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资产负债表日后事项概述
第二十三章资产负债表日后事项
第一节资产负债表日后事项概述
一、资产负债表日后事项的定义
资产负债表日后事项，是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利事项。
理解这一定义，需要注意以下方面。
（一）资产负债表日资产负债表日是指会计年度末和会计中期期末。
中期是指短于一个完整的会计年度的报告期间，包括半年度、季度和月度。
按照《会计法》规定，我国会计年度采用公历年度，即1月1日至12月31日。
因此，年度资产负债表日是指每年的12月31日，中期资产负债表日是指各会计中期期末，例如，提供第一季度财务报告时，资产负债表日是该年度的3月31日；提供半年度财务报告时，资产负债表日是该年度的6月30日。
如果母公司或者子公司在国外，无论该母公司或子公司如何确定会计年度和会计中期，其向国提供的财务报告都应根据我国《会计法》和会计准则的要求确定资产负债表日。
（二）财务报告批准报出日
财务报告批准报出日是指董事会或类似机构批准财务报告报出的日期，通常是指对财务报告的容负有法律责任的单位或个人批准财务报告对外公布的日期。
财务报告的批准者包括所有者、所有者中的多数、董事会或类似的管理单位、部门和个人。
根据《公司法》规定，董事会有权制订公司的年度财务预算方案、决算方案、利润分配方案和弥补亏损方案，因此，公司制企业的财务报告批准报出日是指董事会批准财务报告报出的日期。
对于非公司制企业，财务报告批准报出日是指经理（厂长）会议或类似机构批准财务报告报出的日期。
（三）有利事项和不利事项
资产负债表日后事项包括有利事项和不利事项。
“有利
或不利事项”的含义是指，资产负债表日后事项肯定对企业财务状况和经营成果具有一定影响（即包括有利影响也包括不利影响）。
如果某些事项的发生对企业并无任何影响，那么，这些事项既不是有利事项，也不是不利事项，也就不属于这里所说的资产负债表日后事项。
二、资产负债表日后事项涵盖的期间
资产负债表日后事项涵盖的期间是自资产负债表日次日起至财务报告批准报出日止的一段时间。
对上市公司而言，这一期间涉及几个日期，包括完成财务报告编制日、注册会计师出具审计报告日、董事会批准财务报告可以对外公布日、实际对外公布日等。
具体而言，资产负债表日后事项涵盖的期间应当包括：
1．报告期间下一期间的第一天至董事会或类似机构批准财务报告对外公布的日期；
2．财务报告批准报出以后、实际报出之前又发生与资产负债表日后事项有关的事项，并由此影响财务报告对外公布日期的，应以董事会或类似机构再次批准财务报告对外公布的日期为截止日期。
如果公司管理层由此修改了财务报表，注册会计师应当根据具体情况实施必要的审计程序并针对修改后的财务报表出具新的审计报告。
【例23—11某上市公司20>7年的年度财务报告于20>8年2月20日编制完成，注册会计师完成年度财务报表审计工作并签署审计报告的日期为20>8年4月16日，董事会
批准财务报告对外公布的日期为20>8年4月17日，财务报
告实际对外公布的日期为20>8年4月23日，股东大会召开日期为20>8年5月10日。
根据资产负债表日后事项涵盖期间的规定，本例中，该
公司20>7年年报资产负债表日后事项涵盖的期间为20>8年
1月1日至20>8年4月17日。
如果在4月17日至23日之间发生了重大事项，需要调整财务报表相关项目的数字或需要在财务报表附注中披露，经调整或说明后的财务报告再经董事会批准报出的日期为20>8年4月25日，实际报出的日期为20>8年4月30日，则资产负债表日后事项涵盖的期间为20>8年1月1日至20>8年4月25日。
三、资产负债表日后事项的容
资产负债表日后事项包括资产负债表日后调整事项（以下简称调整事项）和资产负债表日后非调整事项（以下简称非调整事项）。
（一）调整事项
资产负债表日后调整事项，是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。
如果资产负债表日及所属会计期间已经存在某种情况，但当时并不知道其存在或者不能知道确切结果，资产负债表日后发生的事项能够证实该情况的存在或者确切结果，则该事项属于资产负债表日后事项中的调整事项。
如果资产负债表日后事项对资产负债表日的情况提供了进一步证据，证据表明的情况与原来的估计和判断不完全一致，则需要对原来的会计处理进行调整。
企业发生的资产负债表日后调整事项，通常包括下列各项：
（1）资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债；
（2）资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额；（3）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入；（4）资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。
【例23—2】甲公司因产品质量问题被消费者起诉。
20刃年12月31日法院尚未判决，考虑到消费者胜诉要求甲公司赔偿的可能性较大，甲公司为此确认了500万元的预计负债。
20>8年2月20日，在甲公司20>7年度财务报告对外报出之前，法院判决消费者胜诉，要求甲公司支付赔偿款700万元。
本例中，甲公司在20>7年12月31日结账时已经知道消费者胜诉的可能性较大，但不能知道法院判决的确切结果，因此确认了500万元的预计负债。
20>8年2月20日法院判决结果为甲公司预计负债的存在提供了进一步的证据。
此时，按照20>7年12月31日存在状况编制的财务报表所提供的信息已不能真实反映企业的实际情况，应据此对财务报表相关项目的数字进行调整。
（二）非调整事项
资产负债表日后非调整事项，是指表明资产负债表日后发生的情况的事项。
非调整事项的发生不影响资产负债表日企业的财务报表数字，只说明资产负债表日后发生了某些情况。
对于财务报告使用者而言，非调整事项说明的情况有的重要，有的不重要。
其中重要的非调整事项虽然不影响资产负债表日的财务报表数字，但可能影响资产负债表以后的财务状况和经营成果，不加以说明将会影响财务报告使用者作出正确估计和决策，因此需要适当披露。
企业发生的资产负债表日后非调整事项，通常包括下列各项：
（1）资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺；
（2）资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化；（3）资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失；（4）资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债；（5）资产负债表日后资本公积转增资本；（6）资产负债表
日后发生巨额亏损；（7）资产负债表日后发生企业合并或处置子公司。
【例23—3】甲公司20X7年度财务报告于20>8年3月20日经董事会批准对外公布。
20>8年2月27日，甲公司与
银行签订了5000万元的贷款合同，用于生产项目的技术改造，贷款期限自20>8年3月1日起至20>9年12月31日止。
本例中，甲公司向银行贷款的事项发生在20>8年度，且在公司20X7年度财务报告尚未批准对外公布的期间，即该事项发生在资产负债表日后事项所涵盖的期间。
该事项在20X7年12月31日尚未发生，与资产负债表日存在的状况无关，不影响资产负债表日企业的财务报表数字。
但是，该事项属于重要事项，会影响公司以后期间的财务状况和经营成果，因此，需要在附注中予以披露。
（三）调整事项与非调整事项的区别资产负债表日后发生的某一事项究竟是调整事项还是非调整事项，取决于该事项表明的情况在资产负债表日或资产负债表日以前是否已经存在。
若该情况在资产负债表日或之前已经存在，则属于调整事项；反之，则属于非调整事项。
【例23—4】甲公司20X7年10月向乙公司出售原材料2000万元，根据销售合同，乙公司应在收到原材料后3个月付款。
至20X7年12月31日，乙公司尚未付款。
假定甲公司在编制20X7年度财务报告时有两种情况：
（1）20X7年12月31日甲公司根据掌握的资料判断，乙公司有可能破产清算，估计该应收账款将有20％无法收回，故按20％的比例计提坏账准备；20X8年1月20日，甲公司收到通知，乙公司已被宣告破产清算，甲公司估计有70％的债权无法收
回。
（2）20X7年12月31日乙公司的财务状况良好，甲公司预计应收账款可按时收回；20X8年1月20日，乙公司发生重大火灾，导致甲公司50％的应收账款无法收回。
20>8年3月15日，甲公司的财务报告经批准对外公布。
本例中，
（1）导致甲公司应收账款无法收回的事实是乙公司财务状况恶化，该事实在资产负债表日已经存在，乙公司被宣告破产只是证实了资产负债表日乙公司财务状况恶化的情况，因此，乙公司破产导致甲公司应收款项无法收回的事项属于调整事项。
（2）导致甲公司应收账款损失的因素是火灾，火灾是不可预计的，应收账款发生损失这一事实在资产负债表日以后才发生，因此乙公司发生火灾导致甲公司应收款项发生坏账的事项属于非调整事项。
在理解资产负债表日后事项的会计处理时，还需要明确以下两个问题：
第一，如何确定资产负债表日后某一事项是调整事项还是非调整事项，是对资产负债表日后事项进行会计处理的关键。
调整和非调整事项是一个广泛的概念，就事项本身而言可以有各种各样的性质，只要符合企业会计准则中对这两类事项的判断原则即可。
另外，同一性质的事项可能是调整事项，也可能是非调整事项，这取决于该事项表明的情况是在资产负债表日或资产负债表日以前已经存在或发生还是在资产负债表日后才发生的。
第二，企业会计准则以列举的方式说明了资产负债表日后事项中，哪些属于调整事项，哪些属于非调整事项，但并没有列举详尽。
实务中，会计人员应按照资产负债表日后事
项的判断原则，确定资产负债表日后发生的事项中哪些属于调整事项，哪些属于非调整事项。
第二节资产负债表日后调整事项的会计处理
一、资产负债表日后调整事项的处理原则
企业发生的资产负债表日后调整事项，应当调整资产负债表日的财务报表。
对于年度财务报告而言，由于资产负债表日后事项发生在报告年度的次年，报告年度的有关账目已经结转，特别是损益类科目在结账后已无余额。
因此，年度资产负债表日后发生的调整事项，应具体分别以下情况进行处理：
1．涉及损益的事项，通过“以前年度损益调整”科目核算。
调整增加以前年度利润或调整减少以前年度亏损的事项，计入“以前年度损益调整”科目的贷方；调整减少以前年度利润或调整增加以前年度亏损的事项，计入“以前年度损益调整”科目的借方。
涉及损益的调整事项，如果发生在资产负债表日所属年度（即报告年度）所得税汇算清缴前的，应调整报告年度应纳税所得额、应纳所得税税额；发生在报告年度所得税汇算清缴后的，应调整本年度（即报告年度的次年）应纳所得税
税额
由于以前年度损益调整增加的所得税费用，计入“以前年度损益调整”科目的借方，同时贷记“应交税费——应交所得税”等科目；由于以前年度损益调整减少的所得税费用，计入“以前年度损益调整”科目的贷方，同时借记“应交税费——应交所得税”等科目。
调整完成后，将“以前年度损益调整”科目的贷方或借方余额，转入“利润分配——未分配利润”科目。
2．涉及利润分配调整的事项，直接在“利润分配——未分配利润”科目核算。
3．不涉及损益及利润分配的事项，调整相关科目。
4．通过上述账务处理后，还应同时调整财务报表相关项目的数字，包括：
（1）资产负债表日编制的财务报表相关项目的期末数或本年发生数；
（2）当期编制的财务报表相关项目的期初数或上年数；（3）经过上述调整后，如果涉及报表附注容的，还应当作出相应调整。
二、资产负债表日后调整事项的具体会计处理方法为简化处理，如无特殊说明，本章所有的例子均假定如下：
财务报告批准报出日是次年3月31日，所得税税率为25％，按净利润的10％提取法定盈余公积，提取法定盈余公积后不再作其他分配；调整事项按税法规定均可调整应交纳的所得税；涉及递延所得税资产的，均假定未来期间很可能取得用来抵扣暂时性差异的应纳税所得额；不考虑报表附注中有关现金流量表项目的数字。
（一）资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债
这一事项是指导致诉讼的事项在资产负债表日已经发生，但尚不具备确认负债的条件而未确认，资产负债表日后至财务报告批准报出日之间获得了新的或进一步的证据（法院判决结果），表明符合负债的确认条件，因此应在财务报告中确认为一项新负债；或者在资产负债表日虽已确认，但需要根据判决结果调整已确认负债的金额。
【例23—5】甲公司与乙公司签订一项销售合同，合同中订明甲公司应在20X7年8月销售给乙公司一批物资。
由于甲公司未能按照合同发货，致使乙公司发生重大经济损失。
20X7年12月，乙公司将甲公司告上法庭，要求甲公司赔偿450万元。
20X7年12月31日法院尚未判决，甲公司按或有事项准则对该诉讼事项确认预计负债300万元。
20X8年2月10日，经法院判决甲公司应赔偿乙公司400万元，甲、乙双方均服从判决。
判决当日，甲公司向乙公司支付赔偿款
400万元。
甲、乙两公司20X7年所得税汇算清缴均在20X8年3月20日完成（假定该项预计负债产生的损失不允许在预计时税前抵扣，只有在损失实际发生时，才允许税前抵扣）。
公司适用的所得税税率为25%。
本例中，20>8年2月10日的判决证实了甲、乙两公司在资产负债表日（即20X7年12月31日）分别存在现实赔偿义务和获赔权利，因此两公司都应将“法院判决”这一事项作为调整事项进行处理。
甲公司和乙公司20>7年所得税
汇算清缴均在20>8年3月20日完成，因此，应根据法院判决结果调整报告年度应纳税所得额和应纳所得税税额。
1．甲公司的账务处理如下：
（1）20>8年2月10日，记录支付的赔款，并调整递延
所得税资产：
借：
以前年度损益调整
1000
000
贷：
其
他应付款
1000000
借：
应交税费—
—应交所得税
250000
贷：
以前年度损益调整
（1000000>25%）
250000
借：
应交税费——应交所得税
（3000000>25%）750
000
贷：
以
前年
度
损益
调
整
750000
借
：
以
、八
前
年
度
损
、人
益
调
整
750000
贷：
递
延
所
得
税
资
产
750000
借：
预计负债
3
000
000贷：
其他应付款
3000000借：
其他应付款4000
000贷：
银行存款
4000000
注：
20>7年末因确认预计负债300万元时已确认相应
的递延所得税资产，资产负债表日后事项发生后递延所得税资产不复存在，故应冲销相应记录。
（2）将“以前年度损益调整”科目余额转入未分配利
润：
借：
利润分配——未分配利润750
000
以前年度损益调整
750000
（3）因净利润变动，调整盈余公积：
借：
盈余公积
75000
贷：
利润分配一一未分配利润（750000
X10%）75000
（4）调整报告年度财务报表：
①资产负债表项目的年末数调整：
调减递延所得税资产75万元；调增其他应付款400万元，调减应交税费100万元，调减预计负债300万元；调减盈余公积7.5万元，调减未分配利润67.5万元，见表23—1。
表23—1资产负债表
编制单位：
甲公司20>7年12月31日
单位：
元
资产
调整前
调整后
负债和股东
权益
调整前
调整后
流动资产：
流动负债：
50000
50000
25000
25000
货币资金
000
000
短期借款
000
000
交易性金融
10000
10000
交易性金融
3000
3000
资产
000
000
负债
000
000
应收票据
5000
5000
应付票据
5000
5000
000
000
000
000
76000
76000
5000
5000
应收账款
000
000
应付账款
000
000
1000
1000
10000
10000
预付款项
000
000
预收款项
000
000
1000
1000
应付职工薪
6000
6000
应收利息
000
000
酬
000
000
25000
24000
应收股利
应交税费
000
000
2000
2000
其他应收款
000
000
应付利息
29000
29000
存货
000
000
应付股利
一年到期的
6000
6000
其他应付款
4000
8000
非流动资产
000
000
000
000
其他流动资
一年到期的
产
非流动负债
流动资产合
180000
180000
其他流动负
计
000
000
债
流动负债合
83000
86000
非流动资产：
计
000
000
可供出售金
融资产
20000
000
20000
000
非流动负债：
持有至到期
10000
10000
长期借款
30000
30000
投资
000
000
000
000
15000
15000
20000
20000
长期应收款
000
000
应付债券
000
000
长期股权投
55000
55000
长期应付款
10000
10000
资
000
000
000
000
（续表）
资产
调整前
调整后
负债和股东
权益
调整前
调整后
投资性房
地产
专项应付款
固定资产
60000
000
60000
000
预计负债
12000
000
9000
000
在建工程
20000
000
20000
000
递延所得税
负债
工程物资
其他非流动
负债
固定资产
非流动负债
72000
69000
清理
合计
000
000
生产性牛
物资产
负债合计
155000
000
155000
000
油气资产
股东权益：
80000
80000
200000
200000
无形资产
000
000
股本
000
000
10000
10000
50000
50000
开发支出
000
000
资本公积
000
000
商誉
减：
库存股
长期待摊
盈余公积
300000
29925
费用
000
000
递延所得
5000
4250
未分配利润
20000
19325
税资产
000
000
000
000
其他非流
股东权益合
300000
299250
动资产
计
000
000
非流动资
275000
274250
产合计
000
000
455000
454250
负债和股东
455000
454250
资产总计
000
000
权益总计
000
000
②利润表项目的调整：
调增营业外支出100万元，调减所得税费用25万元，
调减净利润75万元
利润表略。
③所有者权益变动表项目的调整：
调减净利润75万元，提取盈余公积项目中盈余公积一栏调减7.5万元，未分配利润一栏调增7.5万元。
所有者权益变动表略。
2.乙公司的账务处理如下：
（1）20>8年2月10日，记录收到的赔款，并调整应交
所得税：
借:
其他应收款
4000
000
贷：
以前年度损益调整
4
000000
借:
以前年度损益调整（4000000>25%
1000000
贷：
应交税费一一应交所得税
1
000000
借:
银行存款
4000
000
贷：
其他应收款
4
000000
（2）将“以前年度损益调整”科目余额转入未分配利
3000
润：
借：
以前年度损益调整
000
贷：
利润分配一一未分配利润
000000
（3）因净利润增加，补提盈余公积：
借：
利润分配一一未分配利润300
000
贷：
盈余公积（3000000X10%）
300000
（4）调整报告年度财务报表相关项目的数字（财务报表略）:
1资产负债表项目的年末数调整：
调增其他应收款400万元，调增应交税费100万元，调增盈余公积30万元，调增未分配利润270万元。
2利润表项目的调整：
调增营业外收入400万元，调增所得税费用100万元，调增净利润300万元。
3所有者权益变动表项目的调整：
调增净利润300万元，提取盈余公积项目中盈余公积一栏调增30万元，未分配利润一栏调减30万元。
二）资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在
资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额
这一事项是指在资产负债表日，根据当时的资料判断某项资产可能发生了损失或减值，但没有最后确定是否会发生，因而按照当时的最佳估计金额反映在财务报表中；但在资产负债表日至财务报告批准报出日之间，所取得的确凿证据能证明该事实成立，即某项资产已经发生了损失或减值，则应对资产负债表日所作的估计予以修正。
【例23—6】甲公司20X7年5月销售给乙公司一批产品，货款为100万元（含增值税）。
乙公司于6月份收到所购物
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