《会计》备考笔记与真题投资性房地产二.docx

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《会计》备考笔记与真题投资性房地产二

2021年《会计》备考笔记与真题投资性房地产

（二）

投资性房地产

【知识点】投资性房地产的转换★★★

（一）投资性房地产转换形式及转换日

　　房地产的转换，是因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。

企业必须有确凿证据表明房地产用途发生改变，才能将投资性房地产转换为非投资性房地产或者将非投资性房地产转换为投资性房地产。

这里的确凿证据包括两个方面：

一是企业董事会应当就改变房地产用途形成正式的书面决议，二是房地产因用途改变而发生实际状态上的改变。

　　包括：

（1）投资性房地产转换为自用房地产；

（2）投资性房地产转换为存货；（3）自用房地产转换为投资性房地产；（4）作为存货的房地产转换为投资性房地产。

　　非投资性房地产转为投资性房地产时转换日的确定如图6-1所示。

　　投资性房地产转为非投资性房地产时转换日的确定如图6-2所示。

　　【提示】用于出租的土地使用权及其地上建筑物需要一并确认为投资性房地产。

（二）投资性房地产转换的会计处理

　　1.非房地产企业

　　非房地产企业投资性房地产转换的账务处理如表6-5所示。

项目

（1）成本模式下的转换

（2）公允价值模式下的转换

自用房地产转换为投资性房地产时的处理

借：

投资性房地产【原值】

　　累计折旧（累计摊销）

　　固定资产减值准备（无形资产减值准备）

　　贷：

固定资产（无形资产）【原值】

　　　　投资性房地产累计折旧（投资性房地产累计摊销）

　　　　投资性房地产减值准备

①自用房地产转换为投资性房地产

借：

投资性房地产——成本【公允价值】

　　累计折旧（累计摊销）

　　固定资产减值准备（无形资产减值准备）

　　公允价值变动损益【借差】

　　贷：

固定资产（无形资产）【原值】

　　　　其他综合收益【贷差】

投资性房地产转换为自用房地产时的处理

借：

固定资产（无形资产）【原值】

　　投资性房地产累计折旧（投资性房地产累计摊销）

　　投资性房地产减值准备

　　贷：

投资性房地产【原值】

　　　　累计折旧（累计摊销）

　　　　固定资产减值准备（无形资产减值准备）

②投资性房地产转换为自用房地产

借：

固定资产（无形资产）【公允价值】

　　公允价值变动损益【借差】

　　贷：

投资性房地产——成本

　　　　　　　　　　——公允价值变动

　　　　公允价值变动损益【贷差】

　　【例题·单选题】甲公司2×18年12月31日购入一栋办公楼，实际取得成本为3000万元。

该办公楼预计使用年限为20年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。

因公司迁址，2×20年6月30日甲公司与乙公司签订租赁协议。

该协议约定：

甲公司将上述办公楼租赁给乙公司，租赁期开始日为协议签订日，租赁期2年，年租金150万元，每半年支付一次。

租赁协议签订日该办公楼的公允价值为2800万元。

甲公司对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。

2×20年12月31日，该办公楼的公允价值为2200万元。

上述交易或事项对甲公司2×20年度营业利润的影响金额是（　）。

　　A.0　　B.－75万元　　C.－600万元　　D.－675万元

『正确答案』C

『答案解析』转换前折旧金额＝3000/20/2＝75（万元）；转换后确认半年租金＝150/2＝75（万元）；当期末投资性房地产确认的公允价值变动＝2200－2800＝－600（万元）；综合考虑之后对营业利润的影响＝－75＋75－600＝－600（万元）。

　　【例题·计算分析题】A公司系增值税一般纳税人，投资性房地产租金收入适用的增值税税率为9%，假定收到租金时一次确认收入（不考虑按月确认收入）。

（1）2×19年9月30日A公司董事会决定将自用办公楼整体出租并形成正式的书面决议（不考虑土地使用权）。

同日与乙公司签订租赁合同，租期为2年，年租金为1000万元。

2×19年9月30日为租赁期开始日。

该写字楼为2×17年3月30日购建完成达到预定可使用状态，成本为19200万元，预计使用年限为40年，预计净残值为零，均采用直线法计提折旧。

2×19年收到本年3个月的租金250万元。

　　如果采用成本模式后续计量，按直线法按年计提折旧；如果采用公允价值模式后续计量，2×19年9月30日和2×19年12月31日办公楼公允价值分别为20000万元和19000万元。

成本模式下

公允价值模式下

①2×19年9月30日转换日：

借：

投资性房地产　　　　　　19200

　　累计折旧　　　　　　　　1200（19200/40×30/12）

　　贷：

固定资产　　　　　　　　19200

　　　　投资性房地产累计折旧　　1200

①2×19年9月30日转换日：

借：

投资性房地产——成本　20000

　　累计折旧　　　　　　　1200

　　贷：

固定资产　　　　　　　19200　

　　　　其他综合收益　　　　　2000

②确认2×19年租金收入

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　272.5　

　　贷：

其他业务收入　　　　　　　　　　　　250

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　22.5

②确认2×19年租金收入

同左

③2×19年12月31日办公楼计提折旧：

借：

其他业务成本　（19200/40×3/12）120

　　贷：

投资性房地产累计折旧　　　　　　120

③2×19年12月31日公允价值变动：

借：

公允价值变动损益　　　　　　　　　1000

　　贷：

投资性房地产——公允价值变动　　　1000

　　（19000－20000＝－1000）

④2×19年12月31日报表列报

“投资性房地产”

＝19200－1200－120＝17880（万元）

影响本年“营业利润”的金额＝租金250－转换前折旧360－转换后折旧120＝－230（万元）

④2×19年12月31日报表列报

“投资性房地产”＝19000（万元）

影响本年“营业利润”的金额＝250－转换前折旧360－公允价值变动1000＝－1110（万元）

（2）2×20年收到租金1000万元。

2×20年12月31日办公楼公允价值为21000万元。

成本模式下的转换

公允价值模式下的转换

①2×20年12月31日确认租金收入：

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　1090

　　贷：

其他业务收入　　　　　　　　　　　1000

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　90

①2×20年12月31日确认租金收入：

同左

②2×20年12月31日办公楼计提折旧：

借：

其他业务成本　　　　　　　　　　480

　　贷：

投资性房地产累计折旧（19200/40）480

②2×20年12月31日公允价值变动：

借：

投资性房地产——公允价值变动　　　　　2000

　　贷：

公允价值变动损益　　（21000－19000）2000

　　（3）2×21年收到9个月租金750万元。

2×21年9月30日办公楼公允价值为24000万元。

租赁期届满时，企业董事会作出书面决议明确表明，该房地产收回作为固定资产入账，当日达到自用状态。

成本模式下的转换

公允价值模式下的转换

2×22年9月30日：

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　817.5

　　贷：

其他业务收入　　　　　　　　　　　　750

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　67.5

2×22年9月30日：

同左

借：

其他业务成本　　　　　　　　　　　　360（19200/40×9/12）

　　贷：

投资性房地产累计折旧　　　　　　　　360

－－

借：

固定资产　　　　　　　　　　　　19200

　　投资性房地产累计折旧　　　　　　　2160

　　贷：

投资性房地产　　　　　　　　　　19200

　　　　累计折旧　　　　　（1200＋480×2）2160

借：

固定资产　　　　　　　　24000

　　贷：

投资性房地产——成本　　20000

　　　　　　　　　　——公允价值变动

　　　　　　　（－1000＋2000）1000

　　　　公允价值变动损益　　　　3000

　　2.房地产企业

　　房地产企业投资性房地产转换的账务处理如表6-6所示。

项目

成本模式下的转换

公允价值模式下的转换

存货转换为投资性房地产时的处理

借：

投资性房地产【账面价值】

　　存货跌价准备【已计提存货跌价准备】

　　贷：

开发产品【账面余额】

①作为存货的房地产转换为投资性房地产

借：

投资性房地产——成本【公允价值】

　　存货跌价准备【已计提存货跌价准备】

　　公允价值变动损益【借差】

　　贷：

开发产品【账面余额】

　　　　其他综合收益【贷差】

投资性房地产转换为存货时的处理

借：

开发产品【账面价值】

　　投资性房地产累计折旧

　　投资性房地产减值准备

　　贷：

投资性房地产

②投资性房地产转换为存货

借：

开发产品【公允价值】

　　公允价值变动损益【借差】

　　贷：

投资性房地产——成本

　　　　　　　　　　——公允价值变动

　　　　公允价值变动损益【贷差】

　　【例题·计算分析题】甲公司是从事房地产开发业务的企业，2×17年3月31日，甲公司董事会就其开发的一栋写字楼的第一层商铺不再用于出售而改用作出租形成了书面决议。

（1）2×17年5月31日，甲公司与乙企业签订了租赁协议，租赁期开始日为2×17年6月30日，租赁期2年。

该商铺的账面余额为5500万元，未计提存货跌价准备。

若采用成本模式进行后续计量，该商铺预计使用年限为50年，预计净残值为零，采用直线法计提折旧。

若采用公允价值模式进行后续计量，2×17年3月31日和2×17年12月31日商铺公允价值分别为6000万元和6100万元。

甲公司在2×17年12月31日收到半年租金300万元。

（2）2×18年12月31日商铺公允价值为6500万元，收到本年租金600万元。

　　（3）2×19年6月30日对外出租的房地产租赁期届满，企业董事会作出书面决议明确表明，将该房地产重新开发用于对外销售，即从投资性房地产转换为存货。

2×19年6月30日转换日该房地产的公允价值为6400万元。

甲公司在2×19年6月30日收到半年租金300万元。

　　假定不考虑增值税因素。

　　要求：

根据上述资料，分别编制甲公司在成本模式下和公允价值模式下的相关会计分录。

『正确答案』

（1）

成本模式下的转换

公允价值模式下的转换

①2×年3月31日

借：

投资性房地产　　5500

　　贷：

开发产品　　　　5500

①2×年3月31日

借：

投资性房地产——成本　6000

　　贷：

开发产品　　　　　　　5500

　　　　　　其他综合收益　　　　500

②2×年12月31日

借：

银行存款　　　　　300

　　贷：

其他业务收入　　　300

借：

其他业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　82.5

　　贷：

投资性房地产累计折旧　　　（5500÷50×9/12）82.5

②2×年12月31日

借：

银行存款　　　　　　　　300

　　贷：

其他业务收入　　　　　　300

借：

投资性房地产——公允价值变动　　　　100

　　贷：

公允价值变动损益　　（6100－6000）100

（2）

成本模式下的转换

公允价值模式下的转换

①2×18年12月31日

借：

银行存款　　　　　　600

　　贷：

其他业务收入　　　　600

借：

其他业务成本　　　　110

　　贷：

投资性房地产累计折旧110（5500÷50）

①2×18年12月31日

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　600

　　贷：

其他业务收入　　　　　　　　　　600

借：

投资性房地产——公允价值变动　　400

　　贷：

公允价值变动损益（6500－6100）400

②2×18年12月31日报表列报

“投资性房地产”项目金额

＝5500－82.5－110＝5307.5（万元）

影响“营业利润”项目的金额＝600－110＝490（万元）

②2×18年12月31日报表列报

“投资性房地产”项目金额＝6500（万元）

影响“营业利润”项目的金额＝600＋400＝1000（万元）

　　（3）

成本模式下的转换

公允价值模式下的转换

借：

银行存款　　　　　　　　300

　　贷：

其他业务收入　　　　　　300

借：

其他业务成本　　　　　　55

　　贷：

投资性房地产累计折旧　　55（5500÷50/2）

借：

开发产品　　　　　　　5252.5

　　投资性房地产累计折旧　　247.5（82.5＋110＋55）

　　贷：

投资性房地产　　　　　5500

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　300

　　贷：

其他业务收入　　　　　　　　　　　　　　　300

借：

开发产品　　　　　　　　　　　　　　　　6400

　　公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　100

　　贷：

投资性房地产——成本　　　　　　　　　　6000

　　　　　　　　　　——公允价值变动　（100＋400）500

　　【记忆总结】公允价值模式下投资性房地产与非投资性房地产的转换思路如图6-3所示。

　　【例题·单选题】（2016年）下列各项有关投资性房地产会计处理的表述中，正确的是（　）。

　　A.以成本模式后续计量的投资性房地产转换为存货，存货应按转换日的公允价值计量，公允价值大于原账面价值的差额确认为其他综合收益

　　B.以成本模式后续计量的投资性房地产转换为自用固定资产，自用固定资产应按转换日的公允价值计量，公允价值小于原账面价值的差额确认为当期损益

　　C.以存货转换为以公允价值模式后续计量的投资性房地产，投资性房地产应按转换日的公允价值计量，公允价值小于存货账面价值的差额确认为当期损益

　　D.以公允价值模式后续计量的投资性房地产转换为自用固定资产，自用固定资产应按转换日的公允价值计量，公允价值大于账面价值的差额确认为其他综合收益

『正确答案』C

『答案解析』选项AB，成本模式下的转换，不产生差额，存货、自用房地产应按转换日该房地产的账面价值计量；选项D，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。

　　【知识点】投资性房地产的后续支出、后续计量模式的变更★★

（一）投资性房地产后续支出

　　1.资本化的后续支出

　　与投资性房地产有关的后续支出，满足投资性房地产确认条件的，应当计入投资性房地产成本。

例如，企业为了提高投资性房地产的使用效能，往往需要对投资性房地产进行改建、扩建而使其更加坚固耐用，或者通过装修而改善其室内装潢，改扩建或装修支出满足确认条件的，应当将其资本化。

　　投资性房地产资本化后续支出的账务处理如表6-7所示。

项目

采用成本模式进行后续计量

采用公允价值模式进行后续计量

处理原则

企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，再开发期间应继续将其作为投资性房地产，再开发期间不计提折旧或摊销。

企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，再开发期间应继续将其作为投资性房地产。

投资性房地产转入改扩建工程时的处理

借：

投资性房地产——在建【账面价值】

　　投资性房地产累计折旧

　　投资性房地产减值准备

　　贷：

投资性房地产

借：

投资性房地产——在建【账面价值】

　　贷：

投资性房地产——成本

　　　　　　　　　　——公允价值变动（或借记）

注：

先考虑公允价值变动，然后再结转

发生改扩建或装修支出时的处理

借：

投资性房地产——在建

　　贷：

银行存款等

②发生改扩建或装修支出

借：

投资性房地产——在建

　　贷：

银行存款等

改扩建工程或装修完工时的处理

借：

投资性房地产

　　贷：

投资性房地产——在建

③改扩建工程或装修完工

借：

投资性房地产——成本

　　贷：

投资性房地产——在建

　　2.费用化的后续支出

　　不满足投资性房地产确认条件的，应当在发生时计入当期损益。

　　投资性房地产费用化后续支出的账务处理如表6-8所示。

项目

采用成本模式进行后续计量

采用公允价值模式进行后续计量

会计处理

借：

其他业务成本

　　贷：

银行存款

借：

其他业务成本

　　贷：

银行存款

（二）投资性房地产后续计量模式的变更

　　1.模式变更的原则

（1）企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。

（2）只有在房地产市场比较成熟、能够满足采用公允价值模式条件的情况下，才允许企业对投资性房地产从成本模式计量变更为公允价值模式计量。

　　（3）已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

　　2.成本模式转为公允价值模式的会计处理

（1）应当作为会计政策变更处理。

（2）将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益（盈余公积、未分配利润）。

　　【例题·计算分析题】甲公司为上市公司，该公司按净利润的10%计提盈余公积。

所得税税率为25%，税法规定该投资性房地产作为固定资产处理，折旧年限为50年，净残值为零，采用直线法计提折旧。

公允价值变动损益不得计入应纳税所得额。

　　2×20年1月1日甲公司董事会决定将投资性房地产后续计量模式从成本模式转换为公允价值模式，当日其公允价值为15000万元。

该房地产为2×14年12月外购一栋写字楼，支付价款10000万元，预计使用年限为50年，净残值为零，采用直线法计提折旧。

同日将该写字楼租赁给乙公司使用。

2×20年以前，甲公司对投资性房地产一直采用成本模式进行后续计量。

　　要求：

根据上述资料，编制甲公司的账务处理。

『正确答案』

　　借：

投资性房地产　　　　（15000-10000）5000

　　　　投资性房地产累计折旧（10000/50×5）1000

　　　　贷：

递延所得税负债　　　　（6000×25%）1500

　　　　　　盈余公积　　　　　　（6000×75%×10%）450

　　　　　　利润分配——未分配利润　　　　　　　4050

　　【记忆总结】投资性房地产的转换与后续计量模式变更的辨析如图6-4所示。

　　【例题·多选题】（2015年改编）下列资产分类或转换的会计处理中，符合会计准则规定的有（　）。

　　A.将投资性房地产的后续计量由公允价值模式转为成本模式

　　B.对子公司失去控制或重大影响导致将长期股权投资转换为债权投资

　　C.企业改变其管理金融资产的业务模式，导致债权投资转为其他债权投资

　　D.因签订不可撤销的出售协议，将对联营企业投资终止采用权益法并作为持有待售资产列报

『正确答案』CD

『答案解析』选项A，投资性房地产不能由公允价值模式转为成本模式；选项B，股权投资没有固定到期日和固定收回金额，因此不能划分为债权投资。

　　【知识点】投资性房地产的处置★★

　　企业可以通过对外出售或转让的方式处置投资性房地产，因非货币性资产交换等减少投资性房地产也属于投资性房地产的处置。

　　处置投资性房地产的账务处理如表6-9所示。

项目

成本模式计量的投资性房地产

公允价值模式计量的投资性房地产

会计处理

借：

银行存款

　　贷：

其他业务收入

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

同左

借：

其他业务成本

　　投资性房地产累计折旧（投资性房地产累计摊销）

　　投资性房地产减值准备

　　贷：

投资性房地产

借：

其他业务成本

　　公允价值变动损益（或贷记）

　　其他综合收益

　　贷：

投资性房地产——成本

　　　　　　　　　　——公允价值变动（或借记）

　　【例题·单选题】2×18年2月20日，甲公司与承租方签订办公楼租赁合同，租赁期为自2×18年3月1日起2年，年租金为360万元。

办公楼的成本为3200万元，已计提折旧为2100万元，公允价值为2400万元，甲公司采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。

办公楼2×18年12月31日的公允价值为2600万元，2×19年12月31日的公允价值为2640万元。

2×20年3月1日，甲公司收回租赁期届满的办公楼并对外出售，取得价款2800万元。

甲公司2×20年度因出售办公楼而应确认的损益金额是（　）。

　　A.160万元　　B.400万元　　C.1460万元　　D.1700万元

『正确答案』C

『答案解析』转换日产生其他综合收益＝2400－（3200－2100）＝1300（万元）；快速计算方法：

出售办公楼而应确认的损益金额＝公允价值2800－账面价值2640＋其他综合收益1300＝1460（万元）。

　　具体的核算如下：

　　①自用房地产转为投资性房地产时：

　　借：

投资性房地产——成本　　　　　2400

　　　　累计折旧　　　　　　　　　　　2100

　　　　贷：

固定资产　　　　　　　　　　　3200

　　　　　　其他综合收益　　　　　　　　　1300

　　②累计公允价值变动损益＝2640－2400＝240（万元）

　　③对外出售时

　　借：

银行存款　　　　　　　　　　　2800

　　　　贷：

其他业务收入　　　　　　　　　2800

　　借：

其他业务成本　　　　　　　　　1100（倒挤）

　　　　其他综合收益　　　　　　　　　1300

　　　　公允价值变动损益　　　　　　　　240

　　　　贷：

投资性房地产——成本　　　　　2400

　　　　　　　　　　　　——公允价值变动　　240（2640－2400）

　　所以验算：

其他业务收入2800－其他业务成本1100－公允价值变动损益240＝1460（万元）。

　　【拓展】假定2×18年2月10日转换日公允价值不是2400万元，改为1000万元。

　　快速计算方法：

转换日产生公允价值变动损益＝公允价值1000－账面价值（3200－2100）＝－100（万元）；出售办公楼而应确认的损益金额＝公允价值2800－账面价值2640＝160（万元）

　　①自用房地产转为投资性房地产时

　　借：

投资性房地产——成本　　　　　1000

　　　　累计折旧　　　　　　　　　　　2100

　　　　公允价值变动损益　　　　　　　　100

　　　　贷：

固定资产　　　　　　　　　　　3200

　　②持有期间累计公允价值变动损益＝2640－1000＝1640（万元）

　　③对外出售时

　　借：

银行存款　　　　　　　　　　　2800

　　　　贷：

其他业务收入　　　　　　　　　2800

　　借：

其他业务成本　　　　　　　　　1100（倒挤）

　　　　公允价值变动损益　　　　　　　1540（1640－100）

　　　　贷：

投资性房地产——成本　　　　　1000

　　　　　　　　　　　　——公允价值变动　1640

　　所以验算：

其他业务收入2800－其他业务成本1100－公允价值变动损益1540＝160（万元）

　　本章知识串联