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1、中级会计实务第第五章第五章长期股权投资本章知识结构图列示考情分析 最近三年本章考试题型、分值分布 年 份 单项选择题 多项选择题 判断题 计算分析题 综合题 合计 2010年 - -12分 -12分 2009年 1分 2分 -3分 2008年 1分 2分 1分 -4分 近三年的考点： （1）同一控制下企业合并长期股权投资的初始投资会计处理（08、09单选）；（2）长期股权投资权益法下的初始投资会计处理；（08多选）（3）长期股权投资权益法的核算对损益影响金额的计算；（09多选）（4）对子公司投资个别报表采用成本法核算，合并报表采用权益法核算（08判断）（5）因增资，成本法转换为权益法的核算（1

2、0年）（6）08、09年合并会计报表均涉及.内容讲解 第一节 长期股权投资的初始计量一、长期股权投资概述 对子公司、合营企业和联营企业的投资，无论是否有公允价值，均应按长期股权投资核算。 二、长期股权投资的初始核算 取得方式 “长期股权投资”的核算 企业 合并 方式 同一控制 初始计量：受资方所有者权益账面价值的份额入账 会计处理：付出资产账面价值与”长期股权投资“的差额 计入“资本公积”、“盈余公积”、“未分配利润”. 非同一控制 初始计量：付出资产的公允价值代垫款 会计处理：付出资产公允价值与账面价值的差额资产资产处置损益 发行权益性证券资本公积（溢价） 企业合并以外 的方式 （一）企业合

3、并形成的长期股权投资（1）原则: 不以公允价值计量，不确认损益（取得投资和换出资产）（2）资本公积仅指溢价（3）相关费用：合并方为进行合并发生的各项直接相关费用（审计、评估、咨询）发生时记入“管理费用”“长期股权投资”该直接相关费用不包括： 为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等. 为企业合并发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用。 【例题1.单项选择题】2007年3月20日，甲公司合并乙企业，该项合并属于同一控制下的企业合并。合并中，甲公司发行本公司普通股1000万股（每股面值1元，市价为2.1元），用银行存款支付佣金50万元。作为对价取得乙企业60%股权。合并日，乙企业的净

4、资产账面价值为3200万元，公允价值为3500万元。假定合并前双方采用的会计政策及会计期间均相同。不考虑其他因素，甲公司对乙企业长期股权投资时确认的资本公积金额为（）万元。（2008年修订）A870B50C1050D920【答案】A【解析】长期股权投资的初始投资成本=3200601920（万元）借：长期股权投资乙1920贷：股本1000资本公积（溢价）870银行存款50发行权益性证券的手续费、佣金：冲减“资本公积溢价”.【例5-1】209年6月30日，A公司向其母公司P发行1 000万股普通股（每股面值为1元，市价为4.34元），取得母公司P拥有对S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实

5、施控制。合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营。209年6月30日S公司净资产的账面价值为40 020 000元。假定A公司和S公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，A公司与S公司所有者权益的构成如下表所示。 20年6月30日 单位：元 A公司 S公司 实收资本 30 000 00010 000 000资本公积 20 000 0006 000 000盈余公积 20 000 00020 000 000未分配利润 23 550 0004 020 000合计 93 550 00040 020 000 A公司的账务处理为： 借：长期股权投资S公司40 020 000贷：股本10 000 000

6、资本公积股本溢价30 020 000(1)投出资产公允价值与其账面价值的差额: 付出对价是资产资产处置损益 固定资产或无形资产:“营业外收入”或“营业外支出”。 存货:“主营业务收入”、“主营业务成本” 可供出售金融资产等投资:“投资收益”。 可供出售金融资产：“资本公积其他”交易性金融资产：“公允价值变动损益”。 一并转入“投资收益” 付出对价是发行权益性证券资本公积（溢价） (2)相关费用：合并方为进行合并发生的各项直接相关费用（审计、评估、咨询）发生时记入“长期股权投资”。 【例5-2】A公司于209年3月31日取得了B公司70%的股权。合并中，A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公

7、允价值如下表所示。合并中，A公司为核实B公司的资产价值，聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用1 000 000元。本例中假定合并前A公司与B公司及其股东不存在任何关联方关系。 209年3月31日 单位：元 项目 账面价值 公允价值 土地使用权 20 000 000（成本为30 000 000，累计摊销10 000 000） 32 000 000专利技术 8 000 000（成本为10 000 000，累计摊销2 000 000） 10 000 000银行存款 8 000 0008 000 000合计 36 000 00050 000 000要求：做出A公司应进行的账务处理

8、【解析】本例为非同一控制下的企业合并处理。 借：长期股权投资51 000 000累计摊销12 000 000贷：无形资产40 000 000银行存款9 000 000营业外收入14 000 000支付资产评估的费用：计入“长期股权投资” (3)通过多次交换交易分步实现企业合并.长期股权投资核算方法的转换中介绍。 二、除企业合并外其他方式取得的长期股权投资 核算原则：同非同一控制下企业合并.【例5-5】 20x9年3月，A公司通过增发30 000 000股(每股面值1元)本企业普通股为对价取得对B公司20%的股权。按照增发前一定时期的平均股价计算，该30 000 000股普通股的公允价值为52

9、000 000元。为增发该部分普通股，A公司支付了2 000 000元的佣金和手续费。取得B公司该部分股权后，A公司能够对B公司施加重大影响。 A公司的会计处理： 借：长期股权投资B公司成本52 000 000贷：股本30 000 000资本公积股本溢价22 000 000借：资本公积股本溢价2 000 000贷：银行存款2 000 000为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。【例5-6】 A公司以其持有的对B公司的长期股权投资作为出资，在C股份公司增资扩股的过程中投入C公司，取得C公司10 000 000股普通股(

10、每股面值为1元)。该项对B公司的投资本身不存在活跃的市场，无法取得其公允价值信息，但根据C公司股票在增资扩股后的价格判断，该项作为出资的长期股权投资的公允价值约为40 000 000元。C公司取得B公司股权后，无法对B公司实施控制、共同控制或是施加重大影响，也无法通过合理的方式确定其公允价值。 C公司应进行的账务处理为： 借：长期股权投资B公司成本40 000 000贷：股本A公司10 000 000资本公积股本溢价30 000 000A公司：属于非货币交易的会计处理.“长期股权投资B”换取“长期股权投资C” 三、投资成本中包含的已宣告尚未发放现金股利或利润的处理第二节 长期股权投资的后续计量

11、 一、成本法及权益法核算的范围 应当考虑投资企业持有被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素的影响。 【例题2.判断题】投资企业对其实质上控制的被投资企业进行的长期股权投资，在编制其个别财务报表和合并财务报表时均应采用权益法核算。（ ）（2008年）【答案】二、长期股权投资的成本法1. 成本法的核算. 成本法 1.初始核算 同一 控制合并 入账价：受资方所有者权益帐面价值的份额 付出资产账面价值与”长期股权投资“的差额 计入“资本公积”、“盈余公积”、“未分配利润” 非同一 控制合并以外 入账价：付出资产的公允价值代垫款 付出资产公允价值与账面价值的差额 资产资产处置损

12、益 发行权益性证券资本公积（溢价） 2.后续核算 （受资企业宣告分派现金股利） 借：应收股利 *贷：投资收益 * 2、企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。 “长期股权投资”的账面价值大于被投资单位净资产（含商誉）账面价值的份额 借：资产减值损失 *贷：长期股权投资减值准备*三、长期股权投资的权益法 特点：“长期股权投资”随被投资单位所有者权益的变动而调整. 科目： 长期股权投资成本 损益调整 其他权益变动 （一）初始投资：“成本”的调整 原则：初始投资成本大于投资时享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额 若小于：差额贷记“营业外收入”。

13、【例5-9变形】 A公司于20x9年1月1日取得B公司30%的股权，实际支付价款30 000 000元。取得投资时被投资单位账面所有者权益的构成如下，假定该时点被投资单位各项可辨认净资产的公允价值为80 000 000元.实收资本30 000 000元 资本公积24 000 000元 盈余公积6 000 000元 未分配利润15 000 000元 所有者权益总额75 000 000元 假定在B公司的董事会中，所有股东均以其持股比例行使表决权。A公司对该项投资采用权益法核算。 A公司取得投资时账务处理： 30 000 000 (80 000 00030%)=24 000 000借：长期股权投资B

14、公司成本30 000 000贷：银行存款30 000 000【例5-9”】仍以上题为例，假设A公司于20x9年1月1日取得B公司30%的股权，实际支付价款20 000 000元。其他资料同上.A公司取得投资时账务处理 借：长期股权投资B公司成本24 000 000贷：银行存款20 000 000营业外收入4 000 000（二）“投资损益”的确认 权益法的类型(本书采用完全权益法)： 确认“投资收益”应注意： 1. 会计政策及会计期间.按投资企业的会计政策和会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，以调整后的净利润为基础计算确认投资损益。 2. 受资方公允价与账面价差额 以取得投资时被投资单位固

15、定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及有关资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。 【例511】甲公司于209年1月2日用银行存款购入乙公司30%的股份，购买价款为20 000 000元，并自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司可辨认净资产公允价值为60 000 000元，除下列项目外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同（单位：元） 账面原价 已提折旧 公允价值 原预计使用年限 剩余使用年限 存货 5 000 0007 000 000固定资产 10 000 0002 000 00012 000 0002016无形资产 6 000 0001

16、200 0008 000 000108小计 21 000 0003 200 00027 000 000假定乙公司209年实现净利润6 000 000元，其中在甲公司取得投资时的账面存货5 000 000元中有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。 要求：作出甲公司相关会计处理.【解析】 (1)09/1/1借：长期股权投资20 000 000贷：银行存款20 000 000(2)09/12/31调整后的净利润=6 000 000-（7 000 000-5 000 000）80%-（12 000 000/16-10 000 000/20）-（8 000 000/8-6 00

17、0 000/10） =3 750 000（元） 甲公司享有净利润=3 750 00030%=1 125 000（元） 借：长期股权投资乙公司损益调整1 125 000贷：投资收益1 125 000下列情况按被投资单位的账面净利润与持股比例确认投资损益。 投资企业无法合理确定取得投资时被投资单位各项可辨认资产公允价 投资时被投资单位可辨认资产的公允价值与账面价值相比差额不重要 无法取得对被投资单位净利润进行调整所需资料的. 逆流交易: 联营企业或合营企业向投资企业出售资产 【例512】甲企业于209年6月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项

18、可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。209年8月，乙公司将其成本为900万元的某商品以1500万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至209年12月31日，甲公司仍未对外出售该存货。乙公司20x9年实现净利润4800万元。假定不考虑所得税因素。 甲企业在209年末时的会计处理：（单位：万元） 【解析】调整后损益=（4800-600）20%=840（万元） 借：长期股权投资损益调整840贷：投资收益840投资企业如有子公司，应在合并财务报表中进行以下调整：“实体理论” 借：长期股权投资损益调整120 贷：存货120（60020%） 假定2x10年，甲公司将该商品以1800万

19、元对外部独立第三方出售. 乙公司2x10年实现的净利润为3000万元。 甲公司2x10年的账务处理如下： 调整后损益=300020% +120=720（万元） 借：长期股权投资损益调整720贷：投资收益720顺流交易: 投资企业向联营企业或合营企业出售资产;【例5-13】 甲公司持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。20x9年，甲公司将其账面价值为900万元的商品以1500万元的价格出售给乙公司。至20x9年12月31日，乙公司未将该批商品对外部独立第三方出售。甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2

20、0x9年实现净利润3000万元。假定不考虑所得税因素。 甲公司20x9年12月31日的账务处理.（单位：万元） 【解析】调整后损益=（3000600）20%=480（万元） 借：长期股权投资损益调整480贷：投资收益480投资企业如有子公司，应在合并财务报表中进行以下调整 借：营业收入(150020%)300贷：营业成本(90020%)180 投资收益120说明：无论是顺流交易还是逆流交易，所产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。 【例题3】甲公司持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。20x9年，甲公司将其账面价值为15

21、00万元的商品以1200万元的价格出售给乙公司。至20x9年12月31日，乙公司未将该批商品对外部独立第三方出售。甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20x9年实现净利润3000万元。假定不考虑所得税因素。 甲公司20x9年12月31日的账务处理.（单位：万元） 借：长期股权投资损益调整600（300020%） 贷：投资收益600投资企业如有子公司，在合并财务报表中不予调整 有关损失已经在个别报表中确认，在合并财务报表中不调整了。 4.被投资单位发生超额亏损 亏损处理顺序： （1）冲减长期股权投资的账面价值(长期股权

22、投资-减值准备)0。 （2）长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。 （3）经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。 （4）仍未确认的损失，在备查账登记。 被投资单位以后期间实现盈利的，企业扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理 【例5-14】甲公司持有乙公司40%的股权，208年12月31日的账面价值为20 000 000元，包括投资成本以及因乙公司实现净利润而确认的投资收益。乙公司209年由于一项主要经营业务

23、市场条件发生骤变，当年度发生亏损30 000 000元。假定甲企业在取得投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，采用的会计政策和会计期间也相同。 甲公司应进行的账务处理： 借：投资收益12 000 000贷：长期股权投资乙公司（损益调整）12 000 00【例5-14”】仍以上题为例，如果乙公司209年的亏损额为60 000 000元，甲公司账上仍有应收乙公司的长期应收款8 000 000元（实质上构成对乙公司净投资）。 甲公司应进行的账务处理 借：投资收益24 000 000贷：长期股权投资乙公司（损益调整）20 000 000长期应收款乙公司（超额亏损）4000 00

24、0【例题4.多选题】长期股权投资采用权益法核算的，下列各项中，属于投资企业确认投资收益应考虑的因素有（AD ）。（2009年） A被投资单位实现净利润 B被投资单位资本公积增加 C被投资单位宣告分派现金股利 D投资企业与被投资单位之间的未实现内部交易损益 （三）“其他权益变动 ”的核算被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，投资方调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。借： 长期股权投资其他权益变动*贷：资本公积其他资本公积* 【例515】A公司持有B公司30%的股份，当期B公司因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额为6 000 000元，除该事项外，B公司当期实现的

25、净利润为32 000 000元。假定A公司与B公司采用的会计政策、会计期间相同，投资时B公司有关资产的公允价值与其账面价值亦相同，无其他内部交易。 A公司在确认应享有B公司所有者权益的变动时： 借：长期股权投资损益调整9 600 000（32 000 00030%） 其他权益变动1 800 000（6 000 00030%） 贷：投资收益 9 600 000资本公积其他资本公积1 800 000四、长期股权投资核算方法的转换 （一）成本法转换为权益法 1因持股比例上升由成本法改为权益法 （1）原持股比例部分 初始投资成本的调整.原则：长期股权投资的初始成本大于取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额的.对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分： 损益变动份额： 借：长期股权投资损益调整*贷：盈余公积*利润分配未分配利润*其他权益变动份额： 借：长期股权投资损益调整*贷：资本公积其