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基于契约观现代国家审计本质
基于契约观现代国家审计本质
1基于契约观现代国家审计本质我国国家审计制度自二十世纪八十年代初建立至今已经接近三十年的历史了，国家审计制度在社会主义民主与法制建设中发挥了越来越重要的作用。
随着国家审计实践的深入开展，准确、深刻的把握现代国家审计的本质问题也显得格外重要。
因为只有正确认识国家审计的本质问题，才能准确把握国家审计的内在规律，从而正确指导国家审计的实践工作。
本文拟从契约观出发分析现代国家审计的本质，并指出我国现代国家审计本质目标的实现途径。
一、国家审计与政府审计辨析社会契约理论认为，国家起源于人民根据自由意志所缔结的契约。
人民订立契约建立国家，人民便是国家权力的主人，国家主权应属于人民。
但是在政治实践中，国家主权的拥有者人民由于专业知识和法律许可等方面的限制，不可能全部亲自地参与管理国家的具体事务，通常通过选举组成一个委员会，由委员会将这种公共权力委托给一个特殊的机构政府来行使，这样就形成了公共权力的委托代理关系。
一方面，人民（委托人）将公共权力委托给通过选举制度形成的委员会（代理人）；另一方面，人民选举出来的委员会（通常为立法机构）作为委托人将公共权力委托给政府（代理人）来行使。
这样就行成了公共领域的两级委托代理关系。
2人民既是委托人又是被管理的对象，政府的一切权力都源于人民的委托和权力的让渡。
（一）国家审计是国家审计机关代表人民对政府的监督在公共领域的委托代理关系中，政府作为代理人接受社会公众的委托运用公共权力管理社会资源，政府仅仅是获得了公共资源的管理和使用权，政府对公共资源并无所有权，公共资源的所有权属于全体人民。
但由于激励不相容、信息不对称和权责不对等等方面的原因，代理人可能采取各种有利于自身利益同时损害委托人利益的行为。
由于政府管理者对公共资源管理和使用的好坏，不直接影响政府管理者自身经济利益，这就有可能使其对公共资源的管理和使用不具有责任心，有时甚至可能会滥用权力，侵占公共资源，这些都会造成公共资源的直接或间接的损失。
正如诺思（1994）指出国家基础机构的创立旨在界定和实施一套产权，并指定统治者代理人的权力代表。
由于代理人的效用函数与统治者并不一致，因此统治者要设立一套规则以图迫使其代理人与他自己的利益保持一致。
因此，在客观上就需要一个独立于委托人和代理人之间的第三者，独立、客观、公正地评价政府受托责任的完成情况，而国家审计正是基于这种需要而产生的。
由此可见，国家审计是代表公共资源的所有者人民对公共资源的受托管理者政府实施的审计监督。
（二）政府审计是政府为了履行受托责任而建立的内部3监督机制政府作为受托人承担着庞大的公共受托责任，政府要较好的完成所承担的公共受托责任也需要一个复杂、系统的机构来执行。
政府作为一个公共组织其内部也存在着多层的委托代理关系。
第一层委托代理关系存在于中央政府与地方各级政府以及地方各级政府之间。
由于中央政府和地方政府之间以及地方各级政府之间的目标可能会出现不一致，因此在这一层委托代理关系中也会出现道德风险问题。
第二层委托代理关系存在于各级政府与政府雇员之间。
政府雇员作为政府这一机构意图的具体实施人，政府必须对其行为进行有效的控制。
这一层面上政府是委托人，政府雇员是代理人。
为了有效地预防和纠正政府雇员不负责任和舞弊等行为，唯一可行的办法，就是建立约束机制，加强监督，促使其最大限度地履行公共受托责任。
政府审计就是政府机构为了更好地履行受托责任，在政府机构内部建立起的一套监督机制。
通过政府审计，可以实现上级政府对下级政府以及各级政府对雇员履行职责的有效监督。
在我国，由于没有专门的服务于立法机构的审计机关，国家审计和政府审计的职责都是由政府审计机关完成的。
因此，在我国，国家审计和政府审计有时是不加以区分的。
事实上，审计机关每年向人大所做的审计工作报告实际上是在履行公共资源的受托人政府向公共资源的委托人人民报告的职责，也就是行使国家审计的职能，而审计机关4向政府内部提供的审计结果报告则是是在履行政府审计内部监督的职责。
二、现代国家审计源于一种契约关系
（一）政治领域的契约关系从国家权力的来源来看无外乎三种形式，第一种是基于继承的权力，主要表现为权力世袭制，这种权力继承的维系依据的是家族的血缘关系。
我国自夏朝废除了禅让制度就开始了权力继承的历史，世界上其他国家也经历了漫长的权力世袭的历史。
第二种是基于暴力的权力，通过暴力获取权力和依靠暴力执掌权力，一个政权的最初更迭一般是通过暴力手段的。
第三种是基于契约的权力。
英国哲学家托马斯霍布斯认为国家是独立的个人为摆脱人自为战的混乱状态相互缔结契约形成的，国家是人们遵守自然法订立契约所形成的一部人造机器。
法国著名启蒙思想家卢梭认为国家是建立在自由人直接的社会契约之上的，社会契约是以公意为基础，通过社会契约赋予国家和构成国家的每个人的绝对权力，国家主权属于全体民众，政府的组建是源于人民的委托与权力的让渡，而法律则是公意的体现，宪法被认为是社会契约的一种规范化的表现形式。
这种政治契约不同于私人契约，和私人契约相比具有以下几个方面的特征：
一是政治契约不是个人与个人之间缔约的结果，是集体意志的体现，是为了促进集体利益。
二是基于政治契约成立的机构拥有一定的权力和承担相应的责5任。
三是由于政治契约履行的成本不是由个人来负担的，政府机构官员会有风险偏好和机会主义倾向。
四是政治契约保护的是社会公众的利益，就每一个社会成员来看，政府提供的公共服务和公共物品与其承担的纳税义务并不对等。
经济领域经济学家们很早就从契约的角度思考问题。
以Williamson和Hart为代表的经济学家认识到，现实世界中，由于某种程度的有限理性或者交易费用的存在，使得现实中的契约是不完全的。
正如泰罗尔（Tirole）教授所总结的，可以将契约不完全的原因概括为三类成本：
一是预见成本。
即当事人由于某种程度的有限理性，不可能预见到所有的或然状态（contingencies）；二是缔约成本（writingcosts）。
即使当事人可以预见到或然状态，以一种双方没有争议的语言写入契约也很困难或者成本太高；三是证实成本。
即关于契约的重要信息对双方是可观察的，但对第三方（如法庭）是不可证实的。
以此为假设，经济学家提出了不完全契约理论。
政治领域中的契约也是不完全契约。
通常，政治领域的契约制定者无法预测未来可能发生的所有事件，也无法通过具体的条款将其写进契约之中。
即使契约各方可能穷尽所有的事项，高昂的缔约成本也会使这些努力变得得不偿失。
因此，在成本的制约下，政治契约终究是一个不完备的契约，需要设计不同的机制来应对契约条款的不完备性。
那么，经济领域里的契约理论能否适用于政治领域呢？
答案是6肯定的。
首先，不管是经济活动还是政治过程的契约，其参与的主体都是人，其实质上都是反映的人与人之间的关系。
因此人在经济活动中的特性诸如选择偏好、理性程度、价值取向等在政治活动中同样也会表现出来。
在个人偏好可以加总的情况下，经济活动中个人选择的过程与政治活动过程中集体做出选择的过程没有什么本质的差异。
其次，政治过程的背后代表着一定的经济利益，如果政治交易是存在的，那么一定代表着一定的利益的交换，既然有利益交换，交易的各方之间就相当于达成了一个契约，契约理论就应该具有一定的解释力。
事实上，公共选择理论能成为经济学的一个分支，这本身就证明了经济理论应用于政治过程的有效性。
（二）现代国家审计制度是一种针对政治契约的约束机制现代国家审计机构作为代表民意对政府实施监督的机关，不可避免地与一种政治契约相联系，契约的双方分别是人民和政府。
政府权力的来源于人民的委托，权力的来源具有公共性，这就意味着政府的权力必须为公共利益服务。
因此，在实际的政治、社会生活中，政府能否合理利用手中掌握的公权力管好、用好公共资源是公众所普遍关心的问题。
公众希望政府公开解释、说明其使用权力的方式，并在权力被滥用时加以有效的约束和限制。
然而，政治契约和私人契约最大的不同就在于私人契约在合约到期后产生的合作剩余可以在缔约方之间按约定进行合理分配，而履行政7治契约产生的剩余只能归全体公众所有，这就会出现政治契约对于政府官员的激励作用有限。
而按照经济人假定，政府官员参加政府机构也要实现自身利益最大化，以此假定为前提，政府官员在政治活动就有可能出现消极、假公济私、舞弊等行为。
因此，有学者认为，在一个权力运行良好的国家，政府必须接受来自于两方面的约束：
一是公民施加的外部约束，即政府对公民承担的垂直受托责任；二是立法机关对政府施加的约束，即政府对立法机关承担的水平受托责任。
上述两种机制共同作用保证受托方完整有效地履行公共受托责任。
垂直受托责任中，政府面临的压力包括公民的选举行为、社会组织、媒体的监督等方面。
水平受托责任中，政府面临的压力包括来自立法、审计等方面的监督。
国家审计制度就是维持契约关系均衡的一种有效机制，是代表国家对政府的监督。
三、契约观下现代国家审计的本质本质是事物固有的、相对稳定的、决定着事物面貌和发展的根本属性。
政府作为公共事务的代理人，承担着广泛的公共受托责任，政府要完成所承担的公共受托责任，必然要获得相应的公共权力。
作为承载着社会公众期望的政府，在行使公共权力时不应忘记自己对社会承担的责任。
现代国家审计制度作为一种监督机制内嵌于国家契约关系中，其本质目的是代表人民监督政府责任的履行和权力的行使。
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（一）现代国家审计的本质是评价政府公共受托责任的履行情况在奴隶制和封建制时期，君主是国家的化身，拥有管理国家的一切权力。
国家一切资源，连同全体民众都属君主所有，没有真正意义上的公共权力，也没有属于公众所有的公共资源，因而也就没有公共受托责任可言。
在这种条件下，君主授予下属管理者管理所需的资源，管理者对君主个人承担责任，这种责任并非公共受托责任。
只有在民主化进程中，确立了主权在民的原则，人民直接或者通过选举代表组成代议机构行使公共权力，并授予各级管理者具体管理职权和相应资源，管理者才可能直接对民众或通过民意机构向民众承担责任，公共受托责任才据此产生。
政府为了履行所承担的公共受托责任，需要通过税收等手段强制性的从社会上取得一定的公共资源。
公民对政府资源的提供不管是自愿的还是非自愿的都是无法回避的。
公民更不可能像企业的委托人那样，可以通过市场或改变行政区域来变更资源的这种委托受托关系。
而且随着政府承担的公共受托责任的扩大，政府掌握的公共资源越来越多。
这种强制性和非自愿性决定了国家审计的目标主要应以评价和解除政府承担的公共受托责任为目标。
（李建发，2006）加拿大审计学家詹姆斯卡特（JamesCutt）认为，受托责任是一种可负责任的状态，或对某些具体行为或隐含的任务在形式上的责任。
一般意义的受托责任分为程序性受托责任和结果性受托责任。
9所谓程序性受托责任，是指根据事先确定好的标准来编制财务报表，并由审计证明其公正性，以此决定受托人是否值得信赖，并解除或持续其受托责任。
程序性受托责任强调要遵循各种法律、规章、制度，特别是财务制度、会计准则及预算收支制度等。
与这种受托责任相匹配的审计就是合法性审计或合规性审计。
所谓结果性受托责任，是指对各种资源是否得到经济而有效的利用结果而确立的责任。
要求公共资源的管理者不仅做到依法管理公共资源，而且要做到节约和有效地使用公共资源。
这种形式的受托责任不以合法性为根本，而是以合法性为基础，强调资源动用的结果或管理业绩的好坏，与之相匹配的是效益性审计。
公共受托责任从程序性受托责任向结果性受托责任的扩展，促使国家审计的内容由传统的合规性审计扩展到面向经济活动结果的效益性审计。
（二）现代国家审计的本质是立法机关与行政机关之间的权力制衡工具现代民主国家对行政权的控制主要是根据行政权的内容采取有针对性的措施。
行政权在内容上涉及行政事权与行政财权两个方面。
行政事权是行政机关管理与分配国家、社会公共事务的权力，而行政财权则是行政机关管理国家、社会经济事务的权力，具体表现为财政收支权和财产管理权。
对前者的控制主要采取限定行政事权范围及设定程序的方式来实现，而对后者的控制则需要依靠现代国家审10计制度。
以英美为代表的立法型审计模式已成为当今世界国家审计发展的方向和主流。
尽管有些国家选择了以审计法院形式构建国家审计的司法模式和将国家审计置于立法、行政和司法三权之外的独立模式，但基本相同的一点就是立法机关促使国家审计从依赖于行政或君主体制中脱离出来，实现与立法机关的结合。
立法机关之所以要利用其权力来推动国家审计从依赖于行政或君主体制中脱离出来，就是要使国家审计以监督机制的形式服务于立法机关，用于维护人民主权并体现国家权力配置中分权与制衡的思想。
正如著名的政治学家CA利兹在其《政治研究》书中指出，立法部门对行政部门的控制方式有委员会的调查权、财政控制、民政专员控制，这里的财政控制主要是指国家审计。
由此可见，国家审计是人民监督政府权力运行、实现社会公正和保障公民权利的重要工具，发挥着对权力尤其是行政权的限制和规范的作用。
从世界各国情况看，国家审计在政府财政预算管理中处在非常重要的作用。
这种作用不仅体现在立法机关对政府财政预算的程序性法律规范关系上，而且还体现在立法机关对政府机关的制约关系上。
立法机关对预算的控制主要体现在三个方面：
一是由议会控制财权，亦即议会掌管钱袋子。
二是实行国家预决算制度。
即每年初就当年的国家收入和支出编制预算，经议会审查批准后方具有法律效力，国家的财政收支严格的按照预算执行。
年度内涉及国家预算11调整的，也必须经议会审查批准。
年末就当年的收入和支出编制决算，决算只有经议会审查批准后，才能解除政府和有关方面在国家财政管理上的责任。
三是建立对国家财政收支的审计监督制度。
议会对财政的控制只能是宏观的、最基本控制，不可能对财政管理的每一个环节、每一笔资金的使用过程进行控制。
而要做到这一点就必须借助于一个专门的机构，这一专门机构就是国家审计机关。
孟德斯鸠（2007）指出，一切有权力的人都容易滥用权力，这是万古不易的一条经验。
有权力的人们使用权力一直到遇有界限的地方才休止。
从事物的性质来说，要防止滥用权力，就必须以权力约束权力。
国家审计作为一种权力制约机制，体现了以权力制约权力的现代民主哲学思想。
四、国家审计本质目标实现途径
（一）民主是国家审计监督权行使的基础从现代国家审计的产生看，现代国家审计的产生是基于社会公众对民主制度的需求。
在古代专制体制下，国家权力集于君主一人之手，谈不上任何的民主，国家审计主要代替君王对下级官吏的经济责任加以监督，为君主负责。
而在民主政治中，一切权力属于民众是首要条件和根本要求，几乎在所有具有宪法的国家中，其宪法都用不同的语言和方式明确无误地规定了主权在民的原则。
民主的理念要求国家审计必须代表公共利益，国家审计的职责就是界定政府对使用公共资源应有的责12任和权力，监督政府管理者依法、高效、诚信、公正地履行职责。
同时通过审计活动，将政府隐蔽活动公开化，向立法机构及社会公众报告各种公共资源和政府权力是否得到依法、合理地使用，政府提供的各种服务是否高效、经济、诚信、公平。
从现代国家审计的发展看，其审计的领域与民主政治的发展程度密切相关，是伴随着国家民主政治的发展而发展的。
在民主制度发展的初期，国家审计仅对政府财务收支的合法性进行审查。
随着民主制度的发展，人们不仅要求政府资金的使用要合法，而且要做到符合经济性、效率性和效果性等方面的要求，同时还要考虑社会分配公平以及环境等方面的因素，于是产生了绩效审计、环境审计、社会责任审计等方面的内容。
由此可见，民主越进步，人民对政府承担的职责要求越高，国家审计的范围和内容也越广泛。
（二）法治是国家审计监督权行使的根本保证古希腊思想家亚里斯多德在《政治学》中对法治作了两个方面的界定，一是已成立的法律获得普遍的服从，二是大家所服从的法律又应该本身是制定得良好的法律。
普遍地遵守良好的法律是法治的理想状态。
法治的一个重要涵义就是法律在最高的、终极意义上具有规制和裁决人们行为的力量，不论是个人还是代表公益的政府都必须受法律的约束。
虽然不同时代、不同社会有不同的标准，但是每个时代、每个社会要奉行法治，就必须把制定良好的法律作为法治的首要目标。
也13就是说一个国家要先有良法，才有良法之治。
就国家审计法治而言，良法应是为了实现社会公共利益，而不是体现个人或少数利益集团的意志。
现代国家审计是一种自下而上的监督，即向广大选民或纳税人负责，代表民对官进行监督和制约。
国家审计的法治化的一个显著标志是国家审计从对权力的依赖转向以法律作为依据。
国家通过法律来限制和控制权力的范围，划定权力的来源、结构、范围及行使原则，规定行使权力的合法形式，限制政府的自由裁量权，防止权力被滥用。
在法治之下，国家审计监督权以及国家审计制度的创建、运作和发展应当由法律来规定，而且应当从宪法的高度来体现监督权的地位。
法治还体现在国家审计机关在履行审计监督职责时应严格遵守与审计监督行为相关的法律规定。
也就是说，国家审计主体在行使国家审计监督权的过程中，必须按照法律规定的正当程序，包括方式方法、步骤程序、时间要求和其它程序性规定，不得超越法律规定的职权范围。
[本文系浙江省政府管制与公共政策研究中心社科规划基金（批准号：
10JDGZ03YB）阶段性研究成果]参考文献：
[1]诺斯：
《经济史的结构与变迁》，三联书店1994年版。
[2]李建发：
《政府财务报告研究》，厦门大学出版社2006年版。
14[3]孟德斯鸠，张雁深译：
《论法的精神》，商务印务馆2007年版。
[4]文硕：
《世界审计史》，企业管理出版社1996年版。
[5]杨时展：
《杨时展论文集》，企业管理出版社1997年版。
[6]项俊波：
《国家审计法律制度研究》，中国时代经济出版社2019年版。
[7]杨肃昌：
《中国国家审计：
问题与改革》，中国财经出版社2004年版。
[作者厉国威系中南财经政法大学博士研究生]（编辑余俊娟）
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