注册会计师会计学习笔记第二章金融资产10.docx

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注册会计师会计学习笔记第二章金融资产10

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第二章　金融资产（十）

第七节　金融资产转移

二、金融资产转移的确认和计量

【教材例2-13】甲银行持有一组住房抵押贷款，借款方可提前偿付。

20×7年1月1日，该组贷款的本金和摊余成本均为100000000元，票面利率和实际利率均为10%。

经批准，甲银行拟将该组贷款转移给某信托机构（以下简称受让方）进行证券化。

有关资料如下：

20×7年1月1日，甲银行与受让方签订协议，将该组贷款转移给受让方，并办理有关手续。

甲银行收到款项91150000元，同时保留以下权利：

（1）收取本金10000000元以及这部分本金按10%的利率所计算确定利息的权利；

（2）收取以90000000元为本金、以0.5%为利率所计算确定利息（超额利差）的权利。

受让人取得收取该组贷款本金中的90000000元以及这部分本金按9.5%的利率收取利息的权利。

根据双方签订的协议，如果该组贷款被提前偿付，则偿付金额按1：

9的比例在甲银行和受让人之间进行分配。

可是，如果该组贷款发生违约，则违约金额从甲银行拥有的10000000元贷款本金中扣除，直到扣完为止。

20×7年1月1日，该组贷款的公允价值为101000000元，0.5%的超额利差账户的公允价值为400000元。

甲银行的分析及会计处理如下：

（1）甲银行转移了该组贷款所有权相关的部分重大风险和报酬（如重大提前偿付风险），但由于设立了次级权益（即内部信用增级），因而也保留了所有权相关的部分重大风险和报酬，而且能够对留存的该部分权益实施控制。

根据金融资产转让准则，甲银行应采用继续涉入法对该金融资产转移交易进行会计处理。

（2）甲银行收到的91150000元对价，由两部分构成：

一部分是转移的90%贷款及相关利息的对价，即90900000（即101000000×90%）元；另一部分是因为使保留的权利次级化所取得的对价250000元。

另外，由于超额利差账户的公允价值为400000元，从而甲银行的该项金额资产转移交易的信用增级相关的对价为650000元。

假定甲银行无法取得所转移该组贷款的90%和10%部分各自的公允价值，则甲银行所转移该组贷款的90%部分形成的利得或损失计算如表2-6：

甲银行该项金融资产转移形成的利得=90900000-90000000=900000（元）。

（3）甲银行仍保留贷款部分的账面价值为10000000元。

（4）甲银行因继续涉入而确认资产的金额，按双方协议约定的、因信用增级使甲银行不能收到的现金流入最大值10000000元；另外，超额利差账户形成的资产400000元本质上也是继续涉入形成的资产。

因继续涉入而确认负债的金额，按因信用增级使甲银行不能收到的现金流入最大值10000000元和信用增级的公允价值总额650000元，两项合计为10650000元。

据此，甲银行在金融资产转移日应作如下账务处理：

借：

存放同业　　　　　　　　　　　　　　　91150000

　　继续涉入资产——次级权益　　　　　　　10000000

　　　　　　　　——超额账户　　　　　　　　400000

　贷：

贷款　　　　　　　　　　　　　　　　　90000000

　　　继续涉入负债　　　　　　　　　　　　　10650000

　　　其它业务收入　　　　　　　　　　　　　　900000

（5）金融资产转移后，甲银行应根据收入确认原则，采用实际利率法将信用增级取得的对价650000元分期予以确认。

另外，还应在资产负债表日对已确认资产确认可能发生的减值损失。

比如，在20×7年12月31日，已转移贷款发生信用损失3000000元，则甲银行应作如下账务处理：

借：

资产减值损失　　　　　　　　　　　　　3000000

　　继续涉入负债　　　　　　　　　　　　　3000000

　贷：

贷款损失准备——次级权益　　　　　　　3000000

　　　继续涉入资产——次级权益　　　　　　　3000000