第三章固定资产.docx

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第三章固定资产

第三章固定资产

第一节固定资产的确认

一、固定资产的概念、确认条件和分类

（一）固定资产的概念

固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：

1、为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；

2、使用寿命超过一个会计年度。

（二）固定资产的确认条件

固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：

1、与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业

2、该固定资产的成本能够可靠地计量。

（三）固定资产确认条件的具体应用

固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或者折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。

备品备件和维修设备通常确认为存货，但某些备品备件和维修设备需要与相关固定资产组合发挥效用，例如民用航空运输企业的高价周转件，应当确认为固定资产。

（四）分类

1、按经济用途分类

（1）生产经营用固定资产：

是指直接服务于企业生产、经营过程的各种固定资产，如生产经营用的房屋、建筑物、机器、设备、器具、工具等。

（2）非生产经营用固定资产：

是指不直接服务于生产、经营过程的各种固定资产，如职工宿舍等使用的房屋、设备和其他固定资产等。

2、综合分类

按固定资产的经济用途和使用情况等综合分类，可把企业的固定资产划分为七大类：

（1）生产经营用固定资产；

（2）非生产经营用固定资产；

（3）租出固定资产（指在经营租赁方式下出租给外单位使用的固定资产）；

（4）不需用固定资产；

（5）未使用固定资产；

（6）土地（指过去已经估价单独入账的土地。

因征地而支付的补偿费，应计入与土地有关的房屋、建筑物的价值内，不单独作为土地价值入账。

企业取得的土地使用权，应作为无形资产管理，不作为固定资产管理）。

（7）融资租入固定资产（指企业以融资租赁方式租入的固定资产，在租赁期内，应视同自有固定资产进行管理）。

融资租入的固定资产的特点

①租赁期限长（10年以上）

②支付的租金高

③租赁期满，一般归承租单位所有

④视同自有固定资产进行

第二节固定资产的初始计量

固定资产的初始计量，是指固定资产初试成本的确定。

即固定资产应当按照成本进行初始计量。

固定资产的成本，是指企业购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。

这些支出包括直接发生的价款、运杂费、包装费和安装成本以及增值税等、也包括间接发生的，如应承担的借款利息、外币借款折算差额以及应分摊的其他间接费用。

对于特殊行业的特殊固定资产，确定其初始入账成本时还应考虑弃置费用因素，如核电站核废料的处置。

一、外购固定资产

企业外购固定资产的成本包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。

外购固定资产分为购入不需安装的固定资产和购入需要安装的固定资产两类。

（一）购入不需安装的固定资产

相关支出直接计入固定资产成本。

举例：

见教材P40

（二）购入需要安装的固定资产

1、购入需要安装固定资产，应先计入“在建工程”，购入后所发生的安装费用，也计入“在建工程”账户；

2、在建工程领用本企业生产用的原材料时，其进项税额应转出，即应贷记“应交税费—应交增值税（进项税额转出）”账户。

借：

在建工程

贷：

原材料

应交税费—应交增值税（进项税额转出）

3、在建工程领用本企业生产的产品，应视同销售，只确认“销项税额”，不确认收入，产成品按成本转账。

借：

在建工程

贷：

产成品

应交税费—应交增值税（销项税额）

4、安装完毕交付使用时，再从“在建工程”账户转入“固定资产”账户。

借：

固定资产

贷：

在建工程

课堂练习：

某企业购置发电设置1台，价款20000元，增值税3400元，以上款项已用银行存款支付，另外还用银行存款支付安装费1000元。

（1）支付价款、增值税时

（2）支付安装费时

（3）安装完毕交付使用时

（三）外购固定资产的特殊考虑

1、以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。

见教材P41

2、购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。

实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期限内采用实际利率法进行摊销。

摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资产成本外均应当在信用期限内确认为财务费用计入当期损益。

见教材P42-43

例题：

假定A公司2007年1月1日从C公司购入N型机器作为固定资产使用，该机器已收到，不需要安装。

购货合同约定N型机器的总价款为３000万元，分3年支付，2007年12月31日支付1000万元，2008年12月31日支付1000万元，2009年12月31日支付1000万元，假定A公司3年期银行借款年利率为6%。

固定资产入账价

=1000/（1+6%）+1000/（1+6%）（1+6%）+1000/（1+6%）（1+6%）（1+6%）=2673.01万元

长期应付款入账价值=3000万元

未确认融资费用=3000-2673.01=326.99万元

借:

固定资产2673.01

未确认融资费用326.99

贷:

长期应付款3000

2007年12月31日

未确认融资费用摊销=2673.01*6%=160.38万元

借:

财务费用160.38

贷:

未确认融资费用160.38

借:

长期应付款1000

贷:

银行存款1000

2008年12月31日

未确认融资费用摊销=[2673.01-（1000-160.38）]*6%=110万元

借:

财务费用110

贷:

未确认融资费用110

借:

长期应付款1000

贷:

银行存款1000

2009年12月31日

未确认融资费用摊销=326.99-160.38-110=56.61万元

借:

财务费用56.61

贷:

未确认融资费用56.61

借:

长期应付款1000

贷:

银行存款1000

二、自行建造固定资产

（一）自营方式建造固定资产（见教材P44）

1、企业通过自营方式建造的固定资产，其入账价值应当按照该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出确定，包括直接材料、直接工资、直接机械施工费等。

企业为在建工程准备的各项物资，应按实际支付的购买价款、不能抵扣的增值税税额、运输费、保险费等相关税费，作为实际成本，并按各种专项物资的种类进行明细核算。

应计入固定资产成本的借款费用，应当按照本书“第十四章借款费用”的有关规定处理。

2、工程完工后剩余的工程物资，如转作本企业企业库存材料的，按其实际成本或计划成本转作企业的库存材料，若材料存在可抵扣增值税进项税额的，则应按减去增值税进项税额后的实际成本或计划成本，转作企业的库存材料。

3、盘盈、盘亏、报废、毁损的工程物资，减去保险公司、过失人赔偿部分后的差额，工程项目尚未完工的，计入或冲减所建工程项目的成本；工程已经完工的，计入当期营业外支出或营业外收入。

4、工程达到预定可使用状态前，因进行负荷联合试车而形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入工程成本。

销售或转为库存商品时，按其实际销售收入或预计售价冲减在建工程成本。

5、由于正常原因造成的单项工程或单位工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司等赔偿后的净损失或净收益，工程项目尚未达到预定可使用状态的，计入或冲减继续施工的工程成本；工程项目已达到预定可使用状态的，属于筹建期间的，计入或冲减管理费用。

不属于筹建期间的计入当期营业外支出或营业外收入。

如为非常原因造成的报废或毁损，或在建工程项目全部报废或毁损，应将其净损失直接计入当期营业外支出。

6、所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按估计价值转入固定资产，并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。

待办理了竣工决算手续后再做调整。

举例：

见教材P45

举例：

某企业自建厂房一幢，购入为工程准备的各种物资50000元，支付的增值税为8500元，全部用于工程建设。

领用本企业生产的水泥一批，实际成本为8000元，税务部门确定的计税价格为10000元，工程人员工资为20000元，支付的其他费用3000元。

工程完工并达到预定可使用状态。

请按下列要求编制有关的会计分录。

（1）购入工程物资时

（2）工程领用工程物资时

（3）工程领用本企业生产的水泥时

（4）分配工程人员工资时

（5）支付工程发生的其他费用时

（6）工程完工交付使用时

解：

（1）借：

工程物资58500

贷：

银行存款58500

（2）借：

在建工程58500

贷：

工程物资58500

（3）借：

在建工程9700

贷：

产成品8000

应交税费－应交增值税（销项税额）1700

（4）借：

在建工程20000

贷：

应付工资20000

（5）借：

在建工程3000

贷:

银行存款3000

（6）借：

固定资产91200

贷：

在建工程91200

课堂练习：

某企业自行建造仓库一座，购入为工程准备的各种专用物资200000元，支付的增值税额为34000元，实际领用工程物资（含增值税）210600元，剩余物资转作企业存货；另外还领用了企业生产用的原材料一批，实际成本为30000元，进该批原材料时支付的增值税进项税额为5100元；支付工程人员薪酬50000元，企业辅助生产车间为工程提供有关劳务支出10000元。

工程达到预定可使用状态并交付使用。

假定该企业适用的增值税税率为17%，不考虑其他相关的税费。

要求：

请按下列要求编制有关的会计分录。

（1）购入为工程准备的物资

（2）工程领用物资

（3）工程领用原材料

（4）分配并支付工程人员薪酬

（5）辅助生产车间为工程提供劳务支出

（6）工程达到预定可使用状态并交付使用

（7）剩余工程物资转作企业生产用的原材料

（二）出包方式建造固定资产

企业通过出包方式建造固定资产的，其入账价值应当按照建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出确定。

包括建筑工程支出、安装工程支出、在安装设备支出以及需分摊计入的待摊支出。

以出包方式建造固定资产的具体支出，由承包商核算，“在建工程”科目实际成为企业与建造商的结算科目，企业将与建造承包商结算的工程价款作为工程成本，通过“在建工程”科目进行核算。

企业采用出包方式建造固定资产发生的、需分摊计入固定资产价值的待摊支出，应按下列公式进行分摊：

公式

（一）

待摊支出分配率=累计发生的待摊支出/（建筑工程支出+安装工程支出+在安装设备支出）*100%

公式

（二）

某工程应分配的待摊支出=某工程的建筑工程支出、安装工程支出和在安装设备支出合计数*分配率

举例：

见教材P46-48

三、融资租入固定资产

融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权相关的全部风险和报酬的租赁。

其所有权最终可能转移，也可能不转移。

在判断租赁类型时，不应以租赁资产所有权是否转移给承租人为标准。

企业采用融资租赁方式租入的固定资产，虽然在法律形式上资产的所有权在租赁期间仍然属于出租人，但由于资产的租赁期基本上包括了资产的有效使用年限，承租企业实质上获得了租赁资产所能提供的主要经济利益，同时承担了与资产所有权有关的风险。

因此，承租企业应将融资租入资产作为一项固定资产入账，同时确认相应的负债，并采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策计提折旧。

（一）租赁期开始日的会计处理

在租赁期开始日，承租人通常应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。

会计分录为：

借：

固定资产（或在建工程）（租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者）

未确认融资费用

贷：

长期应付款（最低租赁付款额）

（二）初始直接费用的会计处理

承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。

会计分录为：

借：

固定资产（或在建工程

贷：

银行存款

（三）未确认融资费用的分摊

未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。

承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。

会计分录为：

借：

财务费用（在建工程）

贷：

未确认融资费用

（四）租赁资产折旧的计提

借：

制造费用、管理费用等

贷：

累计折旧

（五）租赁期满归还

借：

长期应付款

累计折旧

贷：

固定资产

举例见教材P49-51

举例：

2005年1月1日，甲公司与乙公司签定一项购货合同，甲公司从乙公司购入一台需要安装的特大型设备。

合同约定，甲公司采用分期付款方式支付价款。

设备价款共计900万元，在2005年至2009年的5年内每半年支付90万元，每年的付款日期为分别为当年6月30日和12月31日。

2005年1月1日，设备如期运抵甲公司并开始安装，发生运杂费和相关税费300860元，已用银行存款付讫。

2005年12月31日，设备达到预定可使用状态，发生安装费97670.60元，已用银行存款付讫。

假定甲公司的折现率为10％。

解：

（1）购买价款的现值为：

900000×（P/A,10%,10）=900000×6.1446=5530140（元）

未确认融资费用=9000000-5530140=3469860（元）

2005年1月1日甲公司的账务处理如下:

借:

在建工程5530140

未确认融资费用3469860

贷:

长期应付款900000

借:

在建工程300860

贷:

银行存款300860

（2）确定信用期间未确认融资费用的分摊额

未确认融资费用分摊表

2005年1月1日单位:

元

日期

分期付款额

确认的融资费用

应付本金

减少额

应付本金

余额

（1）

（2）

（3）=期初（5）×10%

（4）=

（2）-（3）

期末（5）=（5）-（4）

2005．1．1

5530140

2005．6．30

900000

553014

346986

5183154

2005．12．31

900000

518315.40

381684.60

4801469.40

2006．6．30

900000

480146.94

419853.06

4381616.34

2006．12．31

900000

438161.63

461838.37

3919777.97

2007．6．30

900000

391977.80

508022.20

3411755.77

2007．12．31

900000

341175.58

558824.42

2852931.35

2008．6．30

900000

285293.14

614706.86

2238224.47

2008．12．31

900000

223822.45

676177.55

1562046.92

2009．6．30

900000

156204.69

743795.31

818251.61

2009．12．31

900000

81748.39

818251.61

0

合计

900000

3469860

5530140

0

（3）2005年1月1日至2005年12月31日为设备的安装期间,未确认融资费用的分摊额符合资本化条件,计入固定资产成本。

2005年6月30日甲公司的账务处理如下：

借：

在建工程553014

贷：

未确认融资费用553014

借：

长期应付款900000

贷：

银行存款900000

2005年12月31日甲公司的账务处理如下：

借：

在建工程518315.40

贷：

未确认融资费用518315.40

借：

长期应付款900000

贷：

银行存款900000

借:

在建工程97670.60

贷:

银行存款97670.60

借:

固定资产700000

贷:

在建工程7000000

固定资产的成本=5530140+300860+553014+518315.40+97670.60

=7000000（元）

（4）2006年1月1日至2009年12月31日，该设备已经达到预定可使用状态，未确认融资费用的分摊额不再符合资本化条件，应计入当期损益。

2006年6月30日：

借：

财务费用480146.94

贷:

未确认融资费用480146.94

借:

长期应付款900000

贷:

银行存款900000

以后期间的账务处理与2006年6月30日相同。

四、经营租入固定资产

1、经营租赁的含义：

如果一项租赁在实质上没有转移与租赁资产所有权有关的全部风险和报酬，那么该项租赁应认定为经营租赁。

2、承租企业不需要承担该租赁资产的主要风险。

3、会计处理比较简单，不需要将所取得的经营租赁固定资产的使用权资本化，相应地，也不必将所承担的付款义务列作负债。

（举例见教材P51）

五、存在弃置费用的固定资产（不作要求）

1、弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核电实施等的弃置和恢复环境等义务。

对于这些特殊行业的特定固定资产，企业应当按照弃置费用的现值计入相关固定资产成本。

2、石油天然气开采企业应当按照油气资产的弃置费用现值计入相关油气资产成本。

在固定资产或油气资产的使用寿命内，按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用，应当在发生时计入财务费用。

3、一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用，不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。

例题：

长江公司属于核电站发电企业，2007年1月1日正式建造完成并交付使用一座核电站核实施，全部成本为100000万元，预计使用寿命为40年。

根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业应承担的环境保护和生态恢复等义务。

2007年1月1日预计40年后该核电站核实施的弃置时，将发生弃置费用10000万元，且金额较大。

在考虑货币的时间价值和相关期间通货膨胀等因素确定的折现率为5%。

固定资产入账的金额=

=101420.46万元

借：

固定资产10142.46

贷：

在建工程100000

预计负债1420.46

注意：

固定资产的入账价值中，还应包括企业为取得固定资产而交纳的契税、耕地占用税、车辆购置税等相关税费。

第三节固定资产的后续计量

一、固定资产折旧

有关的几个概念

固定资产折旧：

是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。

应计折旧额:

是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的余额。

如果已对固定资产计提减值准备，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。

使用寿命：

是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。

预计净残值：

是指固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。

（一）影响固定资产折旧的因素

1、固定资产原价：

指固定资产的成本。

2、预计净残值:

3、固定资产减值准备：

是指固定资产已计提的固定资产减值准备累计金额。

固定资产计提减值准备后，应当在剩余使用寿命内根据调整后的固定资产账面价值（固定资产账面余额扣减累计折旧和累计减值准备后的金额）和预计净残值重新计算确定折旧率和折旧额。

4、固定资产的使用寿命：

确定固定资产使用寿命应考虑的因素

（1）预计生产能力或实物产量；

（2）预计有形损耗或无形损耗；

（3）法律或者类似规定对资产使用的限制。

有形损耗：

是指固定资产在使用过程中由于正常使用和自然力的作用而引起的使用价值和价值的损失，如设备使用中发生磨损、房屋建筑物受到自然侵蚀等；

无形损耗：

是指由于科学技术的进步和劳动生产率的提高而带来的固定资产价值上的损失，如因新技术的出现而使现有的资产技术水平相对陈旧、市场需求变化使产品过时等。

（二）固定资产折旧范围

除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：

1、已提折足折旧仍继续使用的固定资产；

2、按照规定单独估计作为固定资产入账的土地。

注意的事项：

1、已达到预计可使用状态的固定资产，无论是否交付使用，尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值确认为固定资产，并计提折旧；待办理了竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

2、融资租入的固定资产，应当采用与自有应计折旧资产相一致的折旧政策。

能够合理确定租赁期届满时将会取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产尚可使用年限内计提折旧。

无法合理确定租赁期届满时能否取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内计提折旧。

3、处于更新改造过程停止使用的固定资产，应将其账面价值转入在建工程，不再计提折旧。

更新改造项目达到预定可使用状态转为固定资产后，再按重新确定的折旧方法和该项固定资产尚可使用寿命计提折旧。

4、因进行大修理而停用的固定资产，应当照提折旧，计提的折旧额应计入相关资产成本或当期损益。

5、固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起开始计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。

6、固定资产提足折旧后，不管能否继续使用，均不再提取折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。

（三）固定资产折旧方法

企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。

可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。

固定资产的折旧方法一经确定，不得随意更改。

1、年限平均法

（1）概念：

又称直线法，是将固定资产的应计折旧额均衡地分摊到固定资产预计使用寿命内的一种方法。

采用这种方法计算的每期折旧额均相等。

（2）计算公式：

1应提折旧总额=原值-预计净残值

②年折旧额=（原值-预计净残值）/使用年限

③预计净残值率=预计净残值/原值

④年折旧率=年折旧额/原值

=（原值-预计净残值率*原值）/（使用年限*原值）

=（1-预计净残值率）/使用年限

补充：

预计净残值=预计残值-预计清理费用

月折旧率=（1-预计的净残值率）/（使用年限*12）

例：

某公司有一项固定资产预计使用10年，预计残值等于清理费用，则月折旧率为（）。

A1/10B1/20C1/120D1/100

2、工作量法

（1）概念：

是根据实际工作量计算每期应提折旧额的一种方法。

（2）计算公式

①每一工作量应提折旧额=（原值—预计净残值）/总工作量

②本月应提折旧额=本月完成的工作量*①

例：

原值200000，残值20000，清理费1000，总工作量1000000公里，本月完成1000公里。

解：

本月应提折旧额=1000*[200000—（20000—1000）]/1000000=181

3、双倍余额递减法（加速折旧法）

（1）概念：

在期初不考