注会复习资料笔记总结会第14章.docx
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注会复习资料笔记总结会第14章
第13章或有事项——结果不确定的事项（0～2分）
第一节或有事项概述
一、或有事项的特征
（一）或有事项的特征
或有事项——是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。
或有事项的特征：
1．或有事项是因过去的交易或者事项形成的。
2．或有事项的结果具有不确定性。
（1）或有事项的结果是否发生具有不确定性。
（2）或有事项的结果即使预计会发生，但发生的具体时间或金额具有不确定性。
3．或有事项的结果须由未来事项决定。
由未来事项决定，是指或有事项的结果只能由未来不确定事项的发生或不发生才能决定。
或有事项的结果，在或有事项发生时是难以确定的。
例如，企业为其他单位提供债务担保的，只有在被担保方到期无力还款时，企业（担保方）才承担偿还债务的连带责任。
而该担保事项最终是否会要求企业履行偿还债务的连带责任，一般只能看被担保方的未来经营情况和偿债能力。
如果被担保方经营情况和财务状况良好且有较好的信用，那么企业将不需要履行该连带责任。
【注意】计提折旧、存货跌价准备、固定资产减值准备等都不属于或有事项准则所规范的内容。
（二）【总结】
或有事项：
是指过去的交易或者事项形成的
结果具有不确定性
须由未来事项决定
（结果是否发生不确定；虽很可能发生，但发生的时间或金额不确定）
判断一个事项是否属于或有事项，主要看这个事项对于企业的资产和负债的影响是否具有不确定性：
如果是不确定的，则属于或有事项；
如果是确定的，则不属于或有事项。
常见的或有事项有：
未决诉讼或仲裁
债务担保
产品质量保证（含产品安全保证）
环境污染整治
承诺
亏损合同
重组义务
二、或有负债
或有事项的结果可能会产生预计负债、或有负债或者或有资产等。
或有负债——是指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠计量。
或有负债无论是现时义务，还是潜在义务均不符合负债的确认条件，因而不能确认，只能在附注中披露。
三、或有资产
或有资产——是指过去的交易或者事项形成的潜在资产，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。
或有资产，是潜在资产，不符合资产的确认条件，因而不能确认，只有在很可能导致经济利益流入企业时才能在附注中披露。
或有资产作为一种潜在资产，其结果具有较大的不确定性，只有随着经济情况的变化，通过某些未来不确定事项的发生或不发生才能证实其是否会形成企业真正的资产。
四、或有负债和或有资产转化为负债（预计负债）和资产
或有负债和或有资产不符合负债要素或资产的定义和确认条件,企业不应当确认负债和资产,而应当按照或有事项准则的规定进行相应的披露。
但是,影响或有负债和或有资产的多种因素处于不断变化之中,企业应当持续地对这些因素予以关注。
随着时间推移和事态的进展,或有负债对应的潜在义务可能转化为现时义务,原本不是很可能导致经济利益流出的现时义务也可能被证实将很可能导致企业流出经济利益,并且现时义务的金额也能够可靠计量。
在这种情况下，或有负债就转化为企业的预计负债,应当予以确认。
或有资产也是一样,其对应的潜在资产最终是否能够流入企业会逐渐变得明确,如果某一时点企业基本确定能够收到这项潜在资产并且其金额能够可靠计量,应当将其确认为企业的资产。
第二节或有事项的确认和计量
一、或有事项的确认
与或有事项相关的义务同时满足下列条件的，应当确认为预计负债：
1．该义务是企业承担的现时义务
即与或有事项相关的义务是在企业当前条件下已承担的义务，企业没有其他现实的选择，只能履行该现时义务。
现时义务包括：
法定义务、推定义务。
法定义务——是指因合同、法规或其他司法解释等产生的义务，通常是企业在经济管理和经济协调中，依照经济法律、法规的规定必须履行的责任。
（企业违法）
推定义务——是指因企业的特定行为而产生的义务。
企业的“特定行为”，泛指企业以往的习惯做法、已公开的承诺或已公开宣布的经营政策。
并且，由于以往的习惯做法，或通过这些承诺或公开的声明，企业向外界表明了它将承担特定的责任，从而使受影响的各方形成了其将履行这些责任的合理预期。
（对外承诺将承担的义务）
义务通常涉及指向的另一方。
没有必要知道义务指向的另一方的身份，实际上义务可能是对公众承担的。
通常情况下，义务总是涉及对另一方的承诺，但是，管理层或董事会的决定在资产负债表日并不一定形成推定义务，除非该决定在资产负债表日之前已经以一种相当具体的方式传达给受影响的各方，使各方形成了企业将履行其责任的合理预期。
2．履行该义务很可能导致经济利益流出企业
是指履行与或有事项相关的现时义务时，导致经济利益流出企业的可能性超过50%，但尚未达到基本确定的程度。
（即发生的可能性大于50%但小于或等于95%）
3．该义务的金额能够可靠地计量
预计负债应当与应付账款、应计项目等其他负债进行严格区分。
因为与预计负债相关的未来支出的时间或金额具有一定的不确定性。
应付账款是为已收到或已提供的、并已开出发票或已与供应商达成正式协议的货物或劳务支付的负债；应计项目是为已收到或已提供的、但还未支付、未开出发票或未与供应商达成正式协议的货物或劳务支付的负债，尽管有时需要估计应计项目的金额或时间，但是其不确定性通常远小于预计负债。
应计项目经常作为应付账款和其他应付款的一部分进行列报，而预计负债则单独进行列报。
二、预计负债的计量及会计处理
（一）最佳估计数的确定
1．所需支出存在一个连续范围（或区间，下同），且该范围内各种结果发生的可能性相同，则最佳估计数应当按照该范围内的中间值，即上、下限金额的平均数确定。
2．所需支出不存在一个连续范围，或者虽然存在一个连续范围，但该范围内各种结果发生的可能性不相同。
在这种情况下，最佳估计数按照如下方法确定：
或有事项涉及单个项目的，按照最可能发生金额确定；
或有事项涉及多个项目的，按照各种可能结果及相关概率计算确定。
（二）预期可获得的补偿
企业清偿预计负债所需支出全部或部分预期由第三方补偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认。
确认的补偿金额不应当超过预计负债的账面价值。
注意：
或有事项确认资产的前提条件是相关义务已确认为负债。
（三）预计负债计量需要考虑的其他因素
1．风险和不确定性
企业在确定最佳估计数时，应当综合考虑与或有事项有关的风险、不确定性和货币时间价值等因素。
企业在不确定的情况下进行判断需要谨慎，使得收益或资产不会被高估，费用或负债不会被低估。
但是，不确定性并不说明应当确认过多的预计负债和故意夸大负债的金额。
企业需要谨慎从事，充分考虑与或有事项有关的风险和不确定性，既不能忽略风险和不确定性对或有事项计量的影响，也要避免对风险和不确定性进行重复调整，从而在低估和高估预计负债金额之间寻找平衡点。
2．货币时间价值
预计负债一般不需要折现，即相关现时义务的金额通常应当等于未来应支付的金额。
（1）但是，如果预计负债的确认时点距离实际清偿有较长的时间跨度，货币时间价值的影响重大，那么在确定预计负债的确认金额时，有必要考虑采用现值计量，即通过对相关未来现金流出进行折现后确认最佳估计数。
（2）固定资产一章，油气井或核电站的弃置费用等，应当按照未来应支付金额的现值确定。
确定预计负债的金额不应考虑预期处置相关资产形成的利得。
（3）负债一章，实质性辞退工作在一年内实施完毕，但补偿款项超过一年支付的辞退计划，企业应当选择恰当的折现率，以折现后的金额计量应计入当期管理费用的辞退福利金额，该项金额与实际应支付的辞退福利款项之间的差额，作为未确认融资费用，在以后各期实际支付辞退福利款项时，计入财务费用。
账务处理上，确认因辞退福利产生的预计负债时，借记“管理费用”、“未确认融资费用”科目，贷记“应付职工薪酬——辞退福利”科目；
3．资产负债表日对预计负债账面价值的复核
企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核。
有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整。
注意：
企业不应当确认或有负债和或有资产
【总结】
不确定性的事项，并不都是或有事项。
或有负债是潜在义务、现时义务；
或有资产只能是潜在义务。
或有资产和或有负债，不是资产或负债，不确认与计量。
在附注中披露。
不是所有的不确定事项都是或有事项。
预计负债是企业的一项负债，要反映在企业的报表中。
资产的确认只有在相关经济利益基本确定能够收到时，才能予以确认。
或有负债不可能确认为预计负债。
预计负债不是或有负债。
企业不应确认或有资产、或有负债。
或有事项的确认：
确认预计负债，必须同时满足3个条件：
（1）是现时义务；
（2）履行该义务很可能导致经济利益流出企业；
【新】如产品保证或类似合同，履行时要求经济利益流出的可能性应通过总体考虑才能确定。
虽然经济利益流出的可能性较小，但包括该项目的该类义务很可能导致经济利益流出的，应视同该义务很可能导致经济利益流出
（3）金额能够可靠地计量，即现时义务金额能合理估计。
类型
处理
相关说明
或有
负债
不予确认，批露如下内容：
1、种类及形成原因
2、经济利益流出不确定性的说明
3、预计产生的财务影响，以及获得补偿的可能性；无法预计的说明原因。
在涉及未决诉讼、仲裁时，如果全部或部分批露会给企业造成重大不利影响，可不披露，但至少应披露其性质、以及没有披露的原因和事实。
极小可能导致经济利益流出的或有负债不批露
或有
资产
不确认，且一般不披露。
很可能给企业带来经济利益时，应当披露其形成的原因及预计财务影响。
基本确定时，可确认为资产。
预计
负债
确认三条件：
1、该义务是企业承担的现时义务，包括法定和推定义务；
2、履行该义务很可能导致经济利益流出企业；
3、义务金额能够可靠计量
需要考虑如下因素：
1、风险和不确定性；
2、货币时间价值（时间三年以上且金额巨大，用现值计量）
3、未来事项
4、资产负债日进行复核
预期获得补偿
1．确认条件：
1、基本确定能收到时；
2、确认的金额不超过所确认负债的账面价值；
3、不能作为预计负债的抵扣，要分开
2.基本确定，单独确认为资产，借：
其他应收款
贷：
营业外支出
3.确认入账的金额不能超过预计负债的金额。
（账面价值）
预计负债披露的内容：
1、种类、形成原因及经济利益流出的不确定性说明；
2、各类预计负债的期初、期末和本期变动；
3、相关预计补偿金额和本期已确认补偿金额。
★补偿金额只有在基本确定能收到时，才能作为资产（其他应收款）单独确认，确认的补偿金额不能超过所确认负债的账面价值。
预期可能获得补偿的情况通常有：
发生交通事故等情况时，企业通常可从保险公司获得合理的赔偿；
在某些索赔诉讼中，企业可对索赔人或第三方另行提出赔偿要求；
在债务担保业务中，企业在履行担保义务同时，通常可向被担保企业提出追偿要求
预计负债应当与应付账款、应计项目等其他负债进行严格区分：
①因为与预计负债相关的未来支出的时间或金额具有一定的不确定性。
②应付账款是为已收到或已提供的、并已开出发票或已与供应商达成正式协议的货物或劳务支付的负债，
③应计项目是为已收到或已提供的、但还未支付、未开出发票或未与供应商达成正式协议的货物或劳务支付的负债，尽管有时需要估计应计项目的金额或时间，但是其不确定性通常远小于预计负债。
应计项目经常作为应付账款和其他应付款的一部分进行列报，而预计负债则单独进行列报。
不确定性：
应付账款＜应计项目＜预计负债
第三节或有事项会计的具体应用
一、未决诉讼
企业当期实际发生的担保诉讼损失金额与已计提的相关预计负债之间的差额，应分别情况处理：
（一）前期资产负债表日，依据当时实际情况和所掌握的证据合理预计负债后，应当将当期实际发生的诉讼损失金额与已计提的相关预计负债之间的差额，直接计入或冲减当期营业外支出
1．年末计提
借：
营业外支出
贷：
预计负债
借：
所得税费用 （计提数×25%）
贷：
应交税费——应交所得税
2．第2年实际发生时：
借：
预计负债
*营业外支出
贷：
银行存款 （实际赔偿额）
（二）在前期资产负债表日，依据当时实际情况和所掌握的证据原本应当能够合理估计诉讼损失，但企业所作的估计却与当时的事实严重不符（如未合理预计损失或不恰当地多计或少计损失），应当按照重大前期差错更正的方法进行处理。
（三）在前期资产负债表日，依据当时实际情况和所掌握的证据，确实无法合理预计诉讼损失，因而未确认预计负债，则在该项损失实际发生的当期，直接计入当期营业外支出。
（四）资产负债表日后至财务报告批准报出日之间发生的需要调整或说明的未决诉讼，按照《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》的有关规定进行处理。
（一）第1年末计提：
借：
营业外支出
贷：
预计负债
借：
所得税费用
递延所得税资产（计提数×25%）
贷：
应交税费——应交所得税
（二）第2年末：
（1）实赔＞计提：
借：
预计负债
*以前年度损益调整——调整营业外支出
贷：
其他应付款（实赔）
借：
其他应付款 （实赔）
贷：
银行存款
借：
应交税费—应交所得税（实赔×25%）
贷：
以前年度损益调整——调整所得税
借：
以前年度损益调整——调整所得税 （计提数×25%）
贷：
递延所得税资产
（2）实赔＞计提，且不服并上诉，二审判决很可能维持一审判决：
借：
以前年度损益调整——调整营业外支出 （实赔－计提数）
贷：
预计负债
借：
递延所得税资产 （（实赔－计提数）×25%）
贷：
以前年度损益调整——调整所得税
（3）实赔＞计提，且不服并上诉，二审判决很可能判决一个新实赔数：
借：
以前年度损益调整——调整营业外支出 （新实赔－计提数）
贷：
预计负债
借：
递延所得税资产 （（新实赔－计提数）×25%）
贷：
以前年度损益调整——调整所得税
二、债务担保
借：
营业外支出——赔偿支出
贷：
预计负债——未决诉讼
作为提供担保的一方，在被担保方无法履行合同的情况下，常常承担连带责任。
三、产品质量保证
1．确认预计负债：
借：
销售费用——产品质量保证
贷：
预计负债——产品质量保证
2．发生时：
借：
预计负债——产品质量保证
贷：
银行存款或原材料等
3．在对产品质量保证确认预计负债时，需要注意的是：
1）如果保证费用实际发生额与预计数相差较大，应及时对预计比例进行调整；
2）对特定批次产品确认预计负债，在保修期结束时，应将“预计负债——产品质量保证”余额冲销，不留余额；
3）对已其确认预计负债的产品，如企业不再生产了，应在产品质量保证期满后，将“预计负债——产品质量保证”余额冲销，不留余额。
借：
预计负债
贷：
销售费用
期末余额＝期初余额＋本期计提－本期发生数
四、亏损合同
（一）待执行合同不属于或有事项。
但是，待执行合同变为亏损合同的，应当作为或有事项。
待执行合同变成亏损合同时，企业拥有合同标的资产的，应当先对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失，如预计亏损超过该减值损失，应将超过部分确认为预计负债。
无合同标的资产的，亏损合同相关义务满足预计负债确认条件时，应当确认为预计负债。
企业不应就未来经营亏损确认预计负债。
注意：
预计负债的金额应是执行合同发生的损失和撤销合同损失的较低者。
（二）亏损合同产生的义务满足预计负债确认条件的，应当确认为预计负债。
其中，
1．亏损合同——是指履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益的合同。
2．预计负债的计量应当反映退出该合同的最低净成本，即履行该合同的成本与未能履行该合同而发生的补偿或处罚两者之中较低者。
3．企业与其他企业签订的商品销售合同、劳务合同、租赁合同等,均可能变为亏损合同。
4．企业对亏损合同进行处理，需要遵循2点原则：
（1）如果与亏损合同相关的义务不需支付任何补偿即可撤销，企业通常就不存在现时义务,不应确认预计负债；
如果与亏损合同相关的义务不可撤销，企业就存在现时义务，同时满足该义务很可能导致经济利益流出企业且金额能够可靠地计量的，通常应当确认预计负债。
（2）待执行合同变为亏损合同时：
合同存在标的资产的，应当对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失，不确认预计负债，若超过，超过部分确认预计负债；
合同不存在标的资产的，亏损合同相关义务满足规定条件时，应当确认预计负债。
（三）亏损合同会计处理
预计执行合同损失与不执行合同违约金损失孰低。
（一）预计执行合同损失低——选执行合同的：
1．有标的资产的：
借：
资产减值损失
贷：
存货跌价准备
2．无标的资产：
（1）亏损合同产生预计负债：
借：
营业外支出
贷：
预计负债
（2）产品生产出来后，将预计负债冲减成本：
借：
库存商品
贷：
生产成本
借：
预计负债
贷：
库存商品
（3）销售商品时：
借：
银行存款
贷：
主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
借：
主营业务成本（成本－预计负债）
贷：
库存商品
（二）违约金低——选不执行合同的：
1．不存在标的资产，故应确认预计负债
借：
营业外支出
贷：
预计负债
2．存在标的资产：
执行合同损失＝成本－售价
不执行合同违约金损失
如果按照市场价格销售可以获利＝数量×（市价－成本）
借：
营业外支出
贷：
预计负债
3．合同一部分存在标的资产，而另一部分不存在标的资产，分别确认：
①存在标的资产：
选执行合同：
借：
资产减值损失
贷：
存货跌价准备
②不存在标的资产：
借：
营业外支出
贷：
预计负债
【总结】
不可撤销的亏损合同
存在标的资产
不确认预计负债，确认资产减值损失
如果预计亏损超过该减值损失，应将超过部分确认为预计负债
不存在标的资产：
满足条件时，确认预计负债。
若合同是可撤销的
预计负债金额为：
违约金、损失二者较低者；
可以选择方案继续还是违约。
五、重组义务
（一）重组——是指企业制定和控制的，将显著改变企业组织形式、经营范围或经营方式的计划实施行为。
属于重组的事项主要包括：
（1）出售或终止企业的部分业务。
（2）对企业的组织结构进行较大调整。
（3）关闭企业的部分营业场所，或将营业活动由一个国家或地区迁移到其他国家或地区。
企业应当将重组与企业合并、债务重组区别开。
重组通常是企业内部资源的调整和组合，谋求现有资产效能的最大化；企业合并是在不同企业之间的资本重组和规模扩张；而债务重组是债权人对债务人作出让步，债务人减轻债务负担，债权人尽可能减少损失。
（二）重组义务的确认（2＋3）
企业因重组而承担了重组义务，并且同时满足或有事项的3项确认条件时，才能确认预计负债。
1．同时存在下列情况的，表明企业承担了重组义务：
①有详细、正式的重组计划，包括重组涉及的业务、主要地点、需要补偿的职工人数及其岗位性质、预计重组支出、计划实施时间；
②该重组计划已对外公告。
2．需要判断重组义务是否同时满足或有事项的3个确认条件
（1）判断其承担的重组义务是否是现时义务；
（2）履行重组义务是否很可能导致经济利益流出企业；
（3）重组义务的金额是否能够可靠计量。
只有同时满足这三个确认条件，才能将重组义务确认为预计负债。
（三）重组义务的计量
企业应当按照与重组有关的直接支出确定预计负债金额。
其中，直接支出是企业重组必须承担的，并且与主体继续进行的活动无关的支出，不包括：
留用职工岗前培训、市场推广、新系统和营销网络投入等支出。
因为这些支出与未来经营活动有关，在资产负债表日不是重组义务。
（因为这些支出与未来经营活动有关，在资产负债表日不是重组义务）
由于企业在计量预计负债时不应当考虑预期处置相关资产的利得，因此，在计量与重组义务相关的预计负债时，不能考虑处置相关资产（厂房、店面，有时是一个事业部整体）可能形成的利得或损失，即使资产的出售构成重组的一部分也是如此。
注：
1．因或有事项产生的潜在义务不应确认为预计负债
2．现时义务也不一定能确认为预计负债
3．待执行合同变为亏损合同，在满足预计负债确认条件时，应当确认预计负债。
这里的待执行合同是指合同各方尚未履行任何合同义务，或部分地履行了同等义务的合同。
（四）与重组有关支出的判断表
支出项目
包括
不包括
不包括的原因
自愿遣散
√
辞退福利借：
管理费用贷：
应付职工薪酬
强制遣散（如果自愿遣散目标未满足）
√
辞退福利借：
管理费用贷：
应付职工薪酬
将不再使用的厂房的租赁撤销费
√
将职工和设备从拟关闭的工厂转移到继续使用的工厂
√
支出与继续进行的活动相关
剩余职工的再培训
√
支出与继续进行的活动相关
新经理的招募成本
√
支出与继续进行的活动相关
推广公司新形象的营销成本
√
支出与继续进行的活动相关
对新分销网络的投资
√
支出与继续进行的活动相关
重组的未来可辨认经营损失（最新预计值）
√
支出与继续进行的活动相关
特定不动产、厂场和设备的减值损失
√
资产减值准备应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》进行计提，并作为资产的抵减项
（五）会计处理：
1．辞退时：
借：
管理费用
贷：
应付职工薪酬
2．发生直接重组支出时：
借：
管理费用
贷：
预计负债
企业重组、企业合并和债务重组之间的区别：
重组
合并
债务重组
定义
企业内部资源的调整和组合，谋求现有资产效能的最大化
在不同企业之间的资本重组和规模扩张
是债权人对债务人作出让步，债务人减轻债务负担，债权人尽可能减少损失
准则
执行《或有事项》准则
执行《企业合并》准则
执行《债务重组》准则
【总结】或有事项会计处理：
1．确认预计负债：
借：
管理费用（诉讼费）
销售费用（产品质量保证费、保修费）
营业外支出（罚款、赔偿）
贷：
预计负债
2．预期从第三方获得补偿，且该补偿基本确定可以收到时：
（不冲减预计负债）
借：
其他应收款
贷：
营业外支出
3．预计负债发生时：
借：
预计负债
贷：
银行存款等
未决诉讼或未决仲裁
预计败诉方：
借：
管理费用——诉讼费
营业外支出——罚息支出
贷：
预计负债——未决诉讼
预计胜诉方：
不确认，在附法中披露或有资产。
实际发生的诉讼损失和预计负债差额的处理：
1、已合理预计的，差额
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