注会企业所得税收入的确认.docx
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注会企业所得税收入的确认
收入的确认
（1）
第二节 应纳税所得额
本节要掌握的知识点：
★1.收入的确定
（1）一般收入的确定
要达到的目的：
①要清楚不同收入，确认收入实现的时间。
②要重点掌握：
股权转让收入、股息、红利收入、利息收入（混合性投资）、租金收入、接受捐赠收入、债务重组收入的相关规定。
（2）特殊收入的确认
要达到的目的：
①重点掌握：
分期收款方式、持续时间超过12个月的劳务、以旧换新、折扣、买一赠一、售后回购、有关劳务收入的确认。
②关注今年教材新增内容：
铁路债券利息收入的优惠政策和永续债的税务处理。
（3）处置资产收入
要达到的目的：
要清楚什么情况下视为内部处置资产，不征税？
什么情况下视同销售，征税。
（4）非货币性资产投资
要达到的目的：
了解税收优惠政策；确认非货币性资产转让收入的时间；投资方与被投资方账务处理的区别；注销或转让时的税务处理。
（5）转让上市公司限售股
要达到的目的：
掌握：
①转让代个人持有的限售股，何时纳税。
何时不纳税。
②如何确定限售股的原值。
（6）接受政府和股东划入的资产
要达到的目的：
清楚什么情况下不涉税。
什么情况下属于不征税收入，做纳税调减？
什么情况下征税。
（7）不征税收入和免税收入
要达到的目的：
①准确区分哪些是不征税收入？
哪些是免税收入？
应该符合的条件是什么。
②了解不征税收入和免税收入的区别是什么。
2.税前扣除项目
（1）税金的扣除
要达到的目的：
清楚哪些税金可以扣除？
哪些税金不可以扣除？
应计入税金及附加？
还是计入相关的资产成本？
（2）扣除的标准
要达到的目的：
哪些是据实扣除的项目？
哪些是限额扣除的项目？
哪些是不准扣除的项目？
3.亏损的弥补
要达到的目的：
了解亏损弥补的期限要求、弥补亏损的方法。
【知识点一】收入的确认
一、一般收入的确认
销售货物收入
与会计、其他税种的关系
①增值税与消费税（应税消费品）应税收入
②所得税应税收入
③计算业务招待费、广告费和业务宣传费税前扣除限额的基数
④会计：
营业收入
销售货物收入
收入的
确认
以旧换新
按照新价确认收入，回收的商品作为购进商品处理
商业折扣
折后金额确认收入
现金折扣
折前金额确认收入
★
买一赠一
应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入
售后回购
①符合收入确认条件的，按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理
②有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用
销售货物收入
收入确认时间
分期收款
按照合同约定的收款日期确认收入
预收款
发出商品时确认收入
委托代销
收到代销清单时确认收入
【解读一】买一赠一收入的确认
【举例】某化妆品专卖店采用买一赠一的方式销售化妆品，规定凡购买1500元/套化妆品可获赠一瓶香水。
化妆品的正常销售价1500元/套，香水的正常销售价150元/瓶，当期专卖店将其组合销售，取得销售收入150000元（不含增值税），则如何确认收入？
【解析】
分摊到化妆品上的收入=150000×1500/（1500+150）=136363.64（元）
分摊到香水上的收入=150000×150/（1500+150）=13636.36（元）。
【解读二】注意新增加的两笔收入：
1.对企业投资者持有2019~2023年发行的铁路债券取得的利息收入，减半征收企业所得税。
铁路债券是指以中国铁路总公司为发行和偿还主体的债券，包括中国铁路建设债券、中期票据、短期融资券等债务融资工具。
2.永续债企业所得税的处理
（1）按照权益性投资处理：
投资方：
取得的利息收入可以视为股息、红利，符合免税条件的，享受免税政策。
发行方：
支付的利息支出不能在税前扣除。
（2）按照债权性投资处理：
A.应具备的条件：
符合5条（含5条）以上
①被投资企业对该项投资具有还本义务；
②有明确约定的利率和付息频率；
③有一定的投资期限；
④投资方对被投资企业净资产不拥有所有权；
⑤投资方不参与被投资企业日常生产经营活动；
⑥被投资企业可以赎回，或满足特定条件后可以赎回；
⑦被投资企业将该项投资计入负债；
⑧该项投资不承担被投资企业股东同等的经营风险；
⑨该项投资的清偿顺序位于被投资企业股东持有的股份之前。
B.税务处理：
投资方：
取得的利息收入缴纳所得税；
发行方：
支付的利息支出可以税前扣除。
【提示】
发行永续债的企业对每一永续债产品的税收处理方法一经确定，不得变更。
企业对永续债采取的税收处理办法与会计核算方式不一致的，发行方、投资方在进行税收处理时须作出相应纳税调整。
收入的确认
（2）
第二节 应纳税所得额
【知识点一】收入的确认
一、一般收入的确认
提供劳务收入
与会计、其他税种的关系
①增值税应税收入
②所得税应税收入
③计算业务招待费、广告费和业务宣传费税前扣除限额的基数
④会计：
营业收入
收入确认时间
安装费
根据安装完工进度确认收入
宣传媒介的收费
在相关广告或商业行为出现于公众面前时确认收入
广告制作费
根据制作广告的完工进度确认收入
软件费
根据开发的完工进度确认收入
服务费
在提供服务的期间分期确认收入
劳务费
在相关劳务活动发生时确认收入
艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费
在相关活动发生时确认收入。
收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入
受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的
按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入
财产转让收入
与会计、其他税种的关系
①增值税应税收入
②所得税应税收入
③通常不属于计算业务招待费、广告费和业务宣传费税前扣除限额的基数
④会计：
投资收益等
股权转让收入
应于转让协议生效且完成股权变更手续时，确认收入的实现
转让所得=转让股权收入-股权投资成本
【注意】不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权可能分配的金额
【提示一】投资企业取得被投资企业清算所得的确认
清算所得=从被清算企业分得的剩余财产-股息所得-投资成本
余额>0，属于投资资产的转让所得
余额<0，属于投资资产的转让损失
【举例】甲公司2016年2月以1000万元投资乙公司，2019年12月乙公司进行清算，甲公司分得剩余财产1500万元，其中包括累计未分配利润和累计盈余公积按比例计算的部分100万元，甲、乙公司均属于居民企业。
则甲公司的清算所得是多少？
【分析】
初始投资=1000（万元）
股息所得=100（万元），符合条件，免征所得税。
剩余部分为清算所得=1500-100-1000=400（万元）。
【提示二】撤资或减资的所得确认
投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的财产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；
相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；
其余部分确认为投资资产转让所得。
撤资或减资的所得=取得的财产-初始投资-股息所得
【举例】A公司2016年2月以1000万元投资B公司，获得B公司30%的股权。
2019年12月经股东会批准，A公司将其持有的30%的股份撤资，撤资时B公司累计未分配利润为3500万元，A公司撤资分得银行存款2400万元，A、B公司均属于居民企业。
则A公司撤资的计税所得是多少？
【分析】
初始投资=1000（万元）
股息所得=3500×30%=1050（万元），符合条件的，免征所得税。
剩余部分为投资资产转让所得=2400-1000-1050=350（万元）。
【结论】
股权转让行为→确认为转让收益；
撤资或减资行为→确认为权益性投资收益和转让收益；
清算分得的剩余财产→确认为权益性投资收益和转让收益。
【提示】被投资企业发生的亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资企业不得调减其投资成本，也不得确认为投资损失。
股息、红利等权益性投资收益
与会计、其他税种的关系
①不属于增值税应税收入
②所得税应税收入
③一般不属于计算业务招待费、广告费和业务宣传费税前扣除限额的基数
【注意】股权投资企业是以股息、红利等投资收益为主营业务收入的企业，可以作为业务招待费、广告费和业务宣传费税前扣除限额的基数
④会计：
投资收益
收入确认时间
除另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现
【解读】
（1）属于持有期间分回的税后收益。
（2）符合税法免税条件的股息、红利收入，在计算应纳税所得额时，应当做纳税调减。
利息收入
与会计、其他税种的关系
①增值税应税收入
②所得税应税收入
③不属于计算业务招待费、广告费和业务宣传费税前扣除限额的基数
④会计：
财务费用或投资收益
收入确认时间
按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现
【特别关注】企业混合性投资业务的所得税处理：
1.混合性投资业务的界定：
是指兼具权益和债权双重特性的投资业务。
同时符合下列条件的混合性投资业务，按债权性投资业务进行企业所得税处理：
（即“明股实债”）
（1）被投资企业接受投资后，需要按投资合同或协议约定的利率定期支付利息（或定期支付保底利息、固定利润、固定股息，下同）；
（2）有明确的投资期限或特定的投资条件，并在投资期满或者满足特定投资条件后，被投资企业需要赎回投资或偿还本金；
（3）投资企业对被投资企业净资产不拥有所有权；
（4）投资企业不具有选举权和被选举权；
（5）投资企业不参与被投资企业日常生产经营活动。
2.混合性投资业务所得税处理：
（1）投资方的税务处理：
投资方应于被投资方应付利息的日期，确认利息收入的实现并计入当期应纳税所得额；
（2）被投资方的税务处理：
被投资方应于应付利息的日期，确认利息支出，并按税法的规定，进行税前扣除。
3.混合性投资业务债务重组损益的确认：
（1）被投资企业实际赎价高于投资成本的，差额部分：
投资方：
确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得额；
被投资方：
确认为债务重组损失，准予在税前扣除；
（2）被投资企业实际赎价低于投资成本的，差额部分：
投资方：
确认为债务重组损失，准予在税前扣除；
被投资方：
确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得额。
租金收入
与会计、其他税种的关系
①增值税应税收入
②所得税应税收入
③计算业务招待费、广告费和业务宣传费税前扣除限额的基数
④会计：
营业收入
收入确认时间
第一、按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现
第二、如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，按照收入与费用配比原则，出租人可对已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入
特许权使用费收入
与会计、其他税种的关系
①增值税应税收入
②所得税应税收入
③计算业务招待费、广告费和业务宣传费税前扣除限额的基数
④会计：
营业收入
收入确认时间
按照合同约定的应付特许权使用费的日期确认收入的实现
接受捐赠的收入
与会计、其他税种的关系
①不属于增值税应税收入
②所得税应税收入
③不属于计算业务招待费、广告费和业务宣传费税前扣除限额的基数
④会计：
营业外收入
收入确认时间
按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现
其他收入
逾期未退包装物押金收入
债务重组收入、补贴收入、违约金收入
【解读一】
（1）接受捐赠的非货币性资产：
计入应纳税所得额的内容包括受赠资产价值和由捐赠企业支付的增值税，不包括由受赠企业另外支付或应付的相关税费。
（价+增值税）
（2）接受捐赠的存货、固定资产、无形资产和投资资产等，在经营中使用或将来销售处置时，可按税法规定结转存货销售成本、投资转让成本或扣除固定资产折旧、无形资产摊销额。
【提示】
企业接受货物捐赠，视同增值税的购进业务，取得专用发票，会影响进项税额；同时是企业所得税的应税收入，影响企业所得税的计算。
要注意三个方面的问题：
①确认捐赠收入金额。
接受货币性捐赠：
面值；
接受非货币性捐赠：
受赠资产价值（市场价值）和由捐赠企业支付的增值税，不包括由受赠企业另外支付或应付的相关税费。
接受捐赠的收入=不含税金额+不含税金额×税率（征收率）
②符合条件的，可以作为准予从销项税额中抵扣的进项税额。
受赠时可抵扣的进项税额=捐赠方开具的增值税专用发票注明的金额×税率（征收率）
③计入所得税应税收入的时间：
实际收到捐赠资产时并入当期的应纳税所得额。
应纳企业所得税=（受赠金额+增值税）×25%
【解读二】债务重组收入，应在债务重组合同或协议生效时确认收入的实现。
【解读三】企业取得的财产转让收入（包括股权、债权）、接受捐赠的收入、无法偿付的应付款收入，无论是否以货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度，计算缴纳所得税。
【解读四】收入总额中不能作为计算业务招待费、广告费和业务宣传费税前扣除限额的基数有：
转让财产收入，股息、红利等权益性投资收益（从事股权投资业务的企业除外），利息收入，接受捐赠收入和其他收入中的部分收入。
二、处置资产收入
性质
内部处置资产
外部移送资产
特征
所有权未发生改变
所有权发生改变
税务处理
不视同销售——不确认收入
视同销售——确认收入
具体情况
①将资产用于生产、制造、加工另一产品
②改变资产形状、结构或性能
③改变资产用途
④将资产在总机构及其分支机构之间转移（除将资产转移至境外的以外）
⑤上述两种或两种以上情形的混合
⑥其他不改变资产所有权属的用途
①用于市场推广或销售
②用于交际应酬
③用于职工奖励或福利
④用于股息分配
⑤用于对外捐赠
⑥其他改变资产所有权属的用途
计量
计税基础延续计算
按照公允价值确认收入
【提示】
（1）标志：
企业处置资产是否视同销售的标志是资产所有权是否发生转移。
这一点和增值税不同。
在增值税中，无论资产的所有权是否发生转移，均可能视同销售。
（2）计量：
将资产移送他人视同销售收入计量的问题。
除另有规定外，应按照被移送资产的公允价值确定销售收入。
（3）注意区别增值税、消费税以及企业所得税关于视同销售的异同。
视同销售确定的收入应当作为业务招待费、广告费和业务宣传费扣除限额的计算基数。
行为
增值税
消费税
企业所得税
自产应税消费品用于连续生产应税消费品
不计
不计
不计
自产应税消费品用于连续生产非应税消费品
不计
计税
不计
自产应税消费品在境内总分机构移送，用于销售
非同一县市，计税
非独立核算的分支机构对外销售时，计税
不计
自产应税消费品用于馈赠、赞助、集资、职工福利、奖励
计税
计税
计税
自产应税消费品用于换抵投
按同类平均价计税
按同类最高价计税
按同类公允价
收入的确认（3）
第二节 应纳税所得额
【知识点一】收入的确认
三、非货币性资产投资企业所得税的处理
1.纳税规定
以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。
2.适用的条件
限于以非货币性资产出资设立新的居民企业，或将非货币性资产注入现存的居民企业。
3.转让所得
企业以非货币性资产对外投资，应对非货币性资产进行评估并按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额，计算确认资产转让所得。
4.确认时间
企业以非货币性资产对外投资，应于投资协议生效并办理股权登记手续时，确认非货币性资产转让收入的实现。
5.账务处理
投资方——股权成本=原计税成本+每年确认的资产转让所得
被投资方——非货币性资产成本=公允价值
6.递延纳税的停止
企业在对外投资5年内转让上述股权或投资收回的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的资产转让所得，在转让或投资收回当年的所得税汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税。
在计算股权转让所得时，可将股权的计税基础一次调整到位。
在对外投资5年内注销的，停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的资产转让所得，在注销当年的所得税汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税。
四、企业转让上市公司限售股所得税的处理
1.企业转让代个人持有的限售股
①企业转让因股权分置改革原因造成原由个人出资而由企业代持的限售股取得的收入，应作为企业应税收入计算纳税。
②限售股转让所得=限售股转让收入-限售股原值和合理税费
未能提供完整、真实的限售股原值凭证，不能准确计算该限售股原值的，一律按该限售股转让收入的15%，核定为该限售股原值和合理税费。
企业完成纳税义务后的限售股转让收入余额转付给实际所有人时不再纳税。
③依法院判决、裁定等原因，通过证券登记结算公司，企业将其代持的个人限售股直接变更到实际所有人名下的，不视同转让限售股。
2.企业在限售股解禁前转让限售股的征税问题
①企业应按减持在证券登记结算机构登记的限售股取得的全部收入，计入当年应税收入计算纳税。
②企业持有的限售股在解禁前已签订协议转让给受让方，但未变更股权登记、仍由企业持有的，企业实际减持该限售股取得的收入纳税后，余额转付给受让方的，受让方不再纳税。
【解读】只有在证券登记结算机构办理过户登记，才视为转让。
【举例】A公司持有甲公司限售股股票20万股，购买成本为20万元。
因资金的需要协议转让给B公司，作价300万元，B公司又作价450万元卖给了C公司，两次转让均未在证券登记结算机构过户。
限售股解禁后，A公司将限售股抛售，取得收入1000万元。
问：
A、B、C是否都应当纳税？
转让限售股的所得是多少？
【分析】A公司在实际抛售时应当纳税；B、C由于未在证券登记结算机构办理过户，因此不纳税。
A公司转让限售股所得=1000-20=980（万元）。
五、企业接受政府和股东划入资产的企业所得税处理
1.企业接受政府划入资产的所得税处理。
（1）投资划入——不征税：
明确以股权投资方式投入企业，企业应作为国家资本金（包括资本公积）处理。
该项资产如为非货币性资产，应按政府确定的接收价值确定计税基础。
（2）指定专门用途——纳税调减：
将国有资产无偿划入企业，凡指定专门用途并按规定进行管理的，可作为不征税收入进行企业所得税处理。
其中，该项资产属于非货币性资产的，应按政府确定的接收价值计算不征税收入。
（3）其他情形——征税：
属于上述第
（1）、
（2）项以外情形的，应按政府确定的接收价值计入当期收入总额计算缴纳企业所得税。
政府没有确定接收价值的，按资产的公允价值计算确定应税收入。
2.企业接收股东划入资产的所得税处理。
（1）投资划入——不征税：
凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。
（2）作为收入——征税：
凡作为收入处理的，应按公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税，同时按公允价值确定该项资产的计税基础。
六、不征税收入和免税收入
种类
范围
不征税收入
①财政拨款
②依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金
③国务院规定的其他不征税收入
免税收入
①国债利息收入
②符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益
③在中国境内设立机构、场所的非居民企业从未上市的居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益
在中国境内设立机构、场所的非居民企业从上市的居民企业取得与该机构、场所有实际联系并持有超过12个月上市流通股票的投资收益
④符合条件的非营利组织的收入
【解读】注意不征税收入和免税收入的限定条件：
（1）财政拨款：
指纳入预算管理的事业单位和社会团体等组织取得的各级人民政府拨付的财政资金，另有规定的除外。
（2）免税的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益，不包括间接投资的投资收益。
（3）居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益以及在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益，均不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。
（4）非营利组织的下列收入为免税收入，具体包括：
①接受其他单位或个人捐赠的收入。
②除财政拨款以外的其他财政补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入。
③按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费。
④不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入。
（5）免税的国债利息收入，是指持有期间的利息收入（包括尚未兑付的），不包括中途转让国债取得的转让收益。
即国债的利息收入免税，但国债的转让收入征税。
企业到期前转让国债或者从非发行者投资购买的国债，其持有期间尚未兑付的国债利息，按以下公式计算：
国债利息收入=国债金额×（适用年利率÷365）×持有天数
【提示】不征税收入和免税收入的的支出
不征税收入用于支出所形成的费用，不得在税前扣除；所形成的资产计提的折旧、摊销不得在税前扣除。
免税收入用于支出所形成的费用，可以在税前扣除；所形成的资产计提的折旧、摊销可以在税前扣除。
结论：
不征税收入不属于税收优惠；免税收入属于税收优惠。
1.一般收入的确认
（1）销售货物收入：
以旧换新、现金折扣、商业折扣、买一赠一、售后回购
（2）提供劳务收入：
安装费、服务费、软件费、劳务费、持续时间超过12个月的劳务，收入确认的时间
（3）财产转让收入：
股权转让、清算所得的确认、撤资减资时的所得确认
收入部分小结
收入的确认（4）
第二节 应纳税所得额
【知识点一】收入的确认
收入部分小结
1．一般收入的确认
（1）销售货物收入：
以旧换新、现金折扣、商业折扣、买一赠一、售后回购；
（2）提供劳务收入：
安装费、服务费、软件费、劳务费、持续时间超过12个月的劳务，收入确认的时间；
（3）财产转让收入：
股权转让、清算所得的确认、撤资减资时的所得确认；
（4）利息收入：
混合性投资业务的税务处理；
（5）租金收入：
收入确认的时间、跨年度提前一次性收取时，收入的确认；
（6）接受捐赠的收入：
收入确认的时间、入账价值、进项税额的抵扣；
（7）其他收入：
债务重组收入的实现、无法支付的应付账款、违约金收入如何入账；
（8）哪些收入不能作为计算业务招待费、广宣费的基数。
2．特殊收入的确认
（1）分期收款、产品分成、非货币性资产交换；
（2）永续债所得税的处理。
3．处置资产的收入
哪些情况下属于内部处置资产？
哪些情况下视同销售？
4．非货币资产投资
享受的税收优惠、投资方和被投资方的账务处理的区别。
5．转让上市公司限售股
纳税人是谁？
何时纳税？
所得额的确认。
6．接受政府和股东资产
什么情况下不涉税？
什么情况下作为不征税收入？
什么情况下征税？
7．不征税收入和免税收入
（1）两者的界定；
（2）享受免税的条件。
易错易混点
1．所得税中的实物捐赠与增值税的实物捐赠不同：
所得税的实物捐赠：
将总的销售额按各项商品的公允价值的比例分摊确认各项的销售收入，不视同销售。
增值税的实物捐赠：
视同销售行为。
2．安装费、广告制作费、软件费、持续时间超
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