土地增值税鉴证工作底稿填制培训二.docx

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土地增值税鉴证工作底稿填制培训二

土地增值税鉴证工作底稿填制培训

第二讲　收入类基础数据表的编制

第一节　收入类基础数据表的审核

　　一、收入类工作底稿介绍

　　收入类工作底稿共6张，是中税协统一设计的范本，本讲中增加自行设计工作底稿1张，为《计入房价单独收取的（或计入转让收入）代收费用鉴证表》。

中税协统一设计的范本中：

《房地产转让收入明细鉴证表（普通住宅）》、《房地产转让收入明细鉴证表（其他商品房）》、《商品房出租及其他自用鉴证表》为进行转让商品房清算鉴证时专用，《房地产转让收入明细鉴证表（其他项目）》为进行转让其他项目清算鉴证时专用，其他2张为通用工作底稿。

该6张工作底稿分别为：

《房地产转让收入鉴证表》、《房地产转让收入明细鉴证表（普通住宅）》、《房地产转让收入明细鉴证表（其他商品房）》、《房地产转让收入明细鉴证表（其他项目）》、《商品房出租及其他自用鉴证表》、《未计入房价单独收取的（或计入转让收入）代收费用鉴证表》。

　　二、收入类工作底稿填制情况审核要点

（一）审核工作底稿所列事项是否全面填制，对漏项的应追加鉴证程序。

（二）审核工作底稿披露的鉴证事项在鉴证项目中的实际发生情况。

　　（三）审核会计数据逻辑关系和会计处理方法的合规性情况。

　　（四）审核《商品房购销合同统计表》及相关合同所记载金额的一致性。

　　三、鉴证程序审核

　　审核收入类工作底稿，应关注外勤人员是否执行了土增指南第十七条至第二十二条规定的鉴证程序。

下面介绍土增指南第十七条至第二十二条规定的收入类情况鉴证程序的具体规定：

　　第十七条根据准则第十七条、第十八条的规定鉴证收入项目，应特殊关注：

（一）调查收入有关的内部控制：

　　1、根据收入有关的内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督等内控要素，评价内部控制的设计有效性；

　　2、调查内部控制的运行有效性；

　　3、综合设计和运行的评价，对销售有关的内部控制的有效性做出总体评价；

　　4、评估销售有关内部控制目标实现的风险，判断是否存在重大漏洞。

（二）审核销售明细表、房地产销售面积与项目可售面积的数据关联性，以核实应计入增值额的收入。

　　（三）对房地产开发企业销售商品房取得的收入，应按照《商品房购销合同统计表》及相关合同所记载的金额确定。

　　（四）对于实物收入，一般要通过对这些形态的财产进行评估（通常采用市场交易法）确认其价值。

对于其他收入，其价值需要进行专门的评估。

　　（五）对纳税人转让房地产无法提供收入资料或提供收入资料不实造成成交价格明显偏低的，收入确定由主管地方税务机关依照上述方法的市场价格核定。

　　（六）对房地产销售合同的审核。

在审核转让房地产取得的收入时，应当查看纳税人提供商品房购销合同内容，确定商品房购销合同中取得收入的来源情况，是否包括货币以外的经济收益，并按合同记载的金额、销售面积汇总后与清算面积和收入进行核对，确定土地增值税计税收入。

　　（七）获取或编制房地产转让收入明细表，复核加计正确，并与报表、总账、明细账及土地增值税纳税申报表等进行核对。

　　（八）正确划分预售收入与销售收入，防止影响清算数据的准确性。

　　（九）鉴证清算项目收入应填制工作底稿（范本）中有关鉴证表：

《企业内部控制调查表》，《与收入相关的面积明细鉴证表》，《房地产转让收入鉴证表》，《房地产转让收入明细鉴证表（普通住宅）》，《房地产转让收入明细鉴证表（其他商品房）》，《房地产转让收入明细鉴证表（其他项目）》，《商品房出租及其他自用鉴证表》，《未计入房价单独收取的代收费用鉴证表》。

　　第十八条根据准则第十八条的规定鉴证收入截止性测试、销售业务真实性、销售收入准确性，应特殊关注：

（一）收入截止性测试可选择下列方法：

　　1.以账簿记录为起点。

从资产负债表前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与交房凭证，目的是证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入；

　　2.以销售发票为起点。

从资产负债表日前后若干天的发票存根查至交房凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入。

具体做法是抽取若干张在资产负债表日前后开具的销售发票的存根，追查至交房凭证和账簿记录，查明有无漏记收入现象；

　　3.以交房凭证为起点。

从资产负债表日前后若干天的交房凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定销售收入是否已记入恰当的会计期间。

（二）鉴证销售业务的真实性可选择下列方法：

　　1.对销售退回业务应根据退回合同、收款单证、退款单证、产权证等证据，确认销售退回的真实性；

　　2.对销售折扣与折让业务应根据被鉴证单位折扣折让制度和按税法规定开据的折扣折让发票，确认折扣折让的真实性；

　　3.对以土地使用权投资开发的项目应根据有关工商登记资料、出资协议、产权证等证据，确认土地使用权投资的真实性；

　　4.对按揭销售业务应根据销售合同、报房屋管理部门按揭资料、银行按揭合同等证据，确认按揭销售业务的真实性；

　　5.对以房地产换取土地使用权应根据交换前后的产权证、交换合同、评估报告等证据，确认以房地产换取土地使用权的真实性；

　　6.对还本销售业务应根据还本销售合同、产权证明、销售发票、收款单证等证据，确认还本销售业务的真实性；

　　7.对销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致而发生补、退房款的，应根据销售合同、测量报告、退补款凭证等证据，确认退补款业务的真实性。

　　（三）鉴证销售收入的准确性可选择下列方法：

　　1.审查销售发票上的数据；

　　2.审查主营业务收入明细账、记账凭证及销售发票等原始凭证；

　　3.审查销售发票上的详细内容及销售价目表；

　　4.审查销售收入确认时间；

　　5.审查销售收入计价、分摊、结转等情况；

　　6.审查商品房销售收入的会计处理归属清算项目是否正确，是否存在应记入本清算项目销售收入错记入其他清算项目，或将应记入其他清算项目销售收入错记入本清算项目。

　　（四）收入的截止性测试，鉴证销售业务的真实性、准确性，应填制工作底稿（范本）中有关鉴证表：

《房地产转让收入鉴证表》，《房地产转让收入明细鉴证表（普通住宅）》，《房地产转让收入明细鉴证表（其他商品房）》，《房地产转让收入明细鉴证表（其他项目）》，《商品房出租及其他自用鉴证表》，《未计入房价单独收取的代收费用鉴证表》，《本次清算项目成本分摊比例鉴证表（普通住宅和其他商品房）》，《本次清算项目成本分摊比例鉴证表（其他项目）》。

　　第十九条根据准则第十九条的规定鉴证征税收入与免税收入的划分情况，应特殊关注：

（一）征税项目与免税项目的转让收入的确认、计量方法是否一致。

（二）正确划分征税项目与免税项目的收入界限。

　　（三）鉴证征税收入与免税收入的划分情况，应填制工作底稿（范本）中的房地产转让收入明细鉴证表（普通住宅）和房地产转让收入明细鉴证表（其他商品房）。

　　第二十条根据准则第二十条的规定鉴证核定征收情形，应特殊关注：

（一）对被鉴证人隐瞒房地产成交价格，其转让房地产成交价格低于房地产评估价格且无正当理由等按税法规定应核定征收的情形，但符合准则第十六条规定的接受委托条件的清算项目，鉴证时应特殊关注：

　　1.是否符合本准则第十六条规定的委托条件；

　　2.应根据税务机关的核准文件，审核由税务机关根据评估价格确定的收入。

（二）对被鉴证人隐瞒房地产成交价格，其转让房地产成交价格低于房地产评估价格且无正当理由等按税法规定应核定征收的情形，但符合准则第十六条规定的接受委托条件的清算项目，鉴证时应填制工作底稿（范本）中有关鉴证表：

《房地产转让收入明细鉴证表（普通住宅）》，《房地产转让收入明细鉴证表（其他商品房）》，《房地产转让收入明细鉴证表（其他项目）》。

　　第二十一条根据准则第二十一条的规定鉴证非直接销售和自用房地产的收入确认情况，应特殊关注：

（一）能够取得清算项目的同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格，视同销售金额按平均价格确定。

（二）属于税务机关核定征收情况的，依据税务机关的核准文件，确认视同销售房地产的收入。

　　（三）清算项目的部分房地产转为自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。

　　（四）鉴证非直接销售和自用房地产的收入确认情况，应填制工作底稿（范本）中有关鉴证表：

《房地产转让收入明细鉴证表（普通住宅）》，《房地产转让收入明细鉴证表（其他商品房）》，《房地产转让收入明细鉴证表（其他项目）》，《商品房出租及其他自用鉴证表》。

　　第二十二条根据准则第二十二条的规定鉴证代收费用的确认情况，应特殊关注：

（一）如果代收费用是计入房价中向购买方一并收取的，可作为转让房地产所取得的收入计税。

（二）如果代收费用未计入房价中，而是在房价之外单独收取的，可以不作为转让房地产的收入。

　　（三）对将代收费用计入加计扣除以及房地产开发费用计算基数的，应做调减开发成本或开发费用。

　　（四）鉴证代收费用的确认情况，应填制工作底稿（范本）中的《未计入房价单独收取的代收费用鉴证表》。

第二节　案说收入类基础数据表的编制

　　一、甲公司收入情况

（一）甲公司收入账面情况

　　1.主营业务收入账户记录情况

　　企业账面按合同约定收款和收款进度确认销售收入，计入“主营业务收入”科目，分年度具体数据如下：

　　主营业务收入明细表

楼号

2009年

2010年

2011年

合计

27号楼

63,086,233.53

15,771,558.38

26,285,930.64

105,143,722.55

28号楼

69,863,677.86

17,465,919.47

29,109,865.78

116,439,463.11

29号楼

75,217,011.33

18,804,252.83

31,340,421.39

125,361,685.55

30号楼

64,757,339.19

16,189,334.80

26,982,224.66

107,928,898.65

配商

34,461,363.18

8,615,340.80

14,358,901.33

57,435,605.31

31号楼

46,009,844.25

11,502,461.06

19,170,768.44

76,683,073.75

32号楼

64,608,329.79

16,152,082.45

26,920,137.41

107,680,549.65

合计

418,003,799.14

104,500,949.78

174,168,249.64

696,672,998.56

　　2.预收账款账户记录情况

　　企业账面按实际收到款项，计入“预收账款”科目贷方，分年度具体数据如下：

　　预收账款明细表

楼号

2006年

2007年

2008年

2009年

2010年

2011年

合计

27号楼

18,925,870.06

25,234,493.41

6,308,623.35

12,617,246.71

15,771,558.38

26,285,930.64

105,143,722.55

28号楼

20,959,103.36

27,945,471.15

6,986,367.79

13,972,735.57

17,465,919.47

29,109,865.78

116,439,463.11

29号楼

22,565,103.40

30,086,804.53

7,521,701.13

15,043,402.27

18,804,252.83

31,340,421.39

125,361,685.55

30号楼

19,427,201.76

25,902,935.68

6,475,733.92

12,951,467.84

16,189,334.80

26,982,224.66

107,928,898.65

配商

10,338,408.95

13,784,545.27

3,446,136.32

6,892,272.64

8,615,340.80

14,358,901.33

57,435,605.31

31号楼

13,802,953.28

18,403,937.70

4,600,984.43

9,201,968.85

11,502,461.06

19,170,768.44

76,683,073.75

32号楼

19,382,498.94

25,843,331.92

6,460,832.98

12,921,665.96

16,152,082.45

26,920,137.41

107,680,549.65

合计

125,401,139.74

167,201,519.65

41,800,379.91

83,600,759.83

104,500,949.78

174,168,249.64

696,672,998.56

（二）甲公司收入鉴证取得的相关证据资料

　　1.商品房购销合同统计表

　　2.销售发票及明细表

　　3.销售合同（含房管部门网上备案登记资料）

　　4.商品房销售（预售）许可证

　　5.房产销售分户明细表

　　6.收入总分类账、明细分类账会计分录以及对财务报表予以调整但未在账簿中反映的其他分录

　　7.银行进账单

　　8.发生补、退房款的收入调整情况资料

　　9.对销售价格进行评估，并判断有无价格明显偏低情况形成的资料以及其他与收入有关的信息和资料。

　　二、收入项目鉴证

（一）甲公司收入数据整理后的基本情况

　　1.甲公司开发花园项目，办理完面积差多退少补后，《商品房购销合同统计表》相关数据汇总如下：

　　商品房购销合同统计汇总表

楼号

可售面积

已售面积

合同销售额

已收款额

未售面积

房屋性质

27号楼

18,276.15

17,435.72

110,677,602.68

105,143,722.55

840.43

住宅

28号楼

20,814.42

20,331.87

122,567,855.90

116,439,463.11

482.55

住宅

29号楼

20,871.58

20,389.03

131,959,669.00

125,361,685.55

482.55

住宅

30号楼

18,275.68

17,435.25

113,609,367.00

107,928,898.65

840.43

住宅

配套商业

23,042.08

20,809.02

60,458,531.90

57,435,605.31

2,233.06

商业

31号楼

25,065.65

23,442.29

106,606,195.00

76,683,073.75

1,623.36

综合楼

32号楼

14,628.67

12,656.83

113,347,947.00

107,680,549.65

1,971.84

住宅

合计

140,974.23

132,500.01

759,227,168.49

696,672,998.57

8,474.22

　　2.未售房屋的使用情况如下：

　　27号楼、28号楼、29号楼、30号楼、32号楼未售部分房屋已转为自用；配套商业和31号楼未售部分房屋出全部出租，已取得出租收入分别为240万元、170万元。

（二）甲公司审核过程中发现的问题

　　1.在审核商品房购销合同统计表时，发现31号楼销售单价明显低于同期同类销售价格，与企业财务人员核实，该楼销售对象为公司股东，存在关联交易行为。

　　2.由于该项目属于联合建设项目，甲公司分配给乙厂所得10,000.00平方米商业用房产未进行财务处理。

　　（三）甲公司收入项目的鉴证

　　1.相关面积数据的鉴证

　　在进行土地增值税清算鉴证时，相关面积数据的鉴证极为重要，其直接影响到可售面积的确认、成本的分摊等，对税金的计算造成直接的影响。

在实际工作中，我们应以测绘报告提供的相关数据为基础，从以下几个方面入手鉴证相关面积数据：

（1）建设用地规划许可证与国有土地使用证宗地面积是否一致；

（2）《建设工程规划许可证》与《建筑工程施工许可证》中建筑面积是否一致。

　　（3）《销售许可证》与测绘报告中可售面积是否基本一致；

　　（4）《商品房购销合同统计表》与测绘报告中可售面积是否一致；

　　（5）预售面积与测绘报告实测面积的面积差调整情况，确认退补款业务是否真实发生。

　　审核面积的相关数据时，应填写《与收入相关的面积明细鉴证表》、《公共配套设施面积情况鉴证表》。

　　2.《与收入相关的面积明细鉴证表》的填写

　　在填写《与收入相关的面积明细鉴证表》时，应注意：

普通标准住宅的面积，应与《普通住宅判定表》中判定的普通住宅面积保持一致。

高级公寓、别墅、度假村等不属于普通标准住宅。

普通标准住宅与其他住宅的具体划分界限由各省、自治区、直辖市人民政府规定。

在本案中，根据京建办〔2008〕732号文件的规定，甲公司判定是否为普通标准住宅时，按住宅小区建筑容积率在1.0（含）以上；单套建筑面积在140（含）平方米以下；实际成交价低于该区域内住房平均交易价格258万元/套三个标准来进行判定。

　　在甲公司开发的花园项目中，应按《房屋测绘报告》中的相关数据，结合《普通住宅判定表》，对所建设房屋的性质进行判定，并对相关面积数据进行确认。

对于公共配套设施等面积，应据根据企业提交的属于非营利性的证据，如无偿移交政府的应提交移交政府的相关合同，并结合《商品房销售合同》中有关配套设施建设和产权的相关约定，进行确认。

　　鉴证清算项目中的面积相关数据时，应填写《与收入相关的面积明细鉴证表》。

甲公司转让花园项目清算过程中，应填制本表如下：

　　加入讲义附件《北京甲房地产开发公司花园项目土地增值税清算鉴证工作底稿》表2-04收入相关的面积明细鉴证表》、表2-04-01《公共配套设施面积情况鉴证表》。

　　3.销售情况审核

　　销售情况的审核，应关注收入截止性测试、销售业务真实性、销售收入准确性等三点。

（1）甲公司花园项目销售收入的截止性测试。

我们采取以账簿记录为起点的方法进行。

通过调取甲公司2005年9月1日至2011年10月31日主营业务收入账簿，确认该期间甲公司花园项目取得销售收入27,447,931.50元，核实相应的记账凭证，检查发票存根联与交房凭证，确认甲公司有无多记或少记收入的情况。

（2）甲公司花园项目销售业务的真实性鉴证。

甲公司花园项目中，对按揭销售业务，我们根据销售合同、报房屋管理部门按揭资料、银行按揭合同等证据进行比对后，确认按揭销售业务已真实发生；对甲公司以开发商品房换取开发权的行为，我们根据相关协议，确认甲公司以开发商品房换取开发权的行为已经真实发生。

但甲公司对该项交易未进行账务处理，经确认该项交易行为应确认销售收入34,125,151.10元；甲公司花园项目已销售商品房中，对销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致而发生补、退房款的，我们根据销售合同、测绘报告、退补款凭证等证据进行比对后，确认退补款业务的真实发生。

　　（3）甲公司销售收入的准确性鉴证。

在审核甲公司销售收入的准确性时，我们通过取得甲公司发票统计表，核实花园项目已开具销售发票金额为696,672,998.57元；主营业务收入明细账、记账凭证记录花园项目收入为696,672,998.57元。

　　4.销售额的审核

（1）销售合同审核

　　在本案中，经过抽查部分《商品房销售合同》，合同中记录：

　　第四条计价方式与价款。

　　出卖人与买受人约定按下述第壹种方式计算该商品房价款：

　　1.按建筑面积计算（55.74平方米），该商品房单价为（人民币）每平方米8838.72元，总金额（人民币）肆拾玖万贰仟陆佰柒拾元整。

　　……

　　第五条面积确认及面积差异处理

　　依据当事人选择的计价方式，本条规定以建筑面积（本要款中均简称面积）为依据进行面积确认及面积差异处理。

　　当事人选择按套计价的，不适用本条约定。

　　合同约定面积与产权登记面积有差异的，以产权登记面积为准。

　　商品房交付后，产权登记面积与合同约定面积发生差异，双方同意按第贰种方式进行处理：

　　1.双方自行约定：

　　……

　　2.双方同意按以下原则处理：

（1）面积误差比绝对值在3%以内（含3%）的，据实结算房价款；

（2）面积误差比绝对值超过3%时，买受人有权退房。

　　……

　　我们在审核过程中，鉴证确认的房屋销售收入应为合同中约定的办理完“面积确认及面积差异处理”后确认的金额。

如上述合同中，协议中约定销售建筑面积为55.74平方米，该房屋交付时，实际面积为56.03平方米，该套房屋的面积差为0.29平方米。

那么，该套房屋的销售收入应确认为495,323.00元（492,670.00+0.29*8,838.72）

　　本案中，甲公司提交的《商品房购销合同统计表》中的销售面积为确认面积后，办理完多退少补后的金额。

　　在本案中，经过将合同记载的金额、销售面积汇总后，与清算面积和收入进行核对，应确认土地增值税计税收入中取得货币性收入和视同销售收入应为759,227,168.49元（具体数据见本讲“一、甲公司收入基本情况”）。

（2）实物收入审核

　　假设，某房地产开发企业在销售房屋过程中，买受人以持有的存货抵顶房款，该项存货账面价值300万元，经评估机构确认其价值为280万元，那么我们应以280万元确认为房屋的销售价格。

　　甲公司花园项目开发中，存在与乙厂以开发商品房地产换取开发权的行为，对换出的房产，应确认土地增值税计税收入中取得非货币性收入34,125,151.10元。

　　（3）成交价合理性审核

　　在本案中，31号楼的销售行为存在关联交易，应根据主管税务机关确认的交易金额确认其销售收入。

　　如本案中，在审核商品房购销合同统计表时，发现31号楼销售单价明显低于同期同类销售价格，与企业财务人员核实，该楼分配给公司股东。

因此在审核时，应依据实施细则规定，对该栋楼的转让收入进行评估，并经当地税务机关确认后进行调整。

调整后，31#楼转让收入为106,606,195.00元。

我们在填写工作底稿时，应将其与账面已确认金额的差额填入《房地产转让收入明细鉴证表（其他商品房）》中“视同销售收入”的“审核调整额”栏次，同时填入本表“分配股东作价金额”的“审核调整额”栏次。

　　开发商以房地产开发项目对外股权投资，成交价合理性审核，应考虑纳税人执行会计制度的影响。

因为执行会计制度的纳税人对外投资按协议价确认，执行会计准则的纳税人对外投资按公允价确认。

　　（4）明细资料审核

　　本案中，我们通过对房地产转让收入明细表的复核，对预收账款——花园项目、主营业务收入——花园项目、应收账款——花园项目等明细账进行比对，结合上述关联交易的调整和