新形势下国际避税和反避税问题.docx

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新形势下国际避税和反避税问题

摘要

避税是一个比较复杂的问题，无论是在经济层面还是在法律层面，人们对它都有不同的看法。

由于经济全球化，国际避税问题越来越严重，越来越多的国家开始重视避税问题，并加强相互之间的合作。

在这种情况下，我们需要深入研究避税与反避税问题，把握其内在特征，完善我国税收管理水平。

关键词新形势国际避税反避税

ABSTRACT

Whetheritiseconomicallyorlegally,taxavoidanceisacomplicatedquestionwithoutaproblem.Withthedevelopmentofeconomicglobalization,internationaltaxavoidanceintensified,countriespaymoreattentiontothedomesticantiavoidancelegislationandenhancinginternationalcooperation.Inthissituation,itisnecessarytocarryonthethoroughdiscussionoftaxavoidanceandantitaxavoidance,onlyonthebasisofextensiveresearch,reallygrasptheessencecharacteroftaxavoidance,inordertoconstantlyimprovethetaxandimprovetheleveloftaxcollectionandadministration.

KEYWORDSNewsituationinternationaltaxavoidanceantiavoidance

前言

我们所说的国际避税，一般是指国内避税活动在国际上的延伸，具体是指纳税人利用不同国家税法的不同，运用非法手段达到减轻纳税义务的目的。

自从我国加入世贸组织之后，与世界各国的金融活动变得更加频繁，因此跨国纳税活动变得更加活跃，导致国际避税问题日益严重起来，税务机关将面临巨大的挑战。

一、国际避税

（一）国际避税的界定

1.国际避税的概念与特征

（1）国际避税的概念。

相对于其它概念来说，国际避税概念并不明确，它的定义一般很难被人们广泛接受。

纳税人为了减少或者逃避纳税的数额，他们往往会利用法律上的漏洞或者疏忽之处来处理自己的事务，这就是一般意义上所说的避税。

由于没有明确的法律规定，因此虽然避税行为是不道德的，但却是符合法律的，不是我们所说的欺诈行为。

而国际避税是指纳税人利用合法的手段来减轻或者是逃避税收，他们所利用的是不同国家之间税法上或税务协定中所存在的漏洞或是差别。

（2）国际避税的特点一般体现在以下几个方面：

第一，这是一种具有人为因素的行为，它是一种商业经营目的，但缺乏一定的合理性和说服力；第二。

避税所使用的方法具有很强的隐蔽性，一般利用的是不同国家税法的差异以及不严格的税收协定；第三，避税行为一般都跨越多个国家；第四，这种行为在当事国不属于违法行为。

2.国际逃税与国际避税

国际逃税指的是跨国纳税人使用欺诈或其它非法手段来逃避税收或在相关税务协定中规定的纳税义务，违反了有关国家的税法，或者利用了国际税务管理中所存在的漏洞。

从它的定义来看，我们可以发现，国际逃税与国际避税有着本质上的区别，无论是在法律规定上还是在行为手段上，因此，在国际上，处理二者的方法也截然不同。

对于跨国避税问题，有关国家一旦发现之后，会对国内税法和国际税法协定做出相应的补充，以避免这类事件的发生。

在作出补充之前，我们是无法做出处理的，更不用说追究当事人的责任了。

但是对于跨国避税问题，相关的当时国家可以根据国内税法规定或是国际税法协定对逃税人进行一定程度的处罚，这要根据具体情况而定，这意味着如果是逃税行为，是需要付出法律代价的。

跨国逃税与国际避税的概念及其相似，由于国际经济活动变得越来越复杂，有时候两者相互交错，不像国内的避税和逃税问题那样容易区分。

在同一个国家，法律制度明确，合法与非法界限清晰，但在国际上，不同国家由于国情的不同，对于同一问题的立法可能不一样，所依据的标准也有所区别。

所以当国际税法实行的时候，难免有很多疏忽之处，对于纳税人的行为是否合法也较难划分。

（二）国际避税原因探析

国际避税的产生存在一定的主观原因，这是由于跨国纳税人在进行国际投资活动的时候，经受不住巨大利益的诱惑。

产品的价格主要由成本、利润以及税收组成，有些纳税人为了获取更多的额外利益，不得不使用各种手段来获取最大的利润。

除此之外，跨国避税还存在许多客观因素，主要体现在以下几个方面：

1.各国税收管辖权约束规范的差异

来源地管辖权、居民管辖权以及公民管辖权共同组成了税收管辖权。

不同的国家对于约束税收管辖权都有自己的规定，但都包括了确认公民是否拥有某国国籍为准以及对所得地和居民的评判标准。

来源地管辖权主要针对的是在来源国所取得的利益，而对于超出部分的所得，不能强制要求承担该国的税收义务。

但在确定所得是否来源本国时，不同国家所采用的标准有可能有所区别，比如说，有些国家所采用的标准是劳务提供地，有些国家采用的标准是签订合同地，有些国家采用的标准是权利使用地。

所以，很多跨国纳税人会利用不同国家所制定标准的不同，把自己在该国的所得变为来自其他国家，从而钻取税收管辖权的漏洞。

而居民管辖权所要求的是本国居民在所有国家的所得课税，但不同国家对本国居民所制定的评判标准却有所不同，例如对自然人的评判标准一般都是时间及住所等等，而对于居住时间的规定更是多种多样，这在一定程度上客观地为纳税人避税提供了条件。

2.各国所得税制的税率差异

影响跨国投资者经营利润的一个直接因素是所得税，而所得税的税率高低又会直接影响到投资者的净收入，在很大程度上，这减轻了投资者的税收负担。

3.国际避税地的存在

国际避税地指的是某个国家或者是地区为了引进外资或者是技术为纳税人提供了一个有利场所，在这里，纳税人可以少承担甚至是不承担所得税等。

因此，国际避税地一般都会给纳税人提供一定的税收优惠。

国际避税地促进了纳税人进行国际避税活动。

4.避免双重征税方法的差异

在各国的税收制度和国际税收协定中，所规定的双重税收方法存在一定的差异，为国际避税提供了外部条件。

双重征税所使用的免税法等方式为跨国纳税人逃避税收提供了极大的便利。

5.国际互联网技术的冲击

当前，国际互联网发展得十分迅速，这使得跨国公司内部功能的一体化进程大大加快了通过国际互联网，产品更容易地被运输到世界各地，其中就包括了避税地，跨国企业也容易在避税地建设基地公司。

近年来，网络银行逐渐普及，电子货币加密技术也逐渐投入使用，这使得纳税人的交易定价变得更为灵活隐蔽，能更加方便地选择税收管辖权。

这些都使得跨国公司利用虚拟业务以及价格来达到国际避税的目的。

（三）国际避税方式和方法探析

我国加入世贸组织后，经济形势发生了变化，跨国纳税人所采用的国际避税手段也变得多种多样，其主要特点是利用利润来减少税负。

1.回避税收管辖权

回避税收管辖权同时回避了居民税收管辖权和来源地税收管辖权。

我国行使居民税收管辖权的根据是纳税人在我国居住时间是否超过一年。

所以在我国，自然纳税人可能采取居住在国外或减少在国内的居住时间以达到避免在我国作为居民行使纳税义务的责任。

企业法人可以通过多种方式来达到避税的目的，例如通过选择税收居所来避免居民税收管辖权。

我国的所得税法规定，对不具有中国法人资格并且总部没有设立在中国境内的外国企业，一律实行来源地税收管辖权，只收取来源于中国境内的所得税。

这样使得外企会把内部利润通过运作转移到海外，从而达到避税的目的。

2.转让定价

转让定价又被称为转让价格。

根据企业的战略目标，跨国企业与其关联企业之间转让材料、半成品和产品，或者互相提供内部服务、专用权利等等，通过一系列的活动可以确定企业的内部价格。

目前，根据我国的国际税收实践，在关联企业中，跨国公司通过转让价格来达到避税目的主要包括以下几个方面：

第一，关联企业之间在进行商品交易时，一般会采用压低定价的方法来把流转税转移成利润，从而达到避税的目的。

第二，关联企业之间进行商品交易时，可以通过抬高定价的方式来转移所得收入，达到避税的目的。

第三，关联企业之间一般通过无偿借贷的方式来减轻利息的负担，从而达到避税的目的。

第四，关联企业之间的支付报酬方式一般都不符合常规方式，通常是不计报酬来达到转移收入的目的。

第五，关联企业之间的劳务可以通过有形资产进行转让，通过不合规的手段把价格转变为利润，从而达到避税的目的。

第六，关联企业通过不计报酬或不合常规的价格来转移无形资产，达到避税的目的。

3.利用避税地

利用避税地来逃税是目前跨国纳税人所采取的主要手段之一，其主要做法就是在避税地设立基地公司。

基地公司是指在避税地所建立的分公司，控股股东一般属于高税负国家，主要目的是为了转移或者是积累公司的某种所得。

在我国，纳税人会在避税地建立各式各样的基地公司，然后把所得到的收入都放在基地公司的名下，主要是想要利用低税率甚至是零税率来积累所得收入在进行其它投资以积累更多的投资。

如果这些收入没有归入我国，就会造成我国的税收减少。

4.税收协定滥用

税收协定滥用也被称为选择条约。

在这种情况下，条约受益人会在从事有关经济活动时利用条约让自己享受到税收优惠、如果滥用税收协定，会造成许多非条约受益人逃避应承担的税负，达到避税的目的。

5.弱化资本

弱化资本主要针对的是跨国投资者，特别是跨国企业，他们通过减少股份资本的手段来扩大贷款的份额。

企业一般会采取股份融资和贷款融资这两种方式来进行投资。

而关于税收待遇，贷款融资明显处于优势地位。

因此，有些跨国企业会把股份形式的资金转变为贷款的方式，以达到逃避税收的目的。

如果贷款的利率很多，跨国公司在避税时会得到巨大的利益。

6.电子商务避税

国际互联网的发展为企业和消费者的直接交易提供了极大的便利，这在很大程度上削弱了中介的作用，中介在商务活动中比较熟悉税收法规，这样一来他们代扣和代缴税费的作用也就大大减弱了，而且由于计算机科学的迅速发展使得奶水人可以用账户和密码来保护私人信息，也便于避税信息的隐藏，为税务当局的排查带来了极大的难度。

（四）当前防范国际避税的法律对策

国际避税是一种典型的经济现象，是长期存在的，随着时代的发展，这种经济现象也变得多样化和复杂化，因此，我们需要建立一套完整的法律体系来管理国际避税。

1.完善税收立法，制定反避税条款，扩大税务部门反避税的权力

我们应该针对避税现象单独制定出反避税条款，主要包括以下几个方面的内容：

第一，明确集团内部关联企业的定义，为反避税提供一定的法律依据；第二，完善相关的法律法规来防止定价转让的发生，我们需要根据国际市场的交易原则、举证原则以及税收原则来制定法规，并按照正常的交易原则在事后对跨国定价进行适当调整；如果掌握了完备的资料以及确凿的证据，相关税务部门有调整和作出惩罚的权利；对于不配合税务机关的纳税人，制定相关惩罚制度；在国际反避税活动中，明确相关部门的职责，对于不配合或者是发现违章现象的部门，应制定惩罚条款。

2.实现企业所得税“内外统一”，坚持“国民待遇”原则

自从我国加入世贸组织之后税收待遇原则逐渐趋向于中性化，税收歧视现象逐渐被消除。

目前国内企业和国外企业所使用的是两套不同的所得税法，这种现象必须马上得到完善，增加我国税法的公平性和透明度，也能在一定程度上减轻低税点和滥用税收优惠的现象。

由于当今的经济活动日益复杂起来，我们可以针对那些特定的经济行为，采取一种特殊的特定优惠法，给予他们一定的税收政策优惠，这样可以有效区分不同的层次和范围。

3.防范利用避税地的措施

在我国的税法中，应明确规定判断国际避税地的具体标准，这样可以对这些避税地限制一定的条件，以控制其范围。

根据评判标准，我们可以罗列出这些避税地所在国家的名单，如果我国企业与名单上国家子公司有密切的商业活动，有关税务部门应该给予高度重视，如果有必要，可以进行反避税措施。

如果国内企业在这些国际避税地设有基地公司须规定一定标准的控股比例来确定其是否使用针对避税地的对策税制。

除此之外，我们可以借鉴国际上其他国家的经验，例如通过外汇管制来防止资本流出等等，这样中央银行可以有效监督所有与我国有联系的国际金融活动。

4.防范滥用税收协定和弱化资本避税的措施

第一，根据纳税人所申请的减税、免税是否符合税收协定的规定，税法应该给予税务机关来决定是否允许；第二，当我们和其他国家签订税收协定的时候，，应当重视引入反滥用的条例，如果协议已经签订完毕，我们同样可以要求重新谈判，这样可以填补税收协定中存在的漏洞，以防止滥用税收协定；最后，对于那些被认为是避税地的国家，我们应该尽量避免与它们进行税收协定的签订，这样可以有效减轻滥用协定。

对于国际上的先进经验，我们要积极借鉴，；在法律方面，我们要明确条款以防止企业通过弱化资本来达到避税的目的；对于税务机关，要加强对跨国集团关联企业之间来往款项的审查，确定其性质属于投资性质还是贷款性质，再根据债务与资产的比率标准来确定企业是否有弱化资本的行为。

如果企业的债务与资产比率超过了所规定的标准，就属于弱化资本行为。

除此之外，如果纳税人不同意税务机关的核定，我们可以作出相关规定，让他们承担举证责任。

5.适应新形势，采取相应步骤和措施防范电子商务国际避税

根据电子商务的要求，我们应该建立适当的税收管理制度。

第一，税务部门的网络建设需要被加强，尽可能快的与国际互联网实现全面连接，包括了网上银行以及海关等等，这样可以密切与国际上税务机关之间的合作，真正实现网上监控与调查。

第二，全面推广电子商务税务登记制度，如果纳税人想要在互联网上进行交易，必须办理相关手续并到税务机关办理有关电子商务的税收登记。

，第三，从支付方面入手，解决电子商务的税收管理问题，减少税源流失。

我们可以把电子商务的支付体系作为监控、追踪金融交易的主要方法。

可以考虑把电子商务建立和使用的支付体系作为稽查、追踪和监控交易行为的手段。

另外，要加大力度对智能征税软件的开发进行研究，在网络上形成系统的自动征税体系，其次，组织研制开发智能征税软件，形成网上自动征税系统，如果应税商品或劳务通过网络平台实现交易，它能够自动识别出来，并确定适用的税种、税率，再通过计算得出应缴的税额，最后将所收的税款自动转到税务部门的相关账户中。

第三，对现行的税法进行改革与完善，对于新兴的电子商务，要逐渐补充对其适用的条款。

进一步明确电子商务环境下的纳税时间、纳税地点、税率以及保管制度等方面。

如果国际税收问题出现在电子商务环境下，我们需要重新定义和解释传统的税收概念，明确并适应新兴的电子商务环境。

最后就是与其他各国加强合作，对国际税收协定进行完善。

二、国际反避税

（一）国际反避税情况

为了保护国家利益，针对主要的国际避税手段，欧美国家制定了许多反避税制度，这在一定程度上打击了国际避税活动。

在完善税务制度体系时，反避税制度是其中的一种特殊组成。

它是政府为了打击避税活动所采取的一种法律化措施，使得税收管理制度变得有法可依。

税法存在漏洞是避税活动产生的主要客观因素，因此完善税法可以有效减少纳税人的避税行为。

从各国成功的反避税实践来看，反避税的法律措施包括以下几种类型：

1.一般性反避税条款

在一般性反避税条款中，广泛采用一般经济概念而不采用准确严密的法律概念表述课税对象，概括的范围比较广泛，增加了税务当局对避税习惯做法采取行动的机会，使税务机关具有更大的灵活性，有利于有效开展反避税工作。

2.特殊的反避税条款

制定具体的法律法规来规范课税对象，把应有的征税活动以及项目纳入课税对象的范围里，明确其法律解释。

由于特殊的反避税条款具体、清晰、确定和执行便利，是普遍采用的反避税的法规形式。

3.特殊规定和一般准则相结合

在税法规定中一方面要有对交易行为的具体描述，另一方面也要有一般性的规定，这样可以授予税务机关处理的权力，以避免避税现象的发生。

4.综合全面的反避税条款

全部税法适用于综合反避税条款。

它的特点十分广泛，在一定程度上，税务机关的处理权利得到了扩大。

根据以上内容，常用的反避税法律措施主要有两种，一是一般性的规定，二是规定纳税人的交易行为。

（二）我国反避税情况

1.我国反避税取得的成就

在国内法方面，我国先后颁布的《外商投资企业和外国企业所得税法》及其实施细则，《中华人民共和国个人所得税法》（以下简称《个人所得税法》）及其实施细则，《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征收管理法》）及其实施细则等重要法律法规，形成了较为完善的所得税征收法律体系。

其中的一些规定对于防止避税具有重要意义。

（1）严格了税收登记和纳税申报制度

《税收征收管理法》第9条、第10条规定，企业在领取营业执照后必须办理税务登记。

企业如果迁移、改组、合并、分立、终止以及变更注册资本、经营范围等，必须到税务机关进行相应的变更登记。

关于纳税申报，《税收征收管理法》第16条明确要求纳税人在法律规定或税务机关依法确定的申报期限内办理纳税申报，报送纳税申报表、财务会计报表以及其他纳税材料，比如说关联企业年度往来申报表等等。

（2）授予税务机关就税款征收事项的检查监督权

依照法律，对于外企在我国经营机构的纳税情况和扣缴义务人的代扣税款情，我国的税务机关有权对其进行检查。

（3）建立了防止关联企业利用转让定价进行避税的法律制度

1991年开始实施的《外商投资企业和外国企业所得税法》第13条及其实施细则第4章专门规定了关联企业业务往来的税务管理。

1992年由国家税务总局制定发布的《关联企业业务往来税务管理实施办法》使上述规定更为完善，更具可操作性。

（4）加强了国际合作

随着我国深化改革，我国已经陆续与70多个国家签订了双边税收协定。

而且在我国近来所签订的税收协定中开始出现了防止滥用税收协定的条款。

（三）我国反避税工作中存在的问题

这几年，我国发布了有关税收的一系列法律法规，税务部门的反避税工作取得了一定效果，但比起其他方面，我国的反避税工作还是相当薄弱，还存在很多问题，主要体现在以下几个方面：

1.立法方面

（1）涉外税收立法中反避税方面的规定大多较原则，可操作性差，增加了税务机关反避税的难度。

以防止转让定价为例，《外商投资企业和外国企业所得税法》的实施细则的第54条规定了转让定价的四种调整方法和使用顺序：

“

（一）在独立企业间，使用相同或者类似购销业务活动的价格；

（二）根据再销售，对于无关联关系的第三者价格，给予合理的利润水平；（三）按成本加合理的费用和利润；（四）其他合理方法。

”前三种方法规定较为具体，却规定了使用顺序，对第四种方法未作出明确规定。

由于某些规定，我国税务部门一直使用的是第一种方法，但由于市场变化迅速，价格也难以捉摸，难以把握其尺度，因而无法执行得当，没有办法符合正常交易的原则。

（2）应对利用资本弱化、避税港避税的法律规定，我国基本是一片空白

目前国际上有两种有效的避税方法，分别是弱化资本和避税港避税，多个国家的税务机关都对此密切关注，并采取了相关反避税规定。

现在很多企业到中国投资时会向银行借贷大量资金。

这些企业向银行贷款，不仅仅是缺少资金，而是通过加大借入资金比例，扩大债务资产的比率，制造“资本弱化”，达到避税的目的。

但我国目前只对转让定价制定有专项法规，尚无应对这些避税行为的法律规定。

这不仅会导致税收的减少，还会影响经济规模的发展壮大，不利于经济的正常运行。

（3）税收优惠政策过多，不利于公平税负，从而刺激避税活动的产生

近年来，为了发展经济，我国鼓励投资者进行各种投资和业务往来，从上世纪八十年代开始，我国开办了各种经济开发区和经济特区，在税收上给予一定的优惠，例如降低税率、减少纳税环节，对纳税人非常有利。

从客观上看，这给不同地区的税收水平带来了差距，有些纳税人就会利用这些差距达到避税的目的。

如果这种情况继续发展下去，我国很有可能成为一个巨大的避税地。

所以，我们需要立刻进行税收优惠政策的调整。

2.税收征管方面

在我国的反避税工作中，除立法方面的不足外，在税收征管方面也存在一些问题，主要集中在以下几点：

（1）查询掌握市场价格资料的渠道不畅

当前我国外商投资企业避税手法最常见、最大量、最隐蔽的是采用转让定价来转移利润。

要防范利润转移，维护国家税收利益，关键问题是掌握国际市场上的各种原材料和产品的价格，更要注意国际市场上无形资产的价格。

当前，外商基本垄断了投资企业的购销大权，而且通过的是关联公司，由于中方无权过问你，因此无法了解其价格。

虽然税务部门付出了较多，但由于无法了解准确的信息，无法掌握实际的价格资料，也就没有办法发现外企与其关联企业之间所存在的问题。

税务部门和纳税人获取的信息是不对称的。

纳税人有关经济活动的真实情况往往处于未知状态，要获取有关资料非常困难。

首先是税务机关搜集情报的能力受到人力、物力的制约。

其次是各种合法的或事实上的商业、职业或银行秘密客观上阻碍着税务机关获取信息的来源。

税务机关不能得到所需资料，无法适当评价纳税人经济情况。

如果获得信息的成本过高，税务机关也会放弃这方面的努力。

（2）蓬勃发展的电子商务对涉外税收带来了不同于传统经济体制下税收征管的新问题

这主要体现在常设机构和住所的概念受到冲击。

在现行的国际税收做法中，我们一般把外企是否在该国设立常设机构作为是否征收居民营业所得税作为依据；而一些国家对于成为跨国纳税人的自然人的征税依据是以住所和居住时间来判断的。

互联网不受空间的限制，电子商务模糊了固定营业场所和居住地的概念。

商家所利用的是网络上的网址和网页向消费者提供产品和服务，并不像传统商家那样需要常设机构，因此缺少征税的依据。

即使我国在《外商投资企业和外国企业所得税法》中有在中国境内设立机构、场所从事生产经营和虽未设立机构、场所，而有来源于中国境内所得的外国公司、企业和其他经济组织均为外商投资企业和外国企业所得税纳税人的双重规定，仍会由于电子商务操作的特性产生征税对象的判断及税款征收等一系列问题。

（四）国际反避税新形势

1.国际金融危机的爆发促使发达国家加强反避税监管

从2008年开始的国际金融危机的后续影响不断蔓延，全球需求下降对发达国家的税收增长构成消极影响。

发达国家基于本身外向型经济的特点，对其广泛的海外投资高度关注，纷纷加强了对海外税基的反避税管理。

由于欧美发达国家不断加强对海外税基的监管力度，多个国际避税地损失严重，其中包括瑞士等国家，他们纷纷承诺执行经济合作与发展组织（OECD）相关情报交换和提升透明度的标准。

美国国内收人局调整了反避税机构设置，设立“全球巨富产业征管机构”，全方位提升反避税监管。

中国承接了大量发达国家的海外投资，积极地应对发达国家的反避税监管压力，已成为必然。

2.无形资产转让定价监管持续加强

各国政府和跨国公司为争夺财政资源进行着无声的较量，国际间经济的竞争更多地体现在无形资产的竞争上。

有数据表明，30%的国际贸易是与知识产权有联系的货物、服务贸易，无形资产占上市公司市场价值的50%一70%。

2009年，美国建议扩大无形资产涵盖的范围，增加商誉、持续经营和熟练技术员工团队等内容，扩大无形资产转让定价调查的范围。

2012年6月，OECD推出转让定价指南第六章“有关无形资产特别意见”的草稿，为发达国家更多地启动无形资产调查提供共同依据。

同时在亚洲，日本、韩国、菲律宾等国的税务当局纷纷表态要将无形资产的转让列人近期工作的重点。

3.发展中国家不断强化转让定价监管

金砖国家强化反避税监管一直呈上升趋势，这在一定程度上拓展了发展中国家在国际转让定价领域的话语权。

例如以中国为首的部