第二章 增值税消费税.docx

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第二章增值税消费税

第二章增值税

五、计税原理

理论上：

应纳税额=增值额×税率

增值额的计算可以采用两种方法

加法：

增值额=工资+利息+租金+利润+其他这种列举法一般不采用，操作不透明，计算比较复杂、繁琐。

减法：

增值额=商品销售额-非增值项目（原料、成本）

应纳税额=增值额×税率

=销售额×税率-非增值项目已纳税金

=销项税-进项税

六、增值税的特点

1、不重复征税，具有中性税收的特征。

2、逐环节扣税，税款由商品的最终消费者承担。

3、税基广，具有征收的普遍性、及时性和稳定性。

4、实行比例税率。

5、采用税款抵扣方法

七、增值税的优点

1、及时稳定组织财政收入2、征收管理上互相制约，交叉审计，避免发生偷税3、对外贸易上便于出口退税，又可避免对进口商品征税不足4、平衡税负，促进公平竞争。

第二节增值税的征收制度

凡在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税义务人。

一、征税范围

增值税的征税范围包括：

1.销售货物，货物是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。

2.加工、修理修配：

加工就是加工货物；修理修配是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。

3.进口货物

4.视同销售货物

（1）将货物交付他人代销。

（2）销售代销货物。

（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。

（4）将自产、委托加工的货物用于非应税项目。

（5）将自产、委托加工的货物用于集体福利和个人消费。

（6）将自产、委托加工或购买的货物作为投资提供给其他单位和个体经营者。

（7）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者。

（8）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。

5.混合销售行为

混合销售行为是指一项销售行为即涉及（增值税）货物销售又涉及非应税劳务，两者之间密切相连，且从同一受让方取得价款。

（主从关系，销售货物与提供劳务之间存在因果关系和内在联系）

标准：

附随主

现行税法规定:

▲从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位和个体经营者所发生的混合销售行为征增值税。

▲对于其他单位和个人的混合销售行为，不征增值税而征营业税

特例：

（1）从事运输业务的单位与个人，发生销售货物并负责运输所售货物的混合销售行为征收增值税。

（2）电信单位自己销售呼机、手机，并为客户提供有关的电信服务的，属于混合销售，征收营业税；对单纯销售呼机、手机，不提供有关的电信服务的，征收增值税。

6.兼营行为

指纳税人既经营属于增值税的业务又经营属于营业税的非应税劳务。

二者同时并举（不发生在同一购买者身上，即不发生在同一销售行为中，两项业务没有直接的联系和从属关系。

）

标准：

依照会计核算

现行税法规定:

纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额，分别纳税；不分别核算或者不能准确核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。

（新规定）

7.特殊业务

（1）货物期货（包括商品期货和贵金属期货），在期货的实物交割环节纳税。

（2）银行销售金银的业务。

（3）典当业销售的死当物品，寄售商店代销的寄售物品（包括居民个人寄售的物品在内）。

（4）集邮商品的生产、调拨，以及邮政部门以外的其他单位与个人销售集邮商品，应征收增值税。

（5）邮政部门发行报刊，征收营业税；其他单位和个人发行报刊，征收增值税。

（6）基本建设单位和从事建筑安装业务的企业附设工厂、车间生产的水泥预制构件、其他构件或建筑材料，凡用于本单位或本企业的建筑工程的，应视同对外销售，在移送使用环节征收增值税。

（7）执罚部门和单位查处的属于一般商业部门经营的商品，具备拍卖条件的，由执罚部门或单位同同级财政部门同意后，公开拍卖。

其拍卖收入作为罚没收入由执罚部门和单位如数上缴财政，不予征税。

对经营单位购入拍卖物品再销售的，应照章征收增值税。

二、纳税义务人

根据《增值税暂行条例》的规定，在中华人民共和国境内销售货物、提供加工修理、修配劳务及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税义务人。

包括以下几类：

①单位：

一切从事销售或者进口货物、提供应税劳务的单位，包括国有企业、集体企业、私有企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业、其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。

②个人：

从事销售货物或进口、提供应税劳务的个人，包括个体经营者及其他个人。

③承租人和承包人：

企业租赁或承包给他人经营的，以承租人和承包人为纳税义务人。

④扣缴义务人：

境外的单位或个人在境内销售应税劳务而在境内未设有经营机构的，以代理人为扣缴义务人，没有代理人的，以购买者为扣缴义务人。

一般纳税人和小规模纳税人的认定标准：

定量标准：

（规范分析）生产（生产为主，兼营批发）年应税销售额50万元，批发零售为80万元。

定性标准：

会计核算水平

1、一般纳税人的认定和管理

（1）一般纳税人是指年应征增值税销售额超过财政部规定的小规模纳税人的标准的企业和企业性单位。

（2）会计核算健全，年应税销售额不足50万元，但超过30万元的生产企业

2、小规模纳税人的认定和管理

小规模纳税人是指年销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。

（1）年应税销售额未超过小规模纳税人标准，会计核算不健全的企业

（2）个人

（3）非企业性单位（行政、事业、机关、团体）

（4）不经常发生增值税应税行为的企业（电信业、邮电业等）

认定一般纳税人与小规模纳税人的权限在县级以上国家税务局机关。

三、税率与征收率的确定

一般纳税人计算销项税额采用三档税率（基本税率和低税率、零税率），

1、基本税率

纳税人销售或进口货物，提供加工、修理修配劳务的，除低税率适用范围和销售个别旧货适用征收率外，税率为17%。

2、低税率。

（不涉及应税劳务，只涉及货物。

）

纳税人销售或进口下列货物的，税率为13%。

（21种货物）

1、粮食、食用植物油、鲜奶。

2、暖气、冷水、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品。

自来水

3、图书、报纸、杂志。

4、饲料、化肥、农药、农机、农膜。

5、国务院规定的其他货物。

如农业产品、音像制品和电子出版物；二甲醚

3、零税率：

纳税人出口货物，税率为零。

但是，国务院另有规定的除外。

4、征收率

小规模纳税人采用征收率：

不划分行业均按3%征收。

小规模纳税人进口货物时按13%或17%计算增值税。

特别提示：

（1）一般纳税人销售下列货物按照4%征收率计算增值税

第一，寄售商店代售寄售物品；第二，典当业销售死当物品；

第三，免税商店零售免税货物。

（2）一般纳税人销售自来水（自来水公司）按6%征收率

5.适用税率的特殊规定

纳税人兼营不同税率的货物或应税劳务，应分别核算不同税率货物或应税劳务的销售额；未分别核算销售额的，从高适用税率。

纳税人销售不同税率的货物或应税劳务，并兼营应当一并征收增值税的非应税劳务，其非应税劳务也应从高适用税率。

四、计税依据

1、纳税人销售货物或提供应税劳务——销售额

（1）销售额：

纳税人销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用（不含税）。

但不包括收取的销项税额。

（增值税为价外税，要换算为不含税的销售额再计税）

（2）价外费用：

是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、滞纳金、赔偿金、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外费用。

价外费用不包括以下三项费用：

（1）向购买方收取的销项税额。

（2）受托加工应征消费税的货物，而由受托方向委托方代收代缴的消费税。

（3）同时符合以下两个条件的代垫运费：

①承运部门的运费发票开具给购货方的；②纳税人将该项发票转交给购货方的。

向购买方收取的价外费用和逾期包装物押金，应视为含税收入征税时应换算为不含税收入再并入销售额。

（3）销售额的换算

对于价税合并定价的含税销售额，应换算为不含税销售额，（避免重复征税的问题）按下列公式计算：

不含税销售额＝含税销售额÷（1+增值税税率或征收率）

公式中的税率为销售的货物或者应税劳务按条例规定所适用的税率。

一般纳税人：

17%或13%；

小规模纳税人：

征收率为3%。

（4）纳税人销售货物或者应税劳务的价格明显偏低并无正当理由的，或者视同销售行为而无销售额者，按下列顺序确定销售额。

（1）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；

（2）按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；

（3）按组成计税价格确定。

组成计税价格的公式为：

组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率）（成本利润率按1993.12.28国家税务总局颁发的《增值税若干具体问题的规定》确定为10%。

）

即：

成本+利润或：

组成计税价格=成本×（1＋成本利润率）+消费税税额（消费税产品成本利润率不同）

组成计税价格=成本×（1＋成本利润率）/（1-消费税税率）

（5）特殊销售方式销售额的确定

第一：

折扣销售（商业折扣）：

因购货方购货数量较大、季节性等原因，而给予购货方的价格优惠。

税法规定：

①如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可以按折扣后的销售额征收增值税；②如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。

第二，销售折扣（现金折扣）：

为鼓励及早付款给予购货方的一种折扣优待。

资金回拢，现今买方是上帝，卖方都成杨白劳了。

第三，销售折让

销售折让:

是指货物售出后,是由于品种、质量等原因购货方未予退货,但销货方需给予购货方的一种价格折让。

注:

对销售折让可以折让后的货款为销售额。

第四，以旧换新

纳税人采取以旧换新方式销售货物的（金银首饰除外），应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。

金银首饰以旧换新，可以按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税。

第五，还本销售

还本销售是指纳税人在销售货物后，到一定期限内由销售方一次或分次退还给购货方全部或部分价款。

是一种筹资方式。

为了更好的利用资金。

纳税人采取还本销售货物的，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除还本支出。

第六，以物易物

以物易物双方都应作购销处理：

以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额。

发出就记销项，收到就记进项。

第七，包装物押金是否计入销售额

（1）纳税人为销售货物而出租出借的包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税；

（2）逾期（以一年为期限）不再退还的押金，应按包装货物的适用税率计算销项税额。

注意包装物押金均含税，要将押金换算为不含税价，再并入销售额征税。

（3）包装物押金不应混同于包装物租金，包装物租金作为价外费用并入销售额计算销项税额。

1995.6.1起，销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，均应并入当期销售额征税，啤酒黄酒收取的押金按上述一般规定处理。

第八，旧货、旧机动车的销售

使用条件

税务处理

一般纳税人销售自己使用过的固定资产包括汽车、摩托车、游艇（2008年12月31日以前的未抵扣进项税额的）

售价高于原值的，按简易办法4%征收，并减半征收

旧货经营单位销售旧货

旧机动车经营单位销售旧机动车、摩托车、游艇

纳税人销售自己使用过的固定资产

售价低于原值的，不征收

小规模纳税人销售自己使用过的固定资产

按2%征收

小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品

按3%征收

一般纳税人如果销售除固定资产以外的物品和2009年1月1日以后购进的固定资产均按适应税率（13%，17%）征税。

第九，纳税人进口货物——组成计税价格计税（销售货物以销售额计税）

增值税征税范围内的货物，一旦进口，不分产地、用途、购买还是捐赠，均应按规定缴纳进口环节增值税，特殊情况除外。

进口货物减免税的特殊情况，由国务院统一规定。

例如：

来料加工、进料加工贸易方式进口国外料件的免税、减税规定。

进口货物的纳税人是进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人。

进口货物计税一律使用组成计税价格计算应纳增值税，组成计税价格公式中包含关税完税价格、关税税额、消费税税额。

组成计税价格和应纳税额的计算公式为：

组成计税价格＝关税完税价格+关税+消费税

关税=关税完税价格*关税税率

应纳税额＝组成计税价格税率

纳税人进口货物，按照组成计税价格和条例规定的税率计算应纳税额，不得抵扣任何境外税款。

进口货物的税率为17%和13%。

五、减免税规定

（一）减免规定

1.农业生产者销售的自产农业产品

2.销售和进口的避孕药品和用具

3.销售和进口的向社会收购的古旧图书

4.直接用于科学研究、科学实验和教学的进口仪器和设备

5.外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备

6.来料加工、来件装配和补偿贸易所需进口的设备

7.由残疾人组织直接进口供残疾人专用的设备

8.个人（不包括个体经营者）销售自己使用过的除游艇、摩托车和应征消费税的汽车以外的物品

（二）增值税的起征点

1.销售货物的起征点为月销售额2000元-5000元

2.销售应税劳务的起征点为月销售额1500元-3000元

3.按次纳税的起征点为每次（日）销售额150-200元（中秋贩卖点月饼，圣诞贩卖点苹果）

六、纳税义务发生时间

纳税义务发生时间是指税法规定的纳税人必须履行纳税义务的法定时间。

一般规定：

1.纳税人销售货物或者应税劳务，其纳税义务发生时间为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。

先开发票的，为开具发票的当天。

2.纳税人进口货物其纳税义务发生时间为报关进口的当天。

根据不同的结算方式，具体规定为:

（1）纳税人采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据的当天；

（2）纳税人采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，对发出货物并办妥收手续的当天。

（3）纳税人采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天，如果无合同或合同无约定的，为货物发出的当天。

（4）纳税人采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但工期长的为收到预收款或合同约定收款日期当天。

（5）纳税人委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天，或收到全部或部分货款的当天；未收到代销清单的为发货180天的当天。

（6）纳税人销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售额或取得销售额的凭据的当天；

（7）纳税人发生视同销售货物行为，为货物移送的当天。

（8）纳税人进口货物，为报关进口的当天。

七、纳税期限

增值税的纳税期限；可根据纳税人的不同情况和应纳税额的大小等因素，实行按日、按月或按次缴纳。

增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月、1个季度。

1.纳税人以1日、3日、5日、10日、15日为一期纳税的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日至15日内申报纳税并结清上月应纳税款；以一个月或1个季度为一期纳税的，自期满之日起15日内申报纳税。

（1个季度仅限于小规模纳税人）

2.纳税人进口货物，应当自海关签发税款缴纳证的次日起15日内缴纳税款。

八、纳税地点

（1）固定业户应向机构所在地主管税务机关申报纳税。

（2）固定业户到外县（市）销售货物的，应向其机构所在地税务主管机关申请开具外出经营活动税收管理证明，向其机构所在地税务主管机关申报纳税。

（3）非固定业户销售货物或应税劳务，应向销售地税务主管机关申报纳税。

（4）纳税人进口货物应当由进口人或其代理人向报关地海关申报纳税。

（5）扣缴义务人应当向其机构所在地或居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的款项。

第三节增值税应纳税额的计算

一、一般纳税人应纳税额的计算

应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

（一）销项税额

指纳税人按照销售额和税法规定的适用税率计算出来，并向购买方收取的增值税税额。

销项税额=销售额×税率

含义：

是计算出来的；由销货方收取的，购货方支付的税额（税负转嫁）

（二）进项税额

纳税人购进货物或者接受应税劳务所支付或者负担的增值税额。

准予抵扣进项税额的只限增值税一般纳税人，增值税小规模纳税人在计算应纳增值税时不得抵扣进项税额。

1.准于从销项税额中抵扣的进项税额

一类：

以票扣税

（1）从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。

（2）从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。

对纳税人进口货物已取得的海关完税凭证，未能在规定申报期限内向主管税务机关申报抵扣的，可在2005年1月11日前向主管税务机关申报抵扣，逾期不得予以抵扣。

    对纳税人丢失的海关完税凭证，纳税人应当凭海关出具的相关证明，向主管税务机关提出抵扣申请。

主管税务机关审核并稽核比对后，可予以抵扣进项税额。

发票必须是合法取得的，而且要开具完整，符合要求的，时间必须符合税务机关的规定。

二类：

计算扣税

（3）购买免税农产品

［进项税额＝免税农产品的买价扣除率13%］

购进农业生产者销售的农业产品或向小规模纳税人购买农产品的进项税额，按照买价和13%（2002年1月1日改为13%）的扣除率计算。

（4）支付运费

进项税额=运费发票金额×7%

一般纳税人外购或销售货物（固定资产除外）所支付的运输费用（包括运费和建设基金），根据运费结算清单，按7%的扣除率计算进项税额进行抵扣。

2、不得从销项税额中抵扣的进项税额

纳税人购进货物或者应税劳务，取得的增值税扣税凭证不合法的，不允许抵扣。

按照《增值税暂行条例》规定，下列项目的进项税额不得抵扣：

（1）用于非增值税应税项目、免税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务。

（2）非正常损失的购进货物。

（3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。

（4）国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品。

（自用的摩托车、汽车、游艇，进项税不得抵扣。

）

（5）上述1-4项规定的货物运输费用和销售免税货物的运输费用。

（6）小规模纳税人不得抵扣；

（7）纳税人进口货物，不得抵扣进项税额。

（8）一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计÷当月全部销售额、营业额合计

（9）纳税人因进货退出或折让收回的增值税额，应从进货退出或折让当期的进项税额中扣减。

另外，纳税人购进货物或应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律，行政法规或国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

不得抵扣增值税的进项税的两类处理：

第一类：

购入时不予抵扣：

直接计入购货的成本

第二类：

已抵扣后改变用途、发生损失、出口不得免抵退税额：

做进项税额转出处理

（三）计算应纳税额的时间限定

1、计算销项税额的时间限定：

①直接收款方式，收到销售额或取得索取销售凭据的当天；

②托收承付和委托收款方式，办妥托收手续的当天；

③视同销售货物的行为，为货物移送的当天。

2.进项税额抵扣的时间限定

（1）防伪税控系统开具的增值税专用发票必须自开具之日起90日内到税务机关认证，在认证通过的当月申报抵扣，否则不予抵扣进项税额。

（2）海关完税凭证自开具之日起90天后的第一个纳税申报期结束前向主管税务机关申报抵扣，逾期不得抵扣进项税额。

（3）运费发票开具之日起90日内向税务机关申报抵扣，逾期不得抵扣进项税额。

　（四）几个特殊计算规则

1、扣减当期销项税额的规定：

一般纳税人因销货退回和折让而退还给买方的增值税额，应从发生销货退回或折让当期的销项税额中扣减。

2、扣减当期进项税额的规定：

（1）一般纳税人因进货退回和折让而从销货方收回的增值税额，应从发生进货退回或折让当期的进项税额扣减，如不按规定扣减，造成进项税额虚增，不纳或少纳增值税的，属于偷税行为，按偷税予以处罚；

（2）对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税额。

（3）应将购进货物或应税劳务不得抵扣的进项税额从当期的进项税额中扣减，无法准确确定该项进项税额的，按当期实际成本计算应扣减的进项税额

4、进项税额不足抵扣的税务处理：

结转下期继续抵扣；

5、一般纳税人注销时存货及留抵税额处理：

一般纳税人注销或被取消辅导期一般纳税人资格，转为小规模纳税人时，其存货不做进项税额转出处理，其留抵税额也不予以退税；

6、纳税人既欠缴增值税，又有增值税留抵税额的税务处理：

对纳税人因销项税额小于进项税额而产生期末留抵税额的，应以期末留抵税额递减增值税欠税。

二、小规模纳税人应纳税额的计算

小规模纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和条例规定的3%的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。

应纳税额的计算公式是：

应纳税额=计税销售额×征收率

含税销售额

计税销售额=——————————

1+增值税征收率

三、进口货物应纳税额的计算

应纳税额=组成计税价格×适用税率

组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税

如果进口货物不同时缴纳消费税，其组成计税价格为:

组成计税价格=关税完税价格+关税

第三章消费税法

第一节消费税概述

一、概念

消费税：

是以特定消费品或消费行为的流转额为征税对象而征收的一种税。

消费税可分为一般消费税和特别消费税，前者主要针对所有的消费品包括生活必需品和日用品普遍课税。

后者主要针对特定消费品或特定消费行为如奢侈品等课税。

我国现行消费税是对在我国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人就其应税消费品征收的一种税，它选择部分消费品征税，因而属于特别消费税。

二、特点：

国际上一般把税收分为两类：

一类是直接税，如所得税和财产税；另一类是间接税，如各种商品、劳务税等。

消费税是典型的间接税。

（消费税是由最终购买商品的消费者来承担的。

）

1、征收范围具有选择性

2、征税环节具有单一性（与增值税相对而言）

3、税率设计具有灵活性、差别性。

4、征收方法多样性

5、税款征收具有重叠性

6、税负具有转嫁性

三、消费税的作用（现实意义）

1.调节消费结构。

2.限制消费规模，引导消费方向。

3.有利于筹集财政资金，增加财政收入。

4.有利于缩小社会成员之间在收入水平上的差距，缓解社会分配不公的矛盾

增值税与其他税种的关系：

（1）增值税与消费税的关系：

消费税与增值税构成对流转额交叉征税（双层征收）的格局。

缴纳增值税的货物并不都缴纳消费税，而缴纳消费税的货物都是增值税征税范围的货物，同时都缴纳增值税，而且都是属于17%税率的货物，不设计低税率。

但若是增值税小规模纳税人，会涉及增值税的征收率。

消费税除了上述征税对象范围方面与增值税有差异外，还存在如下差异：

差异方面

增值税

消费税

征税范围

销售、进口货物；

加工、修理修配劳务

生产、委托加工、进口、零售应税消费品

纳税环节

多环节，生产、批发、零售、进出口环节

纳税环节单一：

零售环节：

金银首饰、钻石及钻石饰品；其他在进口、生产环节缴纳

计税依据

单一性，只有从价定率征收

多样性：

包括从价定率税、从量定额税、符合计税

与价格的关系

价外税

价内税

税收收入归属

进口环节海关