间接抵免计算完整案例.docx

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间接抵免计算完整案例

示例1：

多层持股条件的综合判定

中国居民企业A分别控股了四家公司甲国B1、甲国B2、乙国B3、乙国B4，持股比例分别为50%、50%、100%、100%；B1持有丙国C1公司30%股份，B2持有丙国C2公司50%股份，B3持有丁国C3公司50%股份，B4持有丁国C4公司50%股份；C1、C2、C3、C4分别持有戊国D公司20%、40%、25%、15%股份；D公司持有戊国E公司100%股份。

图示如下：

图三

50%50%100%100%

30%50%50%50%

20%40%25%15%

100%

注：

…虚线内为判定符合间接持股条件的公司及可就分配的股息计算间接抵免税额的所持股份。

（1）B层各公司间接抵免持股条件的判定：

B1、B2、B3、B4公司分别直接被A公司控股50%、50%、100%、100%，均符合间接抵免第一层公司的持股条件。

（2）C层各公司间接抵免持股条件的判定：

①C1公司虽然被符合条件的上一层公司B1控股30%，但仅受居民企业A间接控股15%（50%*30%），因此，属于不符合间接抵免持股条件的公司（但如果协定的规定为10%，则符合间接抵免条件）；

②C2公司被符合条件的上一层公司B2控股50%，且被居民企业A间接控股达到25%（50%*50%），因此，属于符合间接抵免持股条件的公司；

③C3公司被符合条件的上一层公司B3控股50%，且被居民企业A间接控股达到50%（100%*50%），因此，属于符合间接抵免持股条件的公司；

④C4公司情形与C3公司相同，属于符合间接抵免持股条件的公司。

（3）D公司间接抵免持股条件的判定：

①虽然D公司被C1控股达到了20%，但由于C1属于不符合持股条件的公司，所以，C1对D公司的20%持股也不得再计入D公司间接抵免持股条件的范围，来源于D公司20%部分的所得的已纳税额不能进入居民企业A的抵免范畴；

②D公司被C2控股达到40%，但被A通过符合条件的B2、C2间接持股仅10%，未达到20%，因此，还不能由此判定D是否符合间接抵免条件；

③D公司被C3控股达到25%，且由A通过符合条件的B3、C3间接控股达12.5%（100%*50%*25%），加上A通过B2、C2的间接控股10%，间接控股总和达到22.5%。

因此，D公司符合间接抵免条件，其所纳税额中属于向C2和C3公司分配的65%股息所负担的部分，可进入A公司的间接抵免范畴。

④D公司被C4控股15%，虽然C4自身为符合持股条件的公司，但其对D公司的持股不符合直接控股达20%的持股条件。

因此，该C4公司对D公司15%的持股，不能计入居民企业A对D公司符合条件的间接持股总和之中；同时，D公司所纳税额中属于向C4公司按其持股15%分配的股息所负担的部分,也不能进入居民企业A的间接抵免范畴。

（4）E公司间接抵免持股条件的判定：

居民企业A通过其它公司对E的间接控制由于超过了三层（居民企业A→B2（B3）→C2（C3）→D→E，E公司处于向下四层），因此，E公司不能纳入A公司的间接抵免范畴；即使D公司和E公司在戊国实行集团合并（汇总）纳税，D公司就E公司所得所汇总缴纳的税额部分，也须在计算A公司间接负担税额时在D公司合并（汇总）税额中扣除。

示例2：

间接抵免负担税额的计算

以示例五中居民企业A集团公司组织架构（如图一所示）及其对符合间接抵免持股条件的判定结果为例，对A公司于2010年初申报的2009年度符合条件的各层公司生产经营及分配股息情况，计算A公司可进入抵免（参见例五分析）的间接负担的境外所得税额如下：

图一

50%50%100%100%

30%50%50%50%

20%40%25%15%

100%

（1）计算甲国B1及其下层各企业已纳税额中属于A公司可予抵免的间接负担税额：

①C1公司及其对D公司20%持股税额的计算

由于C1不符合A公司的间接抵免条件，因此，其就利润所纳税额及其按持有D公司20%股份而分得股息直接缴纳的预提所得税及该股息所包含的D公司税额，均不应计算为由A公司可予抵免的间接负担税额。

②B1公司税额的计算

B1公司符合A公司的间接抵免持股条件。

B1公司应纳税所得总额为1000万元（假设该“应纳税所得总额”中在B1公司所在国计算税额抵免时已包含投资收益还原计算的间接税额，下同），其中来自C1公司的投资收益为300万元，按10%缴纳C1公司所在国预提所得税额为30万元（300万*10%），无符合抵免条件的间接税额；

B1公司适用税率为30%，其当年在所在国按该国境外税收抵免规定计算后实际缴纳所在国所得税额为210万元；B1公司当年税前利润为1000万元，则其当年税后利润为760万元（税前利润1000万-实际缴纳所在国税额210万-缴纳预提税额30万），且全部分配；

B1公司向A公司按其持股比例50%分配股息380万元；

将上述数据代入《通知》第五条公式（即：

本层企业所纳税额属于由一家上一层企业负担的税额＝本层企业就利润和投资收益所实际缴纳的税额+符合本通知规定的由本层企业间接负担的税额）×本层企业向一家上一层企业分配的股息（红利）÷本层企业所得税后利润额，下同）计算，A公司就从B1公司分得股息间接负担的可在我国应纳税额中抵免的税额为120万元：

（210+30+0）*（380÷760）=120万元

（2）计算甲国B2及其下层各企业已纳税额中属于A公司可予抵免的间接负担税额：

①D公司税额的计算

D公司符合A公司的间接抵免持股条件。

D公司应纳税所得总额和税前会计利润均为1250万元，适用税率为20%，无投资收益和缴纳预提所得税项目。

当年D公司在所在国缴纳企业所得税为250万元；D公司将当年税后利润1000万元全部分配；

D公司向C2公司按其持股比例40%分配股息400万元；

将上述数据代入《通知》第五条公式计算，D公司已纳税额属于可由C2公司就分得股息间接负担的税额为100万元：

（250+0+0）*（400÷1000）=100万元

②C2公司税额的计算

C2公司符合A公司的间接抵免持股条件。

C2公司应纳税所得总额为2000万元；其中从D公司分得股息400万元，按10%缴纳D公司所在国预提所得税额为40万元（400万*10%），符合条件的间接负担下层公司税额100万元；

C2公司适用税率为25%，假设其当年享受直接和间接抵免后实际缴纳所在国所得税额为360万元；当年税前利润为2000万元，则其税后利润为1600万元（2000万-360万-40万）；

C2公司将当年税后利润的一半用于分配，C2公司向B2公司按其持股比例50%分配股息400万元（1600万*50%*50%）；同时，将该公司2008年未分配税后利润1600万元（实际缴纳所得税额为400万元，且无投资收益和缴纳预提所得税项目）一并分配，向B2公司按其持股比例50%分配股息800万元（1600万*50%）；

C2公司向B2公司按其持股比例分配股息1200万元；

将上述数据代入《通知》第五条公式计算，C2公司已纳税额属于可由B2公司就2009年度分得股息间接负担的税额共计为325万元，其中以2009年度利润分配股息间接负担的税额125万元[（360+40+100）*（400÷1600）=125万元]；以2008年度利润分配股息间接负担的税额200万元[（400+0+0）*（800÷1600）=200万元]。

③B2公司税额的计算

B2公司符合A公司的间接抵免持股条件。

B2公司应纳税所得总额为5000万元，其中来自C2公司的投资收益为1200万元，按10%缴纳C2公司所在国预提所得税额为120万元（1200万*10%），符合条件的间接负担下层公司税额325万元；

B2公司适用税率为30%，假设其当年享受直接和间接抵免后实际缴纳所在国所得税额为1140万元；当年税前利润为5000万元，则其税后利润为3740万元（5000万-1140万-120万），且全部分配；

B2公司向A公司按其持股比例50%分配股息1870万元；

将上述数据代入《通知》第五条公式计算，A公司就从B2公司分得股息间接负担的可在我国应纳税额中抵免的税额为792.5万元：

（1140+120+325）*（1870÷3740）=792.5万元

（3）计算乙国B3及其下层各企业已纳税额中属于A公司可予抵免的间接负担税额：

①D公司税额的计算

D公司符合A公司的间接抵免持股条件。

D公司应纳税所得总额为1250万元，适用税率为20%，无投资收益和缴纳预提所得税项目。

当年D公司在所在国缴纳企业所得税为250万元；D公司将当年税后利润1000万元全部分配；

D公司向C3公司按其持股比例25%分配股息250万元；

将上述数据代入《通知》第五条公式计算，D公司已纳税额属于可由C3公司就分得股息间接负担的税额为62.5万元：

（250+0+0）*（250÷1000）=62.5万元

②C3公司税额的计算

C3公司符合A公司的间接抵免持股条件。

C3公司应纳税所得总额为1000万元；其中从D公司分得股息250万元，按10%缴纳D公司所在国预提所得税额为25万元（250万*10%），符合条件的间接负担下层公司税额62.5万元；

C3公司适用税率为30%，假设其当年享受直接和间接抵免后实际缴纳所在国所得税额为245万元；当年税前利润为1000万元，则其税后利润为730万元（1000万-245万-25万），且全部分配；

C3公司向B3公司按其持股比例50%分配股息365万元；

将上述数据代入《通知》第五条公式计算，C3公司已纳税额属于可由B3公司就分得股息间接负担的税额为166.25万元：

（245+25+62.5）*（365÷730）=166.25万元

③B3公司税额的计算

B3公司符合A公司的间接抵免持股条件。

B3公司应纳税所得总额为2000万元，其中来自C3公司的投资收益为365万元，按10%缴纳C3公司所在国预提所得税额为36.5万元（365万*10%），符合条件的间接负担下层公司税额166.25万元；

B3公司适用税率为30%，假设其当年享受直接和间接抵免后实际缴纳所在国所得税额为463.5万元；当年税前利润为2000万元，则其税后利润为1500万元（2000万-463.5万-36.5万），且全部分配；

B3公司向A公司按其持股比例100%分配股息1500万元。

将上述数据代入《通知》第五条公式计算，A公司就从B3公司分得股息间接负担的可在我国应纳税额中抵免的税额为666.25万元：

（463.5+36.5+166.25）*（1500÷1500）=666.25万元

（4）计算乙国B4及其下层各企业已纳税额中属于A公司可予抵免的间接负担税额：

①D公司税额的计算

D公司被C4公司持有的15%股份不符合A公司享受间接抵免的持股比例条件，因此，其所纳税额中属于该15%股息负担的部分不能通过C4等公司计入A公司可予抵免的间接负担税额。

②C4公司税额的计算

C4公司符合A公司的间接抵免持股条件。

C4公司应纳税所得总额为1000万元；其中从D公司分得股息150万元，其按10%直接缴纳D公司所在国的预提所得税额15万元（150万*10%）属于可计算A公司间接抵免的税额，无符合条件的间接负担税额；

C4公司适用税率为25%，假设其当年享受直接和间接抵免后实际缴纳所在国所得税额为235万元；当年税前利润为1000万元，则其税后利润为750万元（1000万-235万-15万），且全部分配；

C4公司向B4公司按其持股比例50%分配股息375万元；

将上述数据代入《通知》第五条公式计算，C4公司已纳税额属于可由B4公司就分得股息间接负担的税额为125万元：

（235+15+0）*（375÷750）=125万元

③B4公司税额的计算

B4公司符合A公司的间接抵免持股条件。

B4公司应纳税所得总额为2000万元，其中来自C4公司的投资收益为375万元，按10%缴纳C4公司所在国预提所得税额为37.5万元（375万*10%），符合条件的间接负担下层公司税额125万元；

B4公司适用税率为30%，假设其当年享受直接和间接抵免后实际缴纳所在国所得税额为462.5万元；当年税前利润为2000万元，则其税后利润为1500万元（2000万-462.5万-37.5万），且全部分配；

B4公司向A公司按其持股比例100%分配股息1500万元；

将将上述数据代入《通知》第五条公式计算，A公司就从B4公司分得股息间接负担的可在我国应纳税额中抵免的税额为625万元：

（462.5+37.5+125）*（1500÷1500）=625万元

（5）上述计算后，A公司可适用间接抵免的境外所得及间接负担的境外已纳税额分国为：

①可适用间接抵免的境外所得（含直接所缴预提所得税但未含间接负担的税额）为5250万元，其中：

来自甲国的境外所得为2250万元（B1股息380万+B2股息1870万）；

来自乙国的境外所得为3000万元（B3股息1500万+B4股息1500万）；

②可抵免的间接负担境外已纳税额为2203.75万元，其中：

来自甲国的可抵免间接负担境外已纳税额为912.5万元（间接负担B1税额120万+间接负担B2税额792.5万）；

来自乙国的可抵免间接负担境外已纳税额为1291.25万元（间接负担B3税额666.25万+间接负担B4税额625万）

（6）计算A公司可适用抵免的全部境外所得税额为：

①假设上项境外所得在来源国均按10%税率直接缴纳境外预提所得税合计为525万元，其中：

缴纳甲国预提所得税为225万元（2250万*10%）；

缴纳乙国预提所得税为300万元（3000万*10%）；

②来自甲乙两国所得的全部可抵免税额分别为：

甲国：

直接缴纳225万元+间接负担912.5万元=1137.5万元

乙国：

直接缴纳300万元+间接负担1291.25万元=1591.25万元

示例3：

抵免限额的计算

以示例三中对居民企业A公司已确定的可予计算间接抵免的境外所得及税额为例，假设A公司申报的境内外所得总额为15796.25万元，其中取得境外股息所得为5250万元（已还原向境外直接缴纳10%的预提所得税525万元，但未含应还原计算的境外间接负担的税额，见示例三），其中甲国2250万元，乙国3000万元；同时假设A公司用于管理四个B子公司的管理费合计为433.75万元，其中用于甲国B1、B2公司的管理费用为184.5万元，用于乙国B3、B4公司的管理费用为249.25万元。

应在计算来自两个国家四个B子公司的股息应纳税所得时对应调整扣除（参见《通知》第三条项下释义）。

分析：

（1）境外股息所得应为境外股息净所得与境外直接缴纳税额和间接缴纳税额之和7453.75万元（5250万+2203.75万），其中：

来源于甲国股息所得3162.5万元（2250万+912.5万）；

来源于乙国股息所得4291.25万元（3000万+1291.25万）；

（2）境外股息所得对应调整扣除相关管理费后的应纳税所得额为7020万元（7453.75万-433.75万），其中：

来源于甲国股息所得对应调整后应纳税所得额为2978万元（3162.5万-184.5万）；

来源于乙国股息所得对应调整后应纳税所得额为4042万元（4291.25万-249.25万）。

（3）境外间接负担税额还原计算后境内、外应纳税所得总额为：

已还原直接税额的境内外所得总额+可予计算抵免的间接税额=15796.25+2203.75=18000万元；

（4）企业应纳税总额为：

应纳税所得总额*适用税率=18000*25%=4500万元；

（5）计算抵免限额为：

①来源于甲国所得的抵免限额为：

应纳税总额×甲国的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额=4500*2978÷18000=744.5万元

②来源于乙国所得的抵免限额为：

应纳税总额×乙国的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额=4500*4042÷18000=1010.5万元

示例4：

实际抵免境外税额的计算

以示例三对A公司计算的可抵免境外负担税额及示例七对其计算的境外所得应纳税总额和境外税额抵免限额为例，计算其当年度可实际抵免的境外税额。

（1）甲国

可抵免境外税额=直接税额225万+间接负担税额912.5万=1137.5万元；

抵免限额=744.5万元（＜1137.5万元）；

当年可实际抵免税额=744.5万元；

可结转的当年度未抵免税额=1137.5-744.5=393万元；

（2）乙国

可抵免境外税额=直接税额300万+间接负担税额1291.25万=1591.25万元；

抵免限额=1010.5万元（＜1591.25万元）；

当年可实际抵免税额=1010.5万元；

可结转的当年度未抵免税额=1591.25-1010.5=580.75万元；

（3）当年度可实际抵免税额合计=744.5+1010.5=1755万元；

再以此例按《通知》第十二条所列公式计算A公司2010年抵免境外所得税后应纳所得税额为（假设A公司没有适用税法规定的有关设备投资抵免税额等优惠）：

境内外应纳所得税总额-当年可实际抵免境外税额

=18000*25%-1755=2745万元