企业财产损失税前扣除审批规定及应注意的问题(注协用).doc

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各位税务师事务所的朋友，大家上午好！

企业财产损失所得税前扣除管理规定

及应注意的问题和企业所得税纳税申报表讲解

北京市国家税务局所得税管理处

于勇勤

第一讲企业财产损失所得税前扣除管理规定

及应注意的问题

第一部分企业财产损失所得税前扣除管理规定

一、财产损失税前扣除管理的政策依据

自1998年国家税务总局下发《国家税务总局关于印发<企业财产损失所得税前扣除管理办法>的通知》（国税发[1997]190号）规范对财产损失的审批以来，到目前为止对于财产损失税前扣除的管理，总局陆续下发了若干个文件，我们进行了归纳整理，主要有以下规定：

（一）《企业财产损失所得税前扣除管理办法》（国家税务总局令第13号）（以下简称《13号令》）

国家税务总局于2005年下发的《13号令》是对财产损失税前扣除管理的一个基本性文件，自2005年9月1日起执行。

文件下发后,各界反映非常热烈，新华社还发了消息,各方对这个办法评价不一，纳税人认为，扩大了扣除范围，取消了部分审批内容，对其是一项利好；中介机构认为，提出了中介机构的经济鉴证证明作为认定损失的依据，意味着“法定”业务的明确和开始；税务机关认为细化了损失的标准和分类，便于税务机关掌握和操作。

《13号令》和《国家税务总局关于印发<企业财产损失所得税前扣除管理办法>的通知》（国税发[1997]190号，以下简称《原办法》）相比主要有以下一些变化：

1、重新明确了财产损失的范围、标准和相应的证据资料，内容更加具体，要求较为明确，便于纳税人和税务机关共同遵循。

2、将资产评估损失和其他特殊损失列入财产损失的范围。

3、第一次明确规定中介机构的经济鉴证证明和特定事项的企业内部证据可以作为认定损失的依据。

在证据中明确列示税务师事务所、会计师事务所等中介机构出具的经济鉴证证明为法定证据及在后面的各项认定中多次出现需要中介机构的经济鉴证证明，如：

坏账的认定、存货和固定资产的盘亏。

4、将财产损失划分为需税务机关审批事项和纳税人自行列支的事项。

《原办法》规定，纳税人发生的财产损失，需经税务机关审查批准后，才准予在缴纳企业所得税前扣除。

凡未经税务机关批准的财产损失，一律不得自行税前扣除。

《13号令》规定，企业在经营管理活动中因销售、转让、变卖资产发生的财产损失，各项存货发生的正常损耗以及固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理发生的财产损失，均不需审批，而由纳税人直接税前扣除。

5、对有些具体政策进行了调整，如：

（1）原规定“逾期３年以上仍未收回的应收账款”可以税前扣除，现更改为“债务人逾期三年以上未清偿且有确凿证明表明已无力清偿债务”才可税前扣除，增添了限制条件。

（2）《原办法》规定纳税人申请财产损失税前扣除的时限为年度终了45日内（经主管税务机关批准，最迟不得超过3个月），《13号令》规定，纳税人申请财产损失税前扣除的时限为年度终了后15日内。

（3）投资认定的标准发生变化，固定资产、投资、存货损失增加了可回收金额的标准

6、明确了税务机关、纳税人和中介机构的法律责任，强调了责任意识，如：

（1）《13号令》第十四条：

企业税前损失的审批采取谁审批、谁负责的制度。

强化了税务机关的责任。

（2）《13号令》第十八条第七款：

法定代表人、企业负责人和企业财务负责人对特定事项真实性承担税收法律责任的申明。

这与审计中的管理当局申明书具有非常相似的地方。

这一款的列示主要出于强化企业负责人的责任意识。

（3）《13号令》第五十一条规定：

中介机构提供虚假证明，导致未缴、少缴税款的，按《征收管理法》的规定处理。

（4）使税法与会计差异相协调，认可有关会计规定，比如对资产永久或实质性损害认定，实际上是会计上的概念，对于这种事项的认可，实际上是对会计上计提准备的认可。

（二）《国家税务总局关于印发＜企业所得税税前扣除办法＞的通知》（国税发［2000］84号）

国税发［2000］84号第四十八条规定，关联企业之间往来账款不得确认为坏账损失。

（三）《国家税务总局关于企业财产损失税前扣除问题的批复》（国税函［2000］579号）

国税函［2000］579号规定，除金融保险企业外，其他企业直接借出的款项形成的损失不得税前扣除；企业因存货损失而而不得从销项税金中抵扣的进项税金，视同财产损失在所得税前扣除。

（四）《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发［2000］118号）

国税发［2000］118号规定了股权转让损失的确定和投资损失用投资收益和转让所得弥补。

（五）《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》（国税发［2000］119号）

国税发［2000］119号规定合并、分立中非股权支付额在20%以内的，被合并企业不确认损失等。

（六）《国家税务总局关于关联企业间业务往来发生坏账损失税前扣除问题的通知》（国税函［2000］945号）

国税函［2000］945号规定，关联企业间的应收账款，经法院判决负债方破产，破产企业的财产不足以清偿的负债部分经审核可以确认为坏账损失。

（七）《国家税务总局关于企业住房制度改革中涉及的若干所得税业务问题的通知》（国税发［2001］39号）

国税发［2001］39号主要规定了对企业出售公有住房形成损失的审批要求。

（八）《国家税务总局关于执行＜企业会计制度＞需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发［2003］45号）和《北京市国家税务局转发国家税务总局关于执行＜企业会计制度＞需要明确的有关所得税问题的通知的通知》（京国税发[2003]255号）

国税发［2003］45号规定,企业须及时申报扣除财产损失，不得人为调剂；京国税发[2003]255号规定，纳税人在2003年度以前形成并符合税前扣除条件的财产损失，可根据承受能力，按原规定申报扣除。

2003年1月1日以后形成并符合税前扣除条件的财产损失，应按《通知》要求，及时申报扣除，非因计算错误或其他客观原因，而有意未及时申报的财产损失，逾期不得申报扣除。

（九）《金融企业呆账损失税前扣除管理办法》（国家税务总局令第4号）

国家税务总局令第4号规定了对金融企业呆账损失的审批办法，金融企业的其他损失按照相关规定执行。

（十）《企业债务重组业务所得税处理办法》（国家税务总局令第6号）

国家税务总局令第6号规定了对企业债务重组业务形成损失的审批办法

（十一）《北京市国家税务局关于新办第三产业享受税收优惠等几个具体业务问题的通知》（京国税发［2002］162号）

京国税发［2002］162号规定了住房损失政策中涉及的取消住房周转金的时间和出售住房时间的认定问题。

二、财产损失税前扣除管理的政策规定

（一）财产损失的分类。

1、财产的定义。

财产是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动且与取得应纳税所得有关的资产，这基本上采用了会计资产的定义，具体包括现金、银行存款、应收及预付款项（包括应收票据）、存货、投资（包括委托贷款、委托理财）、固定资产、无形资产（不包括商誉）和其他资产。

这和会计上资产的定义基本一致。

会计上强调三点，过去交易或事项形成，企业拥有或控制，预期给企业带来经济效益。

2、税前扣除的财产损失，即纳税人在生产经营过程中发生的上述财产的损失。

3、损失类型。

《北京市国家税务局关于转发国家税务总局<企业财产损失所得税前扣除管理办法>的通知》（京国税发[2005]262号，以下简称京国税发[2005]262号）在转发《13号令》时，对按照不同标准划分的财产损失类型进行了归纳，归纳后的财产损失分为：

（1）货币资产损失，包括现金损失，应收、预付账款损失。

（2）非货币性资产损失，包括存货损失（指有关商品、产成品、半成品、在产品以及各类材料、燃料、包装物、低值易耗品等发生的盘亏、变质、淘汰、毁损、报废、被盗等造成的净损失），固定资产损失（指企业房屋建筑物、机器设备、运输设备、工具器具等发生盘亏、淘汰、毁损、报废、丢失、被盗等造成的净损失），在建工程和工程物资损失（指企业已经发生的因停建、废弃和报废、拆除在建工程项目以及因此而引起的相应工程物资报废或削价处理等发生的损失）。

（3）资产永久或实质性损害发生的损失，包括存货，固定资产，无形资产，投资，委托金融机构贷款发生的损失,委托理财损失。

（4）资产评估损失。

（5）企业出售公有住房发生的损失。

（6）金融保险企业呆账损失。

（7）其他特殊财产损失，包括因政府规划搬迁、征用等发生的财产损失，对外提供与本身应纳税收入有关的担保支出，企业间因销售发生的商业信用，经国务院批准的国家规定允许从事信贷业务之外的企业间的直接借款损失，抵押资产损失。

（注：

按照《13号令》的规定，企业的各项财产损失，按财产的性质分为货币资金损失、坏账损失、存货损失、投资转让或清算损失、固定资产损失、在建工程和工程物资损失、无形资产损失和其他资产损失；按申报扣除程序分为自行申报扣除财产损失和经审批扣除财产损失；按损失原因分为正常损失（包括正常转让、报废、清理等）、非正常损失（包括因战争、自然灾害等不可抗力造成损失，因人为管理责任毁损、被盗造成损失，政策因素造成损失等）、发生改组等评估损失和永久实质性损害。

）

（二）财产损失审批的范围

1、不需税务机关审批，可由企业自行申报扣除的财产损失。

企业在经营管理活动中因销售、转让、变卖资产发生的财产损失，各项存货发生的正常损耗以及固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理发生的财产损失，应在有关财产损失实际发生当期申报扣除，不需报批税务机关审批后方可从税前扣除。

2、须经税务机关审批方可税前扣除的财产损失

（1）因自然灾害、战争等政治事件等不可抗力或者人为管理责任，导致现金、银行存款、存货、短期投资、固定资产的损失；

（2）应收、预付账款发生的坏账损失；

  （3）金融企业的呆账损失；

  （4）存货、固定资产、无形资产、长期投资因发生永久或实质性损害而确认的财产损失；

  （5）因被投资方解散、清算等发生的投资损失；

  （6）按规定可以税前扣除的各项资产评估损失；

  （7）因政府规划搬迁、征用等发生的财产损失；

  （8）国家规定允许从事信贷业务之外的企业间的直接借款损失（需国务院批准）。

（三）确认财产损失的证据

企业申报扣除各项资产损失时，均应提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据，包括：

具有法律效力的外部证据、具有法定资质的中介机构的经济鉴证证明和特定事项的企业内部证据。

《13号令》将证据归纳为三类，不是要求同时具备，而是根据实际情况，分别提供。

1、具有法律效力的外部证据，是指司法机关、公安机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件，主要包括：

（1）司法机关的判决或者裁定；

（2）公安机关的立案结案证明、回复；

（3）工商部门出具的注销、吊销及停业证明；

（4）企业的破产清算公告或清偿文件；

（5）政府部门的公文及明令禁止的文件；

（6）国家及授权专业技术鉴定部门的鉴定报告；

（7）保险公司对投保资产出具的出险调查单，理赔计算单等；

（8）符合法律条件的其他证据。

2、中介机构的经济鉴证证明，是指税务师事务所、会计师事务所等具有法定资质的社会中介机构按照独立、客观、公正原则，在充分调查研究、论证和计算基础上，进行职业推断和客观评判，对企业某项经济事项发表的专项经济鉴证证明或鉴定意见书，目前尚无具体规定，基本程序和要求。

3、企业会计核算制度健全,内部控制制度完善的,可以特定事项的内部证据作为资产损失的认定证据。

特定事项的企业内部证据，是指本企业对各项资产发生毁损、报废、盘亏等内部证明或承担责任的申明，主要包括：

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（1）会计核算有关资料