关于非居民税收管理的思考.docx

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关于非居民税收管理的思考

非居民企业税收管理思考

新华社2008年1月20日称兰州市的非居民税收管理几乎是一个盲区。

通过调查发现，非居民税收管理中存在的主要问题有四个方面：

一是非居民从事经济活动的资料信息税务部门在现有体制下难以获得，无法实施有效的管理。

二是对外国企业的税收宣传力度不够，内容缺乏针对性。

三是非居民税收管理手段单一，没有将税收情报交流、合作和反避税的国际税收管理手段综合运用在非居民税收管理中，征纳双方信息不对称，涉外税收部门始终处于被动状态。

四是从事非居民税收管理的税收人才缺乏，难以满足开展国际税收管理工作的需要。

按照前文的标准，我市的非居民管理情况也不容乐观。

一、加强非居民企业税收管理的重要意义及我市的现状

今年实施的新《企业所得税法》按照国际惯例将企业分为居民企业和非居民企业，首次将非居民企业税收管理提到与居民企业比肩重要的地位，随着经济全球化持续深化发展，非居民企业税收所占份额将逐步提高，新法对该内容的规定具有高度的战略前瞻性，对今后开展好这项税收管理工作起到巨大的推进和指导作用。

非居民企业是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。

非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。

非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。

非居民企业税收管理是指我国政府对非居民企业行使地域税收管辖权以及对发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得行使相关税收征收和管理的活动。

非居民企业税收管理是一项复杂的系统工程，需要完善的制度和熟悉制度及相关业务知识的管理人员才能有效地完成工作。

加强非居民企业税收管理具有非常重要的意义，首先能够有效地维护国家的主权，保护我国的税收权益不受到损失；其次是符合国际惯例，能够使我国企业在国际间的经济贸易以及金融科技领域的交往中享受到对等的待遇；还有能够增加财政收入，并使税款及时足额征收入库。

目前我市非居民税收管理主要着眼于售付汇税务凭证的开具这项业务展开进行的，采取统一审批、集中开具的管理模式，由直属局负责全市售付汇凭证的开具工作。

我市国税有关部门在加强了对售付汇税务凭证的审核开具的管理之后收到了一定成效，通过大量的事实也证明这是目前一条避免税款流失、实施对非居民企业进行税收管理的有效途径，严格审核售付汇税务凭证使我市国税负责征收的非居民所得税收入近三年来呈现出逐年递增的态势，如下图所示：

非居民企业税收收入

增长率

2005

4526万元

2006

5587万元

23%

2007

10164万元

82%

今年1至5月份非居民企业税收收入为4409万元，基本保持了稳定的增长。

作为管理手段的税务凭证的开具情况如下：

从上述情况可以得出结论，完税证明的开具份数呈逐年递增的趋势，而不予征税证明的开具份数则呈逐年下降的趋势。

收入与完税证明开具份数成正比例增长。

上述情况一方面证实了加强对售付汇税务凭证开具的审核是非居民税收管理的一个有效手段，另一方面也证明我们这项工作的管理手段也非常单一，面对日益复杂的征纳关系我们的管理模式亦显得过于陈旧和僵化，统一开具的管理方法虽然简化了办事程序，方便了纳税人办理有关业务,但是其弊端也很明显，即非居民税收管理上税务机关始终处于被动地位，不可避免地存在漏征漏管的现象。

二、我市非居民企业税收管理面临的共性问题及个性问题

（一）共性问题

　　通常情况下，非居民税收管理涉及面广，管理的难点在于异、繁、乱、杂、散、变。

1．“异”是新法实施后前后政策的差异需要有机衔接的紧迫性问题。

新法施行后，企业在执行过渡时期税收政策方面出现了衔接问题，新法包括实施条例中没有解释的一些具体业务，原有规定是否适用有待明确，如外国企业常设代表机构在采取按经费支出换算应纳税所得额的方式进行纳税申报时新的申报表中有关计算公式与（85）财税外字第200号文件规定的不一致，没有考虑营业税税率，在实际工作无法掌握。

2．“繁”是涉及事项多，涉及外国公司在中国境内取得的生产经营所得或劳务所得，以及取得来源于我国境内的投资性所得或财产转让等收益。

此中，既有单纯的投资、服务、劳务，又有混合、兼营业务，要弄清事情发生的原委本不容易：

3．“乱”是涉及的业务联系多，境内外所得准确界定难，管理部门多，信息归集处理和实际形成合力难：

4．“杂”是涉及的知识面宽，要求管理人员既要懂国内财务又要精国际税收，既要熟悉外语，又要懂合同、外汇、贸易知识：

5．“散”是税源大小不均衡，地域分布零散，具体业务发生时间、空间不固定，突发性、偶然性强，税源监控管理的可预见性差：

6．“变”是非居民企业税收管理对象多变，涉及具体个案情况复杂多变，征免税判定的政策规定往往滞后于经济的发展，难以及时找到准确对应的依据、标准，没有一劳永逸的管理措施、方法、手段，需要随机应变。

此外，对非居民企业税收管理而言，不仅有涉税事项发生时空的不确定性和业务本身的复杂性带来的固有风险，还存在获取信息的真实性和时效性，税收政策规范的滞后性，征免税项目判断准确性等不确定风险，特别是对纳税人及纳税义务发生的掌控上难度较大，不利于有效地实施征收管理。

在具体的操作上稍有差错，很容易造成国家税款的流失和外国企业对我国法制环境和投资环境的负面评价。

（二）个性问题

1．管理体制不健全、职能发挥不利。

我市目前的非居民税收管理工作主要围绕着售付汇凭证审批开具展开的，售付汇税收证明采取在直属分局统一审批、集中开具的管理模式，其他各基层单位没有设立专职非居民企业税收管理部门和相应的管理人员，没有形成上通下达的完整工作体系，基层单位的税务干部，对非居民企业税收相关的法规、政策了解不多，不能及时了解管辖区内企业的相关业务情况，从根本上影响了工作职能的发挥，从而制约此项的开展。

2．目前的规章制度不完善、不利非居民税收工作的开展。

我市在非居民企业税收管理的相关操作规程目前尚属空白，省局层面的相关文件也没有出台。

我市国税相关职能部门虽已经制定的《非贸易及部分资本项目项下售付汇税务凭证开具工作管理办法》、《外国企业承包工程所得税征收管理规定》等文件，但由于效力层级的问题需要等待上级机关相关规定出台后才能予以确认颁布实施，从而对我市的非居民企业税收管理工作产生消极影响。

3．非居民企业税收管理的相关法律法规的宣传力度不够

我市管辖范围内的非居民企业税收扣缴义务人，由于对税法缺乏必要的了解，对其扣缴的义务认识模糊，往往是需要向境外付汇时才知道自己负有代扣代缴税款的义务，这直接导致一方面税款可能不能及时足额入库，另一方面在签订相关合同时不能在数额不小的税费问题上争取到对自己有利的条款。

4．信息渠道不通畅，不能及时掌握非居民企业税源信息。

正如前文提到的，我市非居民税收管理的手段单一，体制和模式落后，已经在一定程度上妨碍了这项工作的开展。

纵向方面，税源企业的主管税务机关不负责纳税行为的审核和税款的征收管理，这本身就是征管工作中严重的脱节现象，目前这项工作严重依赖银行境外付汇的控制措施，实际是上本末倒置，在源头无法进行有效管理，而在发生境外售付汇业务时才能简单地了解纳税行为发生的情况，管理上十分被动。

如果银行政策有所改变这项工作势将无所作为；此外，这种体制在税源信息掌握上也存在先天不足，纳税人和扣缴义务人的主管税务机关对此项纳税行为基本无从了解，所以信息渠道通畅实为奢谈。

横向方面，与政府其他职能部门及金融机构在非居民企业税源方面的信息交流几乎为零，这些部门和机构并无法定义务向税务机关提供相关信息，协调解决的困难程度显而易见。

三、非居民企业税收管理的一些具体思考

（一）加强非居民税收管理的立法工作

　　新的《企业所得税法》及其实施条例对于非居民税收管理方面的规定站在立法的高度具有纲领性的指导意义，但是在具体操作的层面仍显得过于笼统，此外，还需统一不同税法中的同一概念和相互交叉重叠因素，制定易于理解、便于遵从的税收政策，保持适当透明度；构建立法层次合理、简洁明了、操作性强的非居民税收政策体系。

具体如国内税制应当根据经济的发展进行适时改革，修订非居民境内纳税义务的判定标准、应税所得范围、特许权使用费定义等，提高严密性和操作性，利于加强非居民税收管理，并考虑非居民纳税人的合理要求；还有要针对管理所存在的问题，加强国内法规和政务信息化的建设，明确纳税申报所需附送资料的具体内容、税务部门审核评析的重点、境内外收入划分的具体方法及合理标准、征纳双方争议较大时的解决途径等，加强非居民纳税人的境内停留天数、地址等信息控管和对境外收入的取证和评估工作，为税收执法提供指引。

（二）明确属地原则下的专业化非居民税收管理体制

　　非居民经济活动的偶发性、流动性和复杂性要求其税收管理高效、精细，既保证税收征管的严密，又避免引起国际间税收管辖的争议。

因此，应对非居民税收管理本末倒置的情况予以彻底解决，对非居民企业实施属地原则下的专业化管理，成立基层管理部门内设置的专门负责非居民企业税收业务的税务管理机构，建立新的合作型税法遵从模式，增强税收管理的适应性，建立友好的征纳信任合作关系，提供专业化、精细化管理和服务，保护纳税人合法权利，改善税收遵从，提高监管力度和效率，降低税收成本。

具体到我市，应着重改变目前的管理模式，逐步使非居民税收走上正规化建设的道路上来。

　（三）试行外国企业临时提供劳务备案制

　　目前，根据我国《税务登记管理办法》的规定，外国企业在境内承包建筑、安装、装配、勘探工程和提供劳务的，应向项目所在地税务机关办理税务登记。

现阶段，此类税收多由支付人代扣代缴，其相应管理侧重于对扣缴义务人的管理，而且部分境内劳务时间短暂、地点分散，实行税务登记制度增加了税收遵从和管理双重成本，收效不大。

而要求外国企业临时提供劳务进行备案，可由外国企业自行或委托境内支付人代为办理，在劳务发生前或发生初将劳务合同或协议报送主管税务部门，帮助其事先控制税务风险，提高其自觉履行纳税义务的意识。

　　（四）重新认识在非居民税收管理中反避税的重要性

我市目前的反避税重点只重货物购销活动，应适当地向劳务提供方面倾斜，对非居民避税行为给予足够的关注。

近年来非居民利用税收政策漏洞或征管手段滞后规避劳务税收的现象越来越多，各级税务部门应加强调研，拓展非居民税收的反避税工作思路，探索非居民税收反避税的手段和方法，完善相关制订和操作规程。

　　（五）充分发挥国际税收合作与协调的效用

　　在签署国家间税收协定时适当调整其中的非居民税收管理内容，增加国际间涉税方面的司法援助条款，使其朝着更有利于推动经贸往来和人才流动的方面发展。

同时，开展反滥用协定调查，与部分国家换函或谈判，修订原有协定，堵塞漏洞，防止协定的滥用。

应拓展国际税收信息交换与分享，充分利用世界贸易组织和税收协定网络，定期与缔约国互相提供及核实税收情报，开展外国教育机构与我市院校联合办学的境内外劳务费用的情报交换工作，防范非居民进行国际避税。

（六）、加强与我市相关职能部门的沟通与协作及时掌握非居民税收管理信息

及时地掌握信息是加强非居民税收管理的关键。

没有及时、真实、有效的信息作导航，非居民税收管理工作就会无的放矢。

我们应当建立与地税、外管、外贸、外汇，外事、发改委等职能管理部门的有效沟通机制，加强联系、沟通和合作，定期交换国地税售付汇税务凭证开具信息、外汇收支排名和非贸易付汇项目信息、大型技改项目备案、技术贸易审核备案信息、外籍专家来华工作和指导等信息。

（七）、关注付汇大户，逆向追溯，寻找准非居民税收管理的疑点，加强对非居民企业的反偷漏避税工作

　　其他兄弟城市的经验证明，通过关注付汇大项目来把握非居民税收管理的方向是行之有效的方法。

根据付汇信息，逆流而上、顺藤摸瓜总能找到付汇的缘由，从缘由再分析查找疑点。

基于这样的思路，我们需要强化对付汇信息的加工处理工作，从中取得全市季度大额付汇项目汇总金额和涉及企业名单，通过逆向追查付汇缘由和项目明细，核查付汇依据的合同、协议、票据，清分境、内外收入归属等过程，判定相关事项是否符合法定征、免税或不征税条件，查核是否存在偷税、避税事实。

通过宣传辅导，针对经常性或重复发生的业务实行有效的源泉控管。

（八）、加强宣传，强化政策辅导，确保非居民税收管理到位

非居民税收管理涉及的经济业务复杂，政策执行要求高，管理责任重大，因此需要加强对纳税人、扣缴义务人和税务从业人员的政策宣传、业务培训和操作辅导，将管理工作前移。

为此首先，要抓好相关岗位税务人员的业务培训和辅导，提高税务干部对非居民税收管理重要性、必要性的认识，增强非居民税收管理职业敏感性，提高其在管理中的实际操作能力，通过受训人员来宣传政策法规和专业知识、收集相关信息以达到有效监管跨国税源的目的；其次是对具有跨国业务的大企业和有重大项目、追加投资、股权变化、外籍专家参与设计和管理等业务的企业提前介入，及时掌握重大项目实施单位、外国企业参与招投标及中标情况、合同、协议签订的涉税条款和价款的构成，有针对性地进行政策宣传和业务辅导，提请扣缴单位关注外方应纳税义务、了解自身扣缴法律责任，使其明确不熟悉政策、不履行义务可能发生的纳税风险；再有就是对有确定性扣缴税款义务的单位，辅导其依法办理扣缴税款登记，分项明确扣缴义务发生时间、计算方法和申报缴纳方式、扣缴手续费结算。

　　（九）、以加强非居民税收管理工作为契机，使其更好地服务于我市总体的国际税务管理工作　　

理论上，非居民税收管理是国际税收管理的的一部分，但是，其又有相对独立的特性，所以必须与国际税务管理进行有机结合，才能使得二者相得益彰，相互促进。

实际上，非居民税收管理与关联交易转让定价调查、税收情报交换、企业所得税的纳税评估和涉外审计紧密相连的。

境外费用发生的真实性与情报交换工作相关联，非居民税收管理信息为专项情报交换工作提供线索，情报交换又为非居民税收管理的深化提供手段。

对外付汇项目费用支出的真实性、合理性关系到所得税税基是否受到侵蚀，对反避税调查和所得税评估有着重要的作用。

同时，需要强调的是，外方取得的收入纳税了并不代表境内企业所得税税前支出就合理、合法。

境内劳务、特许权使用费等费用支出项目作价是否合理也有待于反避税调查去审查确认。

在实际工作中，我们注重把握非居民税收管理与国际税收管理各环节、各专项工作的相互关系，努力抓好各环节的相互融合渗透，尽可能把各专项工作有机衔接起来，形成整体合力，增强国际税收管理能力和水平。

　　总之，我市在非居民税收管理上虽然取得了一定成果，其发展前景也很乐观，然而与沿海城市、甚至像沈阳相比较，仍属于发展的初级阶段，各项规程和措施需要制订出台和逐步完善。

尤其在非居民涉税信息动态跟踪和有效采集、非居民企业提供劳务境内外收入划分和确认、跨国公司利用劳务形式分摊关联公司管理费用规避税收的行为模式和查证方法、非居民企业利用常设机构时间判定限制在合同条款设定规避我国税收行为等方面，还需要有效的深入研究和积极应对。

面对“两税合并”后跨国税源面临的新形势新情况，我们将借鉴国际前瞻有效的办法，做更深入细致的工作，力争将我市的非居民税收管理工作提高到一个较高的水平上来。

哈尔滨市国家税务局国际税务管理处

李勇王力赤

2008年9月22日