价值变动公允价值变动=110-115=5（万元）借：公允价值变动损益 5 贷：交易性金融资产公允价值变动 5（3）207年12月31日确认公允价值变动（4）2008年3月31日，将该债券予以出售 （尾）处置前先计算：借：应收利息 1贷：投资收益 1借：银行存款 1贷：应收利息 1借：银行存款 117贷：交易性金融资产成本 100 公允价值变动 10 投资收益 7借：公允价值变动损益 10贷：投资收益 10借：公允价值变动损益 100 000贷：投资收益 100 000尾2008年3月31日出售债券的会计处

8、理要注意三点：一是债券出售时先要计提年初到出售日之间3个月的利息：借记应收利息1万元，贷记投资收益1万元。二是按票面利息确认投资收益（而不是实际利息），即交易性债券不确认溢折价，无需采用实际利率法进行利息调整。本例债券为平价购入，假如溢价30000元购入，则各期末确认投资收益仍是票面利息2万元。三是处置债券时要把“公允价值变动损益”科目的累计发生额转入“投资收益”科目，因为“公允价值变动损益”科目核算未实现损益， “投资收益”科目核算已实现损益，债券处置时，“未实现”变成“已实现”，因此，应进行科目结转。截止2007年12月31日， “公允价值变动损益”科目累计发生额为贷方10（15-5）万元

9、，因此，处置债券时应从借方转销“公允价值变动损益” 科目余额10万元。【例题单选题】（2007年）甲公司207年10月10日自证券市场购入乙公司发行的股票100万股，共支付价款860万元，其中包括交易费用4万元。购入时，乙公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股0.16元。甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。207年12月2日，甲公司出售该交易性金融资产，收到价款960万元。甲公司207年利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益为（）。A.100万元B.116万元C.120万元D.132万元正确答案B答案解析此题2007年的会计处理是：借：交易性金融资产成本 840应收股利 16投资

10、收益 4贷：银行存款 860借：银行存款 960贷：交易性金融资产成本 840 投资收益 120所以，甲公司2007年利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益为120-4=116（万元）。注意：（1） 这里的应收股利16万已经收到了，不包括在处置价款中的。因为按照规定：宣告发放的现金股利从宣告到发放一般不能超过1个月。（2） 处置损益和处置投资收益的区别。处置损益：是指处置分录中影响损益的金额，包括处置分录中所有损益类科目的合计金额。损益类科目包括的内容很多，主要有：主营业务收入、其他业务收入、主营业务成本、其他业务成本、公允价值变动损益、投资收益、营业税金及附加、销售费用、财务费用、管理费

11、用、资产减值损失、营业外收入、营业外支出、所得税费用等。处置时的投资收益：是特指处置下记入“投资收益”这个科目的金额。 即处置损益是很多科目，而处置投资收益是特指投资收益这一个科目。二、持有至到期投资1.购买债券时借：持有至到期投资成本 （面值）应收利息 （已到期但尚未领取的利息，分期付息债券）持有至到期投资应计利息 （未到期利息，一次付息债券）持有至到期投资利息调整 （差额=银存-利息-面值，利息调整的内容包括溢折价和交易费用两部分，溢价记借方，折价记贷方）贷：银行存款初始摊余成本=入账价值=银行存款-应收利息2.期末计息、确认减值（1）期末计息借：应收利息 （票面利息，分期付息） 持有至到

12、期投资应计利息 （票面利息，一次付息）贷：投资收益 （实际利息） 持有至到期投资利息调整（溢价记贷方，折价记借方）（2）期末减值减值损失=账面价值-未来现金流量现值（按最初确定的实际利率折现）发生减值借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备减值恢复借：持有至到期投资减值准备 贷：资产减值损失（减值金额不得超过原计提的减值金额；转回后账面价值不得超过假定不确认减值的摊余成本）3.处置（1）到期收回借：银行存款贷：持有至到期投资成本 应计利息（一次付息债券）（2）出售借：银行存款贷：持有至到期投资成本 持有至到期投资应计利息 持有至到期投资利息调整（转销余额） 投资收益 （差额）（3）重分类（

13、即持有至到期投资转换，教材【例2-4】）借：可供出售金融资产（公允价值）持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资（账面余额） 其他综合收益（公允价值-账面价值）明细科目的对应（可供出售金融资产）成本（持有至到期投资）成本（可供出售金融资产）应计利息 （持有至到期投资）应计利息（可供出售金融资产）利息调整（持有至到期投资）利息调整（可供出售金融资产）公允价值变动公允价值（成本应计利息利息调整）教材【例2-3】2010年1月1日，XYZ公司支付价款l 000元（含交易费用）从活跃市场上购入某公司（当天发行的）5年期债券，面值1 250元，票面利率4.72%，按年支付利息（即每年59元），本金最后一

14、次支付。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。XYZ公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。 XYZ公司将购入的该债券划分为持有至到期投资，且不考虑所得税、减值损失等因素。【解析】1.分期付息债券（1）2010年1月1日购入债券借：持有至到期投资成本 1 250贷：银行存款 1 000持有至到期投资利息调整 250（2）2010年12月31日，确认实际利息收入，收到票面利息借：应收利息 59 持有至到期投资利息调整 41贷：投资收益 100借：银行存款 59贷：应收利息 59应收利息=面值*票面利率=1250*4.72%=59投资收益=实际

15、利息=摊余成本*实际利率利用财管中的内含报酬率原理计算实际利率。使得未来现金流入的现值，等于投资付出的代价（初始投资成本）的折现率，就是实际利率。实际利率的计算图因为折价，所以：实际利率R 票面利率4.72%。首先测试R5%：59（P/A，5%，5）1250（P/F， 5%，5）594.3295 12500.7835 1235由于：1235 1000，表明： 5% 票面利率6%，测试R8%：10000（P/F，8%，3）600（P/A，8%，3）300/（18%/2） （100000.79386002.5771 300）/（18%/2）9408运用插值法，计算出“R”即实际利率为8%。折价摊销表计息日期票面利息实际利息8%溢折价 摊销额摊余 成本2010年7月1日2010年12月31日2011年12月31日2012年12月31日2013年12月31日30060060060037675977178576159171185940894849643981510000合 计21002692592这样的问题，70%的学生第一遍会做错，另外30%的人第二遍还会做错。（2）2010年12月31日计息确认下半年利息收入：借：应收利息 300持有至到期投资利息