非货币性资产交换会计及税务处理研究任务+正文+开题+综述+翻译.docx

非货币性资产交换会计及税务处理研究任务+正文+开题+综述+翻译.docx

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非货币性资产交换会计及税务处理研究任务+正文+开题+综述+翻译

任务书

会计学

非货币性资产交换会计及税务处理研究

一、研究目的和意义

由于新企业会计准则规定非货币性资产交换时账面价值与公允价值的差额计入当期损益，且对于以换入资产计量时的“确凿证据”未做具体说明，因而为会计处理提供了盈余管理的空间。

因此，研究在新会计准则层面下非货币性资产交换会计及税务处理的影响具有重要的现实意义。

论文以上市公司为研究对象，分析实施新会计准则以后上市公司关于非货币性资产交换的实施情况及其影响，不仅可以验证执行新会计准则以来上市公司利用非货币性资产交换进行盈余管理的现实情况，而且通过分析检验非货币性资产交换准则在上市公司的执行情况，以此作为财政部门今后进一步完善该准则的一个依据。

二、主要研究内容

建议重点从以下几个方面研究：

1.非货币性资产交换的相关理论界定；

2.国内外学者关于非货币性资产交换研究情况；

3.我国关于非货币性资产的会计及税务处理的实务研究；

4.我国上市公司进行非货币性资产交换产生的影响；

5.结论与建议。

三、实施方案（调研、实习方案，进度安排等）

调研方案

论文以上市公司为研究对象，分析实施新会计准则以后上市公司关于非货币性资产交换的实施情况及其影响。

因此，首先必须阅读大量相关书籍、文献，在网上查找相关资料。

其次要通过交易所找出关于上市公司非货币性资产交换的数据并进行整理，采用统计分析方法对调查资料进行分析，割据分析结果提出解决问题的对策。

进度计划

第6学期第19-20周至第7学期1-5周：

完成毕业论文选题；

第7学期第6-14周：

完成外文翻译、文献综述和开题，完成详细提纲；

第7学期第15-20周：

写作毕业论文，完成初稿；

第7学期寒假：

结合毕业论文选题开展调查研究；

第8学期第1-2周：

修改、完善毕业论文；

第8学期第3-6周：

参加毕业实习，开展调查研究，修改、完善论文，完成定稿；

第8学期第7周：

进一步修改毕业论文，毕业论文定稿上交；

第8学期第9-11周：

毕业论文答辩。

四、推荐阅读文献

[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则[S].北京：

经济科技出版社，2006.

[2]余恕莲.具体会计准则解析与实务例解[M].北京：

对外经济贸易大学出版社，2006.

[3]欧阳爱平.企业特殊业务会计核算[M].上海：

复旦大学出版社，2008.

[4]赵远新.新会计准则与税务差异的解读[M].北京：

中国税务出版社，2008.

[5]段晓宇，章新蓉.盈余管理视角下单项非货币性资产交换会计处理探讨[J].财会月刊，2010（11）．

[6]马妍.非货币性资产交换准则实施效果的分析与评价[J].会计之友，2009（31）．

[7]VessiliosP.Filios.Non-monetaryAccounting:

Anecessarydevelopmentforbettermanagerialdecisions.InernationJournalofValue-Basedmanagement.（1991）.

【毕论】

【业文】

（届）

非货币性资产交换会计及税务处理研究

所在学院

专业班级

会计学

学生姓名

指导教师

完成日期

摘要

非货币性资产交换准则实施了四年多，在各方面都取得了很大的进步，但由于我国市场经济的不健全，在实施过程中发现准则存在漏洞。

本论文通过对2007——2009年上市公司实施非货币性资产交换情况进行调查，发现有10家上市公司发生非货币性资产交换，其中有8家上市公司获得交换收入。

交换损益占非经常性损益的比重特别大的存在利用非货币性资产交换进行盈余管理的意图，这些上市公司可能是连续亏损的企业。

由于亏损企业大多主营业务收入下滑，主营业务成本上升，为了扭转亏损，利用一次性的非经常性损益是一个不错的渠道。

在研究非货币性资产交换过程中发现会计准则中存在盈余管理的漏洞，对部分企业为粉饰财务报表提供了方便。

证券监管部门应加大对上市公司特别是连续亏损或者扭亏的上市公司的监管力度，提高上市公司信息披露的透明度。

对严重违反法规而操纵利润的行为，应予以严肃查处，以确保上市公司的会计信息质量和整个证券市场的健康发展。

关键词：

非货币性资产交换；会计处理；税务处理；非经常性损益

Abstract

Non-monetaryassetsexchangedofguidelinesimplementmorethanfouryears,madegreatprogressinallrespects;duetoChina'smarketeconomyisnotsound,founddeficienciesinthestandardsimplementationprocess.Thepaperby2007-2009listedcompaniestoimplementtheexchangeofnon-monetaryassetstoinvestigatethesituation,thereare10companieslistedontheexchangenon-monetaryassetsoccur,includingeightlistedcompaniestoobtaintheexchangerevenue.Exchangegainsandlossesaccountedfortheproportionofnon-recurringgainsandlossesinparticularthepresenceoflargenon-monetaryassetsusingtheexchangeearningsmanagementintent;theselistedcompaniesmaybecontinuouslossoftheenterprise.Mostoftheloss-makingenterprisesthemainbusinessrevenuedecline,themainbusinesscosts,inordertoreversetheloss,theuseofone-timenon-recurringgainsandlossesisagoodchannel.Inthestudyofnon-monetaryassetsaccountingstandardsfoundduringtheloopholesintheexistingearningsmanagementonthepartofenterprisestoglossoverthefinancialstatementsprovidedforconvenience.Securitiesregulatoryauthoritiesshouldincreasethelossesoflistedcompanies,especiallyconsecutivelosses,orthesupervisionoflistedcompanies,improvethetransparencyofinformationdisclosureoflistedcompanies.Seriousviolationsoflawsandregulationsonthebehaviorofprofitmanipulationshouldbeseverelypunishedtoensurethequalityofaccountinginformationoflistedcompaniesandthestockmarket'shealthydevelopment.

Keywords:

Non-monetaryassets;Accountingtreatment;Taxtreatment;Decriminalizesprofitandloss

随着世界各国经济的发展，我国经济与世界经济的联系越来越密切，会计准则也趋同国际化。

2006年我国财政部颁布新会计准则，新准则实施以来已经在上市公司乃至其他各类型企业中逐步得到推广实施，但是由于我国市场经济的不完善，新准则的某些规定在实际操作过程中存在着漏洞。

我们通过对非货币性资产交换会计及税务处理研究，发现新准则存在的不足之处，对准则的完善起到积极的作用。

本文还将对上市公司非货币性资产交换行为进行研究，分析其交换损益占非经常性损益比重，以及对利润的贡献度，分析得出上市公司进行非货币性资产交换的意图。

1相关理论的概述

1.1研究背景

随着我国证券市场的迅速发展以及企业经营方式的不断改变，企业特别是上市公司之间非货币性资产交换资产置换业务越来越多，这些业务一方面为企业开展生产经营，优化资源配置提供了新途径，另一方面由于我国会计准则在这方面的空白，使之成为企业特别是上市公司利润操作的手段。

在这样的情况下，我国于1999年首次发布了《企业会计准则——非货币性交易》来规范此类业务的会计处理。

然而准则的发布在实务中没有起到预先设想的抑制企业利润操作的目的。

为了防止利用会计准则操纵上市公司业绩，在该准则实施了一年左右后，财政部于2001年对其进行了修订，要求换入资产一律以换出资产的账面价值计价，修订之后的《企业会计准则——非货币性交易》对于防止企业利用非货币性交易操纵利润方面起到了积极的作用。

但是随着非货币性交易实践的发展和深化，2001年版的非货币性交易准则在实践中暴露出了许多问题。

21世纪，随着世界各国经济的发展，各国经济的联系越来越紧密，会计准则国际化趋同成为发展趋势，我国正是在这个时候于2006年推出了新会计准则，其中非货币性交易准则再次被修订，公允价值重新被引入。

随着商业化程度越来越高的今天，企业追求利润最大化的现象日趋严重。

非货币性资产交换是近年来企业所关注的热点话题之一，之所以引起大家的关注是因为通过非货币性资产交换可以带给企业利益，对企业的发展起到促进作用。

但是由于市场经济的不完善，新准则在实施过程中也发现存在不足。

通过对非货币性资产交换的会计及税务处理研究，发现新准则在对非货币性资产交换的规定中，存在企业使用公允价值计量模式操纵利润的现象。

深入了解非货币性资产交换，对准则的完善和市场的和谐就显得非常有意义。

1.2有关概念的解读

1.2.1货币性资产和非货币性资产

（1）货币性资产

《企业会计准则》（2006）指出货币性资产是指持有的现金以及将以固定或可确定金额的货币收取的资产，包括现金、应收账款、应收票据及准备持有至到期的债券投资等。

这里的现金包括库存现金、银行存款和其他货币资金。

其基本特征是：

这些资产在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是固定的或可确定的。

一般来说，资产负债表所列示的项目中属于货币性资产的有：

货币资金、准备持有至到期的债券投资、应收账款、应收股利、应收票据、应收利息、应收补贴款、其他应收款等。

（2）非货币性资产

《企业会计准则》（2006）中提到非货币性资产是指货币性资产以外的资产。

其包括存货、固定资产、无形资产、股权投资以及不准备持有至到期的债券投资等。

非货币性资产有别于货币性资产的最基本特征是，其在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是不固定的或不可确定的。

（3）两者区别

两者的区别主要根据资产在将来为企业带来的经济利益，是否是固定的或可确定的。

如果资产在将来为企业带来的经济利益，是不固定或不可确定的，则为非货币性资产；反之，则为货币性资产。

1.2.2非货币性资产交换的定义

关于非货币性资产交换的概念，《企业会计准则——基本准则》（2006）有明确定论：

“非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。

该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）”。

根据新准则规定，在非货币性资产交换中，使用的货币资金占整个资产交换的比例低于或等于25%的是非货币性资产交换。

在实务工作中，交易的双方一般通过非货币性资产交换一方面满足各自生产经营的需要，同时也可以在一定程度上减少货币性资产的流出。

例如某一企业需要另一企业拥有的一个机器设备，而另一企业则需要这个企业生成的产成品，那么双方就可能进行非货币性交换的交易。

非货币性资产交换不涉及以下情形：

（1）非互惠转让。

所谓非互惠转让，是指企业以拥有的非货币性资产为代价转让给所有者或者其他企业，或者由其所有者或其他企业将非货币性资产无代价地转让给本企业。

这是一种单方面地非互惠转让，不属于交换。

因为一般说来，交换应该是互惠的、双赢的。

（2）企业合并（3）债务重组（4）发行股票中取得的非货币性资产。

1.2.3商业实质判定

《企业会计准则》（2006）提出非货币性资产交换满足商业实质必须满足以下条件之一：

（1）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。

（2）换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。

1.2.4公允价值的概念

国际会计准则委员会的定义是“公允价值，指在一项公平交易中，熟悉情况、自愿的双方交换一项资产或清偿一项债务所使用的金额。

”美国财务会计准则委员会的定义“公允价值，指在当前交易中，自愿的双方买入（承担）或卖出（清偿）一项资产（负债）所使用的金额，换言之，该项资产（负债）是在非强迫或清算拍卖的情形下买入（承担）或卖出（清偿）的。

”加拿大特许会计师协会的定义是，“公允价值，指没有受到强制的、熟悉情况、自愿的双方，在一项公平交易中商定的对价金额。

”虽然各国会计准则对公允价值概念的表述不尽相同，但都基于一种假定，即假定企业处于持续经营状态，不打算或不需要清算、不打算大幅度削减其经营规模，或以不利的条件进行交易。

所以公允价值（FairValue）是指熟悉市场情况的买卖双方在公平交易的条件下和自愿情况下所确定的价格，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖或者一项负债可以被清偿的成交价格。

在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉市场情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。

购买企业对合并业务的记录需要运用公允价值的信息。

在实务中，通常由资产评估机构对被并企业的净资产进行评估。

1.3研究目的

本选题的研究目的在于以研究上海证券交易所A股市场上市公司，截取2007年——2009年相关财务数据，通过对上市公司非货币性资产交换情况以及损益占非经常性损益的比重进行分析，分析上市公司进行非货币性资产交换的意图。

在揭示上市公司利用新准则不足之处进行盈余管理的现象和证据时提出个人意见和建议，对会计信息使用者提供有益的指导，为行业和证券监管部门提供相应的启示。

2非货币性资产交换的会税处理及其差异分析

2.1非货币性资产交换的会计处理

2006年新修订的《企业会计准则——基本准则》第7号对换入资产的计价方式作了很大的变动（见图1）。

图1换入资产计价方式

新准则第七条规定：

“企业在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：

支付补价的，换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

收到补价的，换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益”。

第八条“企业在按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费，作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：

支付补价的，应当以换出资产的账面价值，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。

收到补价的，应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价并加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益”。

支付补价的：

换入资产成本=换出资产公允价值+支付相关税费+支付补价

收到补价的：

换入资产成本=换出资产公允价值+支付相关税费-收到补价

【例一】2009年5月，甲公司以一台生产用设备换入乙公司的一辆货运汽车。

甲公司换出设备的账面原价为60万元，已提折旧10万元，公允价值为55万元；甲公司还以银行存款支付清理费0.5万元。

货运汽车的账面原值为70万元，已提折旧15万元，公允价值55万元。

甲公司另外支付给乙公司补价1.5万元。

假设甲公司换入的货运汽车作为固定资产管理，且没有对换出设备计提减值准备。

甲公司的账务处理（支付补价方）：

支付的补价÷（换出资产公允价值＋支付的补价）×100％＜25％

所以3÷（3＋55）×100％＝5.17％＜25％　该交换属于非货币性资产交换

换入机器的入账价值＝55＋0.5＋1.5＝57万元

应确认的损益=55－（60－10）＝5万元

借：

固定资产清理50

累计折旧10

贷：

固定资产——设备60

借：

固定资产清理2

贷：

银行存款2

借：

固定资产——汽车57

贷：

固定资产清理52

营业外收入5

乙公司的账务处理（收到补价方）：

收到的补价÷（换入资产公允价值＋收到的补价）×100％<25％

即3÷（3＋55）×100％＝5.17％小于25％　该交换属于非货币性资产交换

换入汽车的入账价值＝55－1.5＝53.5万元

应确认的损益=55－（70－15）=0万元

借：

固定资产清理55

　累计折旧15

贷：

固定资产——汽车70

借：

固定资产——设备53.5

银行存款1.5

贷：

固定资产清理55

【例二】2009年6月，甲公司用一闲置的固定资产换取乙公司的长期股权投资，固定资产账面原价为225万元，累计折旧160万元；乙公司的长期股权投资，账面价值90万元，均未提取减值准备，双方另外决定乙公司支付10万元补价给甲公司。

因为交换资产的公允价值均不能可靠计量，所以以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。

甲公司账务处理（收到补价方）：

收到的补价÷换出资产的账面价值×100％<25％

所以10÷65×100％＝15.38％小于25％该交换为非货币性资产交换

借：

固定资产清理650000

累计折旧1600000

贷：

固定资产2250000

借：

长期股权投资550000

银行存款100000

贷：

固定资产清理650000

乙公司的账务处理（支付补价方）：

支付到的补价÷换出资产的账面价值×100％<25％

所以10÷90×100％＝11.11％小于25％该交换为非货币性资产交换

借：

固定资产650000

贷：

长期股权投资550000

银行存款1000000

入账价值的不同可以进行盈余管理。

当交换具有商业实质，且换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。

【例三】2009年8月，甲公司以其拥有一幢公寓楼与乙公司持有的股票相交换，甲公司的公寓楼符合投资性房地产的条件，但未采用公允价值模式计量。

账面原价为900万元，已提折旧150万元，未计提减值准备，在交换日的公允价值为800万元。

乙公司持有的股票投资账面价值为600万元，在交换日的公允价值为750万元，另外乙公司仅支付补价45万元给甲公司。

甲公司换入股票后仍然用于交易目的。

假定该项交易过程中不涉及其他相关税费。

假设该交易具有商业实质，换出资产和换入资产的公允价值均能可靠计量。

因为支付的补价小于25％，此交易为非货币性资产交换。

若都以换入资产公允价值计量。

甲公司账务处理：

借：

其他业务成本7500000

　　累计折旧1500000

贷：

投资性房地产9000000

借：

交易性金融资产7500000

银行存款450000

贷：

其他业务收入7950000

乙公司账务处理：

借：

投资性房地产8000000

贷：

交易性金融资产6000000

银行存款450000

投资收益1550000

若是换出资产的公允价值计量，则：

甲公司账务处理：

借：

交易性金融资产7550000

银行存款450000

贷：

其他业务收入8000000

乙公司的补充会计分录为：

借：

投资性房地产7950000

贷：

交易性金融资产6000000

银行存款450000

投资收益1500000

从上面例子中可以看出，甲公司采用不同基础计量可将其他业务收入作为可操纵利润实施盈余管理，比如为了粉饰企业财务报表，甲公司可以认为其换出资产的公允价值更为可靠，这样，其他业务收入就多出了50000元。

但如果以纳税角度来讲，甲公司又可以以有确凿的证据表明换入资产的公允价值更可靠，从而减少收入50000元，进而减少其应纳税所得额。

同样，乙公司也可以以不同基础计量，从而选择以1550000元而不是1500000元的投资收益作为入账金额，这样可以虚增一部分利润，从而部分地“提高”自己的盈利能力。

2.2非货币性资产交换的税务处理

非货币性资产交换的流转税处理，主要指增值税、消费税、营业税等的处理。

在税法上，非货币性资产交换都应该做视同销售处理，按换出资产公允价值（计税价格）确认其计税收入。

在以物易物活动中，增值税一般纳税人双方都应按照换出资产的市价开具增值税专用发票或其他合法票据。

这里，换出资产的市价等同于新准则中换出资产的公允价值。

因此无论是固定资产还是存货的公允价值都应以其含税价作为确定的基础，因为含税价等同于市价。

以生产的应税消费品换取生产资料、消费资料也要视同销售缴纳消费税。

根据《营业税暂行条例》规定，转让无形资产或销售不动产，是指有偿提供应税劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为，这里的有偿包括取得货币、货物或其他经济利益。

可见以无形资产或不动产为标的的非货币性资产交换应属于销售行为缴纳营业税。

其计税价格主要是根据市场价格来确定。

（1）非货币性资产交换增值税处理

【例四】009年9月，甲公司与乙公司协商，将库存原材料与乙公司生产的库存商品进行交换。

甲公司换出资产的账面价值为300万元，公允价值和计税价格均为320万元。

乙公司换出资产的账面价值为280万元，公允价值和计税价格均为468万元。

假设甲乙公司换出资产均未计提减值准备，该交换具有商业性质。

甲乙两公司均为增值税一般纳税人，适用税率为17％。

不考虑除增值税以外的其他相关税费。

甲公司的账务处理：

借：

库存商品2520000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）680000

　　贷：

其他业务收入2735000

　　应交税费——应交增值税（销项税额）465000

　　结转相关成本：

　　借：

其他业务成本3000000

贷：

原材料3000000

通过这种方式甲公司可以减少税负21500元。

（2）非货币性资产交换消费税处理

【例五】2009年10月，乙公司将自产库存消费品换取甲公司原材料作为生产资料，该库存消费品本月平均含税价格为320万元，最高销售价格为360万元，消费税率为10％。

甲乙两公司均为增值税一般纳税人，增值税税率为17％。

乙公司账务处理：

　　借：

原材料2735000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）465000

　　贷：

主营业务收入2735000

　　应交税费——应交增值税（销项税额）465000

　　结转相关成