007房地产企业土地增值税清算工作存在的问题及建议1.docx

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007房地产企业土地增值税清算工作存在的问题及建议1

房地产企业土地增值税清算工作存在的问题及建议

土地增值税自1994年开征以来，一直存在“高税率、低税负”的状况，在我市房地产开发投资增长强劲，房价节节攀升的情况下，未从根本上调节房地产转让的级差收益问题。

虽然国家税务总局部署从2007年开始，全面开展土地增值税清算，但政策本身存在的不严谨、不周全等诸多缺陷，直接影响着土地增值税清算的实际效果。

房地产业的迅猛发展与土地增值税征管相对滞后的矛盾日益突出，加强和改进土地增值税的征管刻不容缓。

一、我省房地产行业的发展情况及土地增值税征管现状

近年来我省房地产行业发展势头强劲，2010年我省全年房地产开发投资592.2亿元，比上年增长24.1%。

房地产施工面积达到7616万平方米，比上年同期增幅高达38个百分点，其中新开工面积2759万平方米。

房地产累计竣工面积1089万平方米，其中，商品住宅竣工面积达897万平方米；商业用房竣工面积192万平方米。

另外，从销售情况来看，实现商品房销售1163万平方米，同比增长12.5%。

房地产开发投资也拉动全省生产总值增长，2009年全省房地产投资额477.3亿元，与2001年相比，房地产开发投资额平均每年增长48.01亿元，年均增幅达到106.22%，而全省生产总值平均每年增长621.23亿元，增幅35.01%。

图一：

2001-2009年房地产开发投资额和全省生产总值增长情况

房地产业的繁荣带来了飞涨的房价，以太原市为例，2007年下半年商品房开盘均价是3800元/m2左右，到2008年商品房开盘均价上升到4000元/m2左右，而2009年商品房开盘均价飚升到4800元-5000元/m2左右；房价上升带来房地产开发商利润大幅增加：

大部分房地产开发公司的土地为存量土地，工程成本按照现行国家统计局公布的平均物价指数4.5%计算上涨因素，而房价上涨了40%左右，也就是说，其上涨的房价基本上就是净利润。

随着房价的迅速增长，房地产行业盈利能力日益增加。

再看我省土地增值税的征收情况却一直不如人意，以2007、2009两年为例，山西省房地产增加值分别为133.4亿元和173.3亿元，根据增加值计算公式：

房地产开发增加值=经营收入－土地征用及拆迁补偿费－前期工程费－建筑安装工程费－基础设施建设费－公共配套设施费

我们按照土地增值税计算方法，以最低税率30%预测土地增值税应征税款额分别应为40亿元和52亿元左右，但这两年实际土地增值税入库只有1.1亿元和2亿元。

然而这些入库的税款主要是靠对房地产开发企业的预征，由于在清算实际工作中我们不断的发现一些问题目前政策尚未明确，实际执行尺度不一，给清算工作带来很大的困难，导致这些年来土地增值税的清算基本没有开展，清算效果很差。

图二：

2007、2009年房地产开发增加值和全省土地增值税实际入库情况表

二、土地增值税清算中存在的问题以及建议

（一）拆迁补偿费标准如何准确合理的确定

《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发（2006）187号）第四条第一款规定：

“房地产开发企业办理土地增值税清算时计算与清算项目有关的扣除项目金额，应根据土地增值税暂行条例第六条及其实施细则第七条的规定执行。

除另有规定外，扣除取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、费用及与转让房地产有关税金，须提供合法有效凭证；不能提供合法有效凭证的，不予扣除”。

由于房地产开发企业在拆迁过程，支付给被拆迁人（涉及农民、城市居民等个人）的拆迁补偿费，一般无法取得合法有效凭证，但对房地产开发企业来说，又确实是发生了开发费用，因此一直困扰着房地产开发企业土地增值税清算。

我们认为可以依照下列顺序和方法确定企业实际应扣除的拆迁补偿费：

1、对于某个开发项目地方政府明确规定拆迁补偿标准的，按政府文件标准执行；2、对于开发项目没有地方政府明确规定拆迁补偿标准的，由主管地方税务机关参照当地同类开发项目地方政府规定的拆迁补偿标准确定；3、对于支付个人拆迁补偿费的确认，主管地方税务局可根据拆迁（回迁）合同、被拆迁房屋的房产证、被拆迁人身份证、户口本和签收花名册或签收凭证来确定具体补偿金额。

（二）关于利息支出扣除问题的税务处理

《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号）第三款指出“

（一）财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。

其他房地产开发费用，在按照“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的5%以内计算扣除。

（二）凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用在按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的10%以内计算扣除。

全部使用自有资金，没有利息支出的，按照以上方法扣除。

”土地增值税出台的时机市场通胀压力很大，银行利率在高位运行，企业融资费用非常之高，随着国家整体经济的发展，银行利率一降再降，许多企业实际发生的财务费用已经低于取得土地使用权价格和开发土地和新建房及配套设施成本之和的5%。

这时，部分开发企业以不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明为借口，以不能完整提供资料为借口，要求执行“房地产开发费用按本条

（一）、

（二）项规定计算的金额之和的百分之十以内计算扣除”。

我们认为，全部使用自有资金，没有利息支出的，房地产开发费用以取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本计算的金额之和的5％以内进行计算扣除。

（三）地下车位的成本税前扣除界定

目前，销售人防车位是房地产开发企业普遍现象。

土地增值税清算的相关文件中对于人防工程的支出界定一直未明确。

尽管销售车位签定的合同性质上应当属于租赁合同，但对于人防工程的所有权一直有一定的争议。

我们认为对于利用人防工程修建的地下停车场（或地上车库）签订转让使用权合同的的，应按规定计算收入，并准予扣除合理计算分摊的相关成本、费用。

出租使用的，按房屋租赁计算营业税和房产税，不得在清算中扣除分摊的相关成本、费用。

（四）清算时间对土地增值税的影响

土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。

具体的时间条件有：

一是房地产开发项目全部竣工、完成销售的；二是整体转让未竣工决算房地产开发项目的；三是直接转让土地使用权的；四是已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；五是取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；六是纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的。

在实际工作中，清算的时间直接影响税款入库时间，具体有以下两种情况：

1、企业对项目的工程结算具有滞后性，而且项目开发多分期进行，建筑安装成本结转不及时，公共配套设施费用尚未全部发生，竣工决算迟迟不做，造成房地产开发成本不真实。

2、房地产企业普遍存在开发的房地产项目大部分已销售，有的剩余一些普通住房，有的剩余一些商铺，因预售许可证未满三年，当前的清算原则就是把未售部分的成本剔除，不进行清算，这就存在二次清算的需要。

二次清算就可能存在适用税率不一样，对税款造成影响。

如果对项目全部重新清算，将再次耗费人力和时间，无疑会加大税收成本。

我们认为对于成片开发分期清算项目的成本费用，在分期清算时，应按实际发生的费用进行分摊清算，整体项目终了后不再进行调整分摊，这样既节约了清算成本，又不至于因为项目开发的时间性影响清算进程。

（五）对于房地产开发企业自用开发产品的界定

目前，部分房地产开发企业为了制造销售火爆假象或囤积房产估价待售，进行所谓的开发产品自用，然后在价高时已二手房交易处理，这样在成本核算时就可以套用《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（财法〔1995〕6号）第七条第四款“旧房及建筑物的评估价格，是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。

评估价格须经当地税务机关确认。

”，进而扩大清算扣除成本，造成土地增值税的流失。

我们认为应该对房地产开发企业自用商品房采取进一步的二手房概念定义，如可以规定对已自用或出租使用年限在五年以上（含五年）或房地产开发企业办理了该商品房产权证再销售的，按照转让旧房及建筑物的政策规定缴纳土地增值税，否则，仍需列入土地增值税清算的范围。

三、对土地增值税清算征管工作的几点建议

（一）开展调查摸底，建立清算档案。

详细摸清各地房地产企业的开发项目、工程竣工验收、开发成本费用、销售情况、税款缴纳等情况，梳理历年来房地产开发项目的基本信息，分类建立土地增值税数据库。

同时，建议统一由市地税局出台清算实施细则，对一些清算模糊问题作出具体规定，明确清算口径、时间、方法。

在《中华人民共和国土地增值税暂行条例》允许的范围内，简化清算程序，提高土地增值税清算工作的可操作性。

（二）对销售收入确认标准进行把关。

当前房地产销售的方式一般有：

首付款加按揭、一次性付清款项以及分期付款，其中，最主要的方式是首付款加银行按揭。

在对销售方式确认时，要注意区别于预售款，防止纳税人以预售的名义延迟计算纳税。

在确认销售收入时要注意收入的完整性，将外部了解调查的情况与纳税人不同房源类型的单位销售价格进行比较，找出其中可能存在的收入转移。

在对收入确认的审核中，要分清不同销售方式下的收入确认日期：

付款日或取得索取价款凭据日、银行按揭贷款转账日、合同约定付款日等日期，确定销售收入是否及时确认，以继而确定其完整性。

（三）严格按照房地产开发企业会计核算的要求，对房地产开发成本按照规定的六个明细科目进行成本归集或调整。

房地产开发企业会计制度中对开发成本按照六个明细科目进行成本核算的要求，是顺应房地产开发行业中开发流程多、时间跨度长、资金耗用大这一自身规律的一种核算总结，因此，严格按照这样的明细科目进行成本归集并适当调整，非常有利于清算工作中对各扣除项目的甄别和对加计扣除项目的准确计算，同时也有利于提炼单项数据信息，供同一地区不同清算对象间进行横向比较，以及为其他需要实行核定征收的项目提供核定依据。

同时，注意区分开发间接成本和开发费用。

在区分纳税人开发间接成本与开发费用时，要注意两种可能的倾向：

一种是纳税人故意混淆这两种成本费用，另一种是由于核算水平限制，纳税人对部分比较容易模糊的成本费用区分不清，主要可能发生在纳税人仅仅开发一处房地产项目，而导致对部分成本费用区分不清。

而比较容易混淆的是开发间接成本与开发费用中的管理费用容易被模糊理解。

在实际审核中，可以要求其列出各自的明细项目及金额，将对应或相近的项目进行比较后，就可以区分出其合理归属。

（四）要区别于企业所得税的计税核算。

在企业所得税核算中，要求计算各项应税收入的总额及与收入相关的成本费用，要把握收入与成本费用之间的相关性、配比性及合理性等原则，对所发生的不相关、不配比、不合理的成本费用不得在税前扣除。

而在土地增值税清算中，计算收入时仅指房地产销售收入或视同销售的房地产销售收入，而对其他如利息收入、租赁收入等收入，都不是清算的对象。

因此，在计算扣除项目时，除不予清算收入的相关成本费用不得计入扣除项目外，对其他实际已发生的成本费用，基本上是可以计入扣除项目的，只是在会计核算时，要严格按照规定的会计要素和明细科目进行确认。

如果说，不同企业间的成本费用特别是期间费用，其金额存在着不相同，那也只是企业管理中的成本控制问题，而在其清算中需要尊重实际发生这一基本原则，当然也要核实其真实性。

在对利息支出的处理中，在会计实务上要求对完工前的利息支出计入产品成本，而对完工后的利息支出却计入期间损益。

会计处理即便不同，一般也不会影响企业所得税的计算，而在进行土地增值税清算时，就需要单独调整成利息支出专项扣除，如有已计入开发成本项目的部分则应调整出来。

（五）发挥税务中介作用，建立完善税务中介机构参与土地增值税清算审核与税务管理部门日常检查、稽查部门稽查三位一体的土地增值税纳税清算模式。

在土地增值税清算工作中，税务部门要注意定好位，做到“有所为”与“有所不为”。

所谓“有所为”就是税务部门要创造一个完整、合理、便捷的清算环境，努力避免出现操作性差、存在政策制度衔接“真空”的弊端，督促纳税人在自身清算能力达不到的情况下尽量利用中介机构按照规定的要求清算到位，做好最终对各成本费用项目的审定调整把关；所谓“有所不为”，就是尽量不要“越俎代庖”地取代纳税人而直接进行清算，避免既清算不清、又不便于对法律责任归属的界定。

（六）由当地政府协调，加强房地产税收一体化管理，强化政府相关部门对土地增值税征管工作的配合。

尽快建立完善的房地产平均交易价格定期公布机制，严格普通住宅的认定标准。

及时公布房地产建筑安装成本平均价格，对建安成本明显偏高的采取按照公允价值核定。