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第3章板书内容
第三章存货（重点章）]
3.1存货的确认和计量
一、存货的概念和确认
（一）定义理解：
以销售或耗用为目的（区别固定资产：
以生产等为目的）
（二）存货的种类：
见书
（三）存货的确认条件：
两条
判断一项资产是否为企业存货的依据：
企业是否拥有所有权
二、存货的计量
（一）初始计量（即收入存货的计价：
按来源不同计）
1、存货的成本构成：
即采购成本、加工成本、其他成本
（1）、购买而取得的存货：
其成本由采购成本构成
（2）、进一步加工而取得的存货：
其成本包括采购成本、加工成本、其他成本
2、采购成本的构成=购买价款（买价）+相关税费（能够计入成本的税金）+进货费用
进货费用是指存货入库以前发生的费用（工业计入成本，商业一般计入损益）
说明：
1）、买价：
不含增值税的买价
2）、运杂费：
包括运费、保险费、建设基金、仓储费、装卸费等。
3）、运输途中的合理损耗
4）、入库前的挑选整理费用
5）、税金
6）、不得计入存货成本的有：
其他见书
采购人员的差旅费
专设采购机构的经费
3、加工成本的构成＝直接人工（指生产工人的工资和福利费）+制造费用
4、其他成本：
注意设计费用（如服装厂）
5、以特定方式取得存货的初始计量方法：
三种，后边讲
（二）后续计量：
即发出存货的计价（核心是计算某会计期间存货的发出成本和期末存货的结存成本）
思路：
期初存货成本+本期购入存货成本＝本期发出存货成本+期末存货成本
（已知） （未知）
1、先进先出法：
假定先入库的存货先发出，并据此进行发出存货的计价。
此时，存货的实物流转和成本流转是不一致的。
1）、特点同一批发出的存货也可能采用不同的单价；
发出存货的计价接近于早期的购价，期末存货的计价接近于当前的市价。
2）、对报表的影响：
假定物价持续下跌，采用先进先出法，导致期末存货成本偏低，当期利润也低，符合谨慎性原则。
假定物价持续上涨，采用先进先出法，导致期末存货成本偏高，当期利润也高，不符合谨慎性原则。
2、加权平均法：
采用实地盘点制时，叫做全月一次加权平均法。
（1）此时只需要在每月的月末计算一次存货的加权平均单价，并将此单价作为当期发出存货的计价。
（即发出存货和结存存货采用同一个单价计价）
（2）加权平均单价=（月初存货成本+本月增加存货的成本）/（月初存货数量+本月增加存货的数量）
3、采用永续盘存制时，叫做移动平均法。
（1）移动平均法下，每增加一次存货，就要计算一次移动平均单价，每次存货的发出计价应该采用最近一次计算的移动平均单价。
（2）移动平均单价=（原有存货的成本+本次增加存货的成本）/（原有存货的数量+本次增加存货的数量）
4、个别计价法：
假定存货的实物流转与成本流转相一致，以存货购入时的实际成本作为存货的发出成本。
适用于容易识别，数量不多，单位价值较高的存货的发出计价。
比如：
贵重珠宝，轮船，飞机等。
5、毛利率法
1）、定义的理解：
毛利=收入—成本
成本=收入—毛利=收入—收入×毛利率（有前期实际、本期计划、本期估计）
=收入净额×（1—毛利率）
2）、计算公式（即基本程序）：
见书
3）、优缺点：
优点是工作量小；缺点是计算结果不够准确（故每季末要调整一次）
4）、适用范围：
商品批发企业
5）用公式计算：
销售成本=（258000-5000）×（1–30%）=177100元
期末存货成本=52000+158000–177100=32900元
6、零售价法
1）、基本程序
零售价法是指用成本占零售价的百分比计算期末存货成本的一种方法。
期初存货和本期购货同时按成本和零售价记录，以便计算可供销售的存货成本和售价总额；
计算成本占零售价的百分比，即成本率。
（期初存货成本+本期购货成本）÷（期初存货售价+本期购货售价）
计算期末存货成本，公式为：
期末存货售价总额×成本率
计算本期销售成本，公式为：
期初存货成本+本期购货成本-期末存货成本
2）、适用范围：
商品零售企业
3）、例5
成本率=（68000+254000）÷（100000+360000）=70%
期末存货成本=（100000+360000-4000000）×70%=42000元
本期销售成本=68000+254000–42000=280000元
7、售价金额核算法
步骤 第一步：
先计算差价率（即毛利率）＝进销差价/库存+发出售价（已销）
第二步：
再计算已销商品应分摊的进销差价=本月主营业务收入×商品进销差价率
第三步：
后计算不含税进价成本＝本期主营业务成本（或收入）—本期已销商品应分摊的进销差价
分录：
借：
商品进销差价
贷：
主营业务成本
适用范围：
商品零售企业
8、计划成本法
1）计划成本法定义的理解平时存货收发存采用计划成本计价（能简化平时工作量）
月末将计划成本调为实际成本（通过分摊成本差异）
2）计划成本的定义：
指在正常的市场条件下，企业取得存货应当支付的合理成本，包括采购成本、加工成本和其他成本。
3）成本差异的计算和结转
✧月末计算当月材料成本差异率
=（月末“材料成本差异”借方余额-月末“材料成本差异”贷方余额）/（月初“原材料”账户余额+本月“原材料”账户借方发生额）
注：
材料成本差异率应该按类别，按部门分别计算。
差异率的计算可简化为=成本差异/计划成本
差异率分本月成本差异率（成本核算不及时）
期初成本差异率（成本核算及时，委托加工存货采用）
✧分摊并结转发出材料应承担的成本差异
=发出材料的计划成本*材料成本差异率
✧调整存货的发出计价为实际成本
发出存货的实际成本=发出存货的计划成本±发出存货应负担的材料成本差异
或=计划成本×（1±成本差异率）
✧月末结存材料的实际成本=期末存货的计划成本±期末存货应负担的材料成本差异
=“原材料”期末余额±“材料成本差异”期末余额
（此步骤在编报表时才做）
（三）期末计量：
第五节讲
三、存货的信息披露：
见书
3.2原材料的核算
一、原材料概述：
核算方法的选择：
原材料品种繁多的企业可采用计划成本法，反之用实际成本法。
二、按实际成本计价的原材料核算
（一）账户设置
1、“原材料”账户（已验收入库）
2、“在途物资”账户（未验收入库或正在途中）
注：
明细账户的设置
（二）原材料的收发核算：
采购成本的构成=买价+采购费用
正常业务的处理：
1、款付货到时：
借：
原材料（买价+采购费用）
应交税费（买价的17%+运费的7%）
贷：
银行存款等
2、款付货未到
（1）借：
在途物资（买价+采购费用）
（2）借：
原材料
应交税费贷：
在途物资
贷：
银行存款等
3、货到款未付
（1）原因：
发票未到 月份内发生时，暂不做账；
月末先按暂估价入库，下月初用红字冲回。
（想想？
）
（2）原因：
赊购或欠款（附现金折扣）此处略
4、采用预付货款方式购料：
略
注：
小规模纳税人购入原材料的核算：
其支付的增值税进项税额计入成本
特殊业务的处理：
1、债务重组取得的存货：
债权人的会计处理
1）、受让非现金资产的计价：
按受让资产的公允价值入账
2）、债务重组损失=重组债权的账面价值-受让的非现金资产的公允价值-进项税额
+相关税费
例10债务重组损失=（80000-5000）-60000–10200+3000=7800
3）、分录：
借：
原材料等（受让存货公允价值，不一定包括运杂费）
应交税费——应交增值税（进项税额）
坏账准备
营业外支出（债务重组损失）→差额
贷：
应收账款（重组债权的账面余额）
银行存款（支付的相关税费）
2、非货币性资产交换取得的存货
（1）商品交易分货币性资产交换：
即货币性资产交换非货币性资产
非货币性资产交换：
即以非货币性资产交换非货币性资产（会涉及补价）
（2）货币性资产交换的特点：
有现金的流入或流出，交易金额确定
（3）非货币性资产交换的特点：
交易的对象是非货币性资产
这种交换是指互惠转让。
这种交换会涉及补价
注：
在涉及补价的情况下，判断一项交易是否为非货币性交易的标准：
1）收到补价的企业：
收到补价/换出资产公允价值≦25%
2）支付补价的企业：
支付的补价/换入资产的公允价值≦25%
或者是支付的补价+换出资产的公允价值
强调：
凡是大于此比例的都不属于非货币性交易。
（4）货币性资产和非货币性资产的概念：
见书83页
（5）非货币性资产交换的核算
方法一：
以公允价值为基础进行计量（要确认资产处置损益）
具备条件该项交换具有商业实质
公允价值能够可靠计量
换入资产的计价=换出资产的公允价值－进项税+应支付的相关税费（包括销项税）
（涉及补价）（+支付的补价或—收到的补价）
或=换入存货的公允价值+相关税费
非货币性资产交换损益=换出资产的公允价值-账面价值
注：
换出资产为存货的，应当视同销售处理，根据《企业会计准则第14号——收入》按公允价值确认商品销售收入，同时结转商品销售成本。
换出资产为固定资产、无形资产的，公允价值和换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。
换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，公允价值和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。
方法二：
以历史成本为基础进行计量（不确认损益）
换入资产的计价=换出资产的账面价值－进项税+应支付的相关税费（包括销项税）
（涉及补价）（+支付的补价或—收到的补价）
注：
资产的账面价值=账面余额—有关备抵项目
权益的账面价值=账面余额
举例：
例11甲企业——乙企业
产品成本360000原料B
售价500000售价500000
运杂费5000
换入资产（原料B）的计价=500000+5000=505000元
按账面价值的分录：
借：
原材料365000
贷：
库存商品360000
银行存款5000
例13：
甲公司——乙公司
原料A售价410000设备B售价350000
成本460000原值500000
准备40000折旧100000
准备50000
收到补价60000支付补价60000
甲公司的账务处理：
换入设备B的计价=410000–60000+69700–59500=360200（差额为应上交的增值税）
其中：
销项=410000×17%=69700元
进项=350000×17%=59500元（按新税法规定，出售设备也要计算缴纳增值税）
会计分录如下：
借：
固定资产360200
银行存款60000
应交税费——应交增值税（进项税额）59500
贷：
其他业务收入410000
应交税费——应交增值税（销项税额）69700
其他分录见书
理解：
换出的是动产，视同销售计缴增值税，如果是不动产的，应计缴营业税。
相关税费的处理：
是由换出资产（即出售）承担的，计入损益；是由换入资产（即购入）承担的，计入换入资产的成本。
乙公司的账务处理：
换入原材料A的计价=350000+60000–69700+59500=399800元
会计分录如下：
借：
固定资产清理350000
累计折旧100000
固定资产减值准备50000
贷：
固定资产500000
借：
原材料——A399800
应交税费——应交增值税（进项税额）69700
贷：
固定资产清理350000
银行存款60000
应交税费——应交增值税（销项税额）59500
原材料发出的会计处理：
按发出材料的用途计入不同的账户
1、生产领用：
计入“有关成本费用项目”
2、对外出售：
确认收入，计入“其他业务收入”，同时结转材料成本，计入“其他业务成本”。
3、在建工程或福利部门领用：
计入“在建工程”（材料成本+不予抵扣进项税）
（三）原材料采购过程中的短缺和毁损的处理
1、查明原因的短缺：
见书1、2、
2、尚未查明原因的短缺
查明原因前 借：
待处理财产损溢
贷：
在途物资
应交税金—增（进项税额转出）
查明原因后 借：
原材料（合理损耗）
营业外支出（非常损失的净损失）
其他应收款（有关责任人的赔款）
管理费用（无法收回的其他损失）
贷：
待处理财产损溢
三、按计划成本计价的原材料核算
（一）成本差异的确定=实际成本—计划成本（正数超支差；负数节约差）
（二）账户的设置
1、 材料采购（计价对比账户）
①购入材料的实际成本 ①入库材料的计划成本
②转出采购的节约差；②转出采购的超支差
在途材料的实际成本
2、 原材料（资产类）
入库材料的计划成本 发出材料的计划成本
库存材料的计划成本
材料成本差异（备抵附加账户）→被调整账户是“原材料”“周转材料”
①材料入库形成的 ①材料入库形成的
超支差 节约差
②发出材料应负担 ②发出材料应负担
的节约差异 的超支差异
库存材料的超支差异 库存材料的节约差异
（思考：
余额由谁承担？
口决：
成本差异随入库而形成，随出库而减少）
（三）原材料的收发核算
1、外购方式取得材料采购与入库同步入账（理论上）
平时做采购的核算，月末做入库的核算（实务中）
采购时借：
材料采购（买价+采购费用）
应交税费—应交增值税（进项税额）（买价的17%+运费的7%）
贷：
银行存款、应付票据、其他货币资金等
材料入库时：
做法一：
借：
原材料（计划成本）
贷：
材料采购（计划成本）
同时：
借：
材料成本差异（入库形成的超支差）
贷：
材料采购（入库形成的超支差）（节约相反）
做法二：
借：
原材料（计划成本=计划单价*入库数量）
材料成本差异（超支差）
贷：
材料采购（实际采购成本）
材料成本差异（节约差）
2、其他方式取得存货：
不通过“材料采购”，见书107页自制或委托加工等
3、存货的发出及成本差异的分摊（差异分摊对象：
发出存货和库存存货）
原材料的发出
1）按计划成本发出的分录：
平时按计划成本发出存货：
借：
生产成本，制造费用，管理费用，在建工程等
贷：
原材料（计划成本=计划单价*发出数量）
同时结转发出存货应承担的成本差异：
结转超支差借：
生产成本，制造费用，管理费用，在建工程等
贷：
材料成本差异
结转节约差借：
材料成本差异
贷：
生产成本，制造费用，管理费用，在建工程等
例17
借：
委托加工物资8000
贷：
原材料8000
借：
材料成本差异400
贷：
委托加工物资400
例18
借：
委托加工物资900
应交税费——应交增值税（进项税额）153
贷：
银行存款1053
借：
原材料10000
贷：
委托加工物资8500=8000-400+900
材料成本差异1500
计划成本法的优点及适用范围：
大中型工业企业
3.3其他存货的核算
一、委托加工物资核算
（一）委托加工的理解
A————————B
委托方：
提供原料、受托方：
代垫辅助材料
支付加工费
（二）计价拨付加工原料的成本
加工费用
相关税金
往返运杂费
说明：
加工中涉及税金的处理
税种计算账务处理
增值税加工费用×增税率一般纳税人：
计入“应交税费—增”借方
小规模纳税人：
计入“委托加工存货”借方
消费税组成计税价格×消税率收回后直接销售：
计入“委托加工存货”借方
收回后用于连续生产：
计入：
“应交税费—消”的借方
（三）账务处理：
“出库→委托加工→再入库”
二、周转材料的核算
（一）周转材料的定义及内容 一般企业指包装物、低值易耗品
建筑施工企业指钢模板、木模板等
（二）包装物的核算
1、概述 定义
内容：
包括什么及不包括什么
2、会计处理（可设“周转材料”或单设“包装物”核算）
1）、取得时：
同原材料
2）、发出时（即摊销）的核算：
包装物的成本计入生产成本：
生产领用
销售费用：
用于出借的；出售但不单独计价
其他业务成本：
用于出租的；出售且单独计价
账面价值的转销方法：
一次转销法；五五摊销法
（三）低值易耗品的核算
1、定义
2、会计处理（可设“周转材料”或单设“低值易耗品”核算）
1）、取得时：
同原材料
2）、发出时（即摊销）的核算：
低值易耗品的成本计入 制造费用：
属于车间一般性物料消耗
管理费用：
管理部门领用的
账面价值的转销方法：
分实际成本法和计划成本法
一次转销法：
如是计划成本，领用时应将应分摊的成本差异一并计入有关的成本费用
五五摊销法：
讲解分录并开“周转材料——摊销”的T形账
例22
（1）领用低值易耗品并摊销其账面价值的50%
借：
低值易耗品——在用10000
贷：
低值易耗品——在库10000
同时：
借：
制造费用5000
贷：
低值易耗品——摊销5000
（2）报废时，摊销其余50%的账面价值并转销全部已提摊销额。
借：
制造费用5000
贷：
低值易耗品——摊销5000
借：
低值易耗品——摊销10000
贷：
低值易耗品——在用10000
（3）报废的残料作价入库：
借：
原材料500
贷：
制造费用500
三、库存商品的核算
（一）工业企业库存商品的核算：
略
（二）商品流通企业库存商品的核算
（三）商品购销的核算方法 售价金额核算法：
类似于原材料按计划成本的核算
进价金额核算法：
类似于原材料按实际成本的核算
（四）账户设置
1、材料采购（售价金额核算法用）
2、在途物资（进价金额核算法用）
3、库存商品（可按进价和售价核算）
4、 商品进销差价 （资产的备抵附加账户）
月末结转的已销商品
应分摊的进销差价 商品入库形成的进销差价（毛利）
库存商品的进销差价
（五）进价金额核算法
1、购进的核算：
采购成本的构成及账务处理基本同“原材料”
2、销售的核算：
确认收入和结转成本（成本可逐日计算和结转或者是定期计算和结转）
（六）售价金额核算法
1、定义及核算原理
总账及明细账：
反映售价金额（指价格+销项税额）
原因：
批发企业——零售企业——消费者
（专用发票） （普通发票）
2、会计处理
（1）商品购进的核算
采购时：
借：
在途物资（买价+采购费用；即指不含税进价）
应交税费（买价*17%+运费*7%）
贷：
银行存款等
入库时：
借：
库存商品（按含税售价）
贷：
在途物资（不含税进价）
商品进销差价（差额即毛利加销项税）
（2）商品销售的核算：
按含税售价确认收入和结转成本（分录见书）
（3）月末的调整步骤：
见前
四、发出商品的核算：
略
3.4存货清查的核算
一、存货数量的确定方法
（一）种类实地盘存制；根据实地盘点得出账存数量
永续盘存制：
根据账簿记录得出账存数量
（二）两种盘存制度的对比
项目永续盘存制实地盘存制
平时存货的增加和减少登记入账只记增加不记减少
期末余额（数量）通过账面计算（公式见书）通过期末盘点取得
（并与实存核对）随时可以得出账存数量月末才能得出账存数
本月减少数量（金额）账面反映倒挤出（公式见书）
优缺点手续严密，但工作量大工作量小但手续不完善
容易出漏洞
适用范围较广特殊的财产物资才用
二、存货清查的账务处理
（一）、存货清查的目的：
通过实地盘点，确认是否账实相符。
（二）存货的盘盈：
盘盈存货的入账价值为同类或者类似存货的市场价格。
1、发现盘盈借：
原材料等（按重置价）
贷：
待处理财产损益—待处理流动资产损益
2、批准转销后借：
待处理财产损益—待处理流动资产损益
贷：
管理费用（无法查明原因的冲减管理费用）
（三）存货的盘亏与毁损
1、发现盘亏或毁损
借：
待处理财产损益—待处理流动资产损益
贷：
原材料等（按账面成本）
应交税金—应交增值税（进项税额转出）
2、批准转销后
1）如为计量失误，管理不善等原因或者是定额内的损耗
借：
原材料----〉残料价值
其他应收款----〉保险赔款、过失人赔款
管理费用---〉定额内合理损耗
贷：
待处理财产损益—待处理流动资产损益
2）由于不可抗力原因
借：
原材料
其他应收款
营业外支出—非常损失
贷：
待处理财产损益—待处理流动资产损益
3.5存货减值的核算
一、存货发生跌价的判断：
见书124和125页
二、存货应当按照成本与可变现净值孰低计量
（一）、成本与可变现净值孰低法的含义（体现谨慎性原则）
理解成本指期末存货的实际成本，与发出存货成本的计量方法相同
可变现净值指存货的预计未来净现金流入量
（二）、存货可变现净值的确定（掌握）
1、确定存货可变现净值应当考虑的主要因素
1）应以确凿的证据为基础
2.）应考虑持有存货的目的
（1）直接用于出售的存货（如产成品、商品、用于出售的材料）
可变现净值=估计售价—估计的销售费用和相关税费
（2）需进一步加工才能出售的存货（如材料）
可变现净值=估计售价—估计加工成本—估计销售费用和税费
3.）应考虑资产负债表日后事项的影响
2、存货估计售价的确定（看存货是否签有合同）
有合同→采用“合同价格”
没有合同→采用“一般销售价格或市场价格”
例甲公司向乙公司提供某型号机床10台（销售数量等于库存数量）
合同价格：
12万元/台市场价格：
11万元/台
故该批机床的可变现净值以10×12=120万元为基础计算
例库存数量12台大于销售数量10台
故该批机床的可变现净值以10×12+2×11=142万元为基础计算
三、材料存货的期末计量：
见书128页（了解）
（一）对于出售而持有的材料：
原理同上边所述
（二）对于生产而持有的材料（本书未涉及）
原则1：
产成品的可变现净值＞生产成本，则材料按成本计量（此时无须确定材料的可
变现净值）
原则2：
产成品的可变现净值＜生产成本，则材料按可变现净值计量（按材料的市场价格作为其可变现净值的计量基础）
四、存货跌价准备的计提方法（计提前提：
在存货成本高于其可变现净值的情况下）
（一）方法有单项比较法、分类比较法、总额比较法
（二）存货跌价准备的计提和转回
每一会计期末，比较成本与可变现净值计算出应计提的准备，然后与“存货跌价准备”科目的余额进行比较，若应提数大于已提数，应予补提；反之，应冲销部分已提数。
1、计提方法：
按单个存货项目计提，（采用计算机信息系统时可以做到）
特殊情况例外（即也可以按类别提）
两种情况成本低于可变现净值不需作账务处理
可变现净值低于成本要作账务处理
2、步骤首先：
确定应提数=当期可变现净值低于成本的差额
然后：
将应提数与已提数比较应提
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