统一内外资企业所得税税制的探索.docx

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统一内外资企业所得税税制的探索

统一内外资企业所得税税制的探索

随着我国改革开放的不断推进及社会主义市场经济体制的建立和完善，内外资企业所得税制度并存给予外资的“超国民待遇”不利于我国经济的持续发展。

若不及时实施企业所得税并轨改革，必然会给内资企业带来更为严峻的挑战。

实施企业所得税的并轨改革，已是大势所趋，迫在眉睫。

本文通过分析现行内外资企业所得税的弊端，当前面临改革的机遇与迫切性，探讨“两税合一”改革的思路。

一、我国现行企业所得税制的弊端

（一）不符合国际税收惯例，不能适应我国加入WTO的新形势　

从形式看，内外资企业所得税的法定税率都是33%，但两套税法无论是在法律效力，还是税前扣除项目标准、资产税务处理规定、税收优惠政策等方面都存在明显差异，外商投资企业的窄税基、多优惠与内资企业的宽税基、少优惠直接导致两者实际税负的差距，据测算，外资企业平均税负为１１％，内资企业平均税负为２２％，国有大中型企业税负为３０％。

实行内外有别的两套税法，既违背市场经济要求的公平税负、平等竞争原则，也不符合国际惯例。

（二）税基界定不规范，内资企业税前扣除限制过严　

税法对税基的确定存在的主要问题：

一是与企业会计制度的关系不协调，税收制度和会计制度在职能、目标和核算依据等诸多方面存在差异，如对销售收入的确认、对资产的税务处理等。

二是税法对界定税基的一些概念比较模糊，如对业务招待费、支付给总机构的管理费都以收入的一定比例为计算依据，收入净额和总收入是会计概念还是税务概念，其内涵和外延有多大，并不明确。

三是对内资企业税前扣除项目列支标准规定过严，如内资企业计税工资标准，广告性支出的限额、对折旧方法和折旧年限的严格限定等，使得为取得应税收入而发生的许多费用不能在税前足额列支，不符合市场经济条件下企业发展规律，也不利于内资企业的健康发展。

（三）税收优惠政策导向不明确，税收优惠形式单一　

1、税收优惠政策不能有效体现国家宏观调控需要

内资企业的优惠比较少，且多属照顾性，或是替代财政支出性的优惠，税收优惠偏重于解决机制转换过程中的临时性困难，对资源优化配置的引导不足。

而对外商投资企业的优惠政策，其效果偏重于鼓励吸引外资总量，不能有效调节外商投资的方向。

2、税收优惠方式单一，政策效果不确定，容易引起企业偷税、避税现象

所得税优惠政策以直接优惠居多，间接优惠较少，主要是减税、免税和低税率。

这些优惠措施，容易诱使企业通过频繁注册新企业、人为安排获利年度、利用关联交易转移定价调节企业间的利润水平，钻税法的空子。

在本辖区就有本地人到英国的低税率附属岛屿以较少的资金注册一家公司，再回当地以外商投资企业注册新公司，享受“两免三减半”税收优惠政策，明显导致税款流失。

目前，与我国签订税收协定的国家有79个，已经生效的65个，而有税收饶让条款的国家只有30多个，我国给予外商投资者的低税率和减免税等直接优惠措施，外方需要在母国补缴税款，实际转化成了投资者所在国的税收收入，并没有使投资者最终受益。

3、优惠政策的实施主观性、随意性大

我国内外资企业所得税每年都有一些优惠政策以法规、规章甚至规范性文件形式出台，加上各地区为了本地区利益，无视税法的统一性和严肃性，用减免税优惠政策作为招商引资广告，随意扩大优惠范围，越权减免税，采用地方税先征后还、即征即退等形式变相减免税，搞低税优惠竞争，扰乱了正常的税收秩序。

我国已经加入WTO，这种有失公平、公正、多变的税收优惠政策很可能面临外国投资者的诉讼。

（四）企业间税负差异过大，部分企业税负过重

我国现行税制对同一经济行为在各类主体之间税收待遇上的差异性，尤其是在所得税上表现最为明显。

如内资企业与外资企业、高新技术开发区内企业与区外企业、现代企业制度试点企业与非试点企业、上市与非上市公司、境外上市与境内上市公司之间在适用税率以及所享受的税收优惠政策方面存在着较大的差异，导致税收待遇不公现象非常突出。

二、统一内外资企业所得税制的机遇与迫切性

（一）从总的方面看，目前是统一内外资企业所得税制度比较好的时机，甚至可以说是难得的宽松环境

　　世界经济在2005年保持较高增长，无疑提供了一个良好的国际贸易空间和外部环境。

中国经济已经进入了新一轮的高速增长期。

随着经济的繁荣，微观经济状况的明显好转，财政收入大幅增长。

与前几年相比，2005年财政收入是增量最大、增幅最高的一年。

根据财政部的统计，2005年全年财政收入突破30000亿元。

按照经济周期的理论和实践，在不发生大的突发政治、经济和军事事件的情况下，世界经济和中国经济保持高速增长的状况可能会持续几年。

在这种判断下，可以乐观地估计，财政状况的继续好转具有了经济财源的基础。

统一内外资企业所得税早在20世纪90年代中期就提出，并且进行了系统、深入的研究和准备。

但是由于种种原因，虽然已经初步准备好了新的企业所得税方案，但是至今还难以实现这项改革。

其中原因之一是，在1997年亚洲金融危机以后，中国经济处于低速增长期，财政收支运行紧张，收入增长难度大，支撑经济增长和社会稳定的财政支出压力巨大，收小于支的矛盾突出。

在这样的外部环境下，统一内外资企业所得税的风险和难度相对比较大，改革的迫切性相对也就降低了。

当前经济和财政状况的良好为推进税制改革提供了宽松的内外部环境条件，一是经济增长的惯性和自主性，将使政策和制度调整带来的对经济增长可能产生的负面效应降到最低；二是相对充裕的财政，承受改革可能产生的成本的能力和回旋余地大大增强。

因此，笔者认为，当前是统一内外资企业所得税制度难得的机遇期，应该抓紧时机实现内外资企业所得税的并轨。

（二）统一内外资企业所得税制度的迫切性

作为中国税制的完善和规范化，统一内外资企业所得税的方向在国内是形成共识的。

但是在什么时候和如何推进这项改革，却存在不同意见。

一种意见认为，目前内外资企业所得税并轨已经十分迫切，不宜再拖延；另一种意见则认为，如果对内外资企业实行基本同等的税收待遇，存在着诸多担心和问题。

我们是倾向于前一种意见的，并且主张尽快统一认识，争取在2008年推出这项改革。

今天，我们已经处于了一种新的、不同于以往的经济发展和国际贸易环境之中了。

最重要的变化是，中国已经加入世界贸易组织，在入世协议过渡期结束后，外国投资者进入中国的限制将大大减少。

这意味着运用特殊的税收优惠政策吸引外资的必要性已经显著减弱。

另一方面，随着外资企业进入中国服务业等各经济领域，国内企业面临着与外国企业争夺国内市场份额的竞争。

一般来讲，跨国公司和有实力的外国企业在资金、管理、技术等方面，与国内企业比较，很可能占有一定的优势，如果在税收政策上继续享受特殊优惠政策，显然会使国内企业处于市场竞争的劣势。

这样，不平等的税收待遇既不符合市场公平竞争的原则，又会起到削弱国内企业竞争力、不利于中国经济整体竞争能力的提高的政策效应。

实际上，由于国内企业要求实行统一规则、公平税负的要求，各级政府在税收政策的具体把握上采取了一些措施，使企业的实际税负“就低不就高”，以缓解一些国内企业税负偏高、不利于提高企业竞争力的矛盾。

这些做法虽然缓解了内外资税负差异所带来的问题，但是也越来越使得中国现行企业所得税制度变得极为扭曲，国内企业的实际税收负担也越发不公平，这样的税制已经有碍于市场机制对资源配置的基础性调节作用的发挥。

鉴于以上研究采取新的既有利于提高对外开放、对外贸易、吸引外资的水平，又有利于国内外企业公平竞争的税收政策，将这一政策纳入统一、规范的企业所得税制度之中。

三、统一内外资企业所得税的思路设想

（一）前提是全国人大尽快将统一的所得税法重新立法

《外商投资企业和外国企业所得税法》是全国人大制定的税收法律，《企业所得税暂行条例》是全国人大授权国务院制定的税收行政法规，统一内外资企业所得税法的出发点应该是法规向法律靠拢。

目前，新的《企业所得税法》草案已经国务院常委会议和中央政治局常委会议原则通过，有望在2007年的两会期间进行表决，2008年开始实施。

（二）启动的条件是税收收入充裕和对财政减收影响不大

自2004年以来，税收收入增长迅速。

2005年同样增长迅速，表明我国已经具备了对于两税合并初期可能产生的税收减少的财政负担能力。

另外，增值税转型改革在东北试点提供了宝贵经验，改革的条件已经具备，虽然短时间内会对税收有影响，但是这项改革有利于企业进行技术改造升级，有助于增强经济增长的后劲，也是对税源的培养。

根据税务部门的测算，去年东北增值税大概减收50亿元。

以此计算，全国推广增值税转型的成本大约是600亿元，目前财政收入情况是可以负担的。

两税合一久拖不出使增值税改革遭遇到了一种非常尴尬的局面，增值税改革是由东北试点推广到全国，还是继续试点下去目前难以把握。

我们认为最好的改革方案，是将两税合并与增值税改革捆绑在一起，打包上市。

（三）新法应体现“简税制、宽税基、低税率、严征管”

两税合并后，外资企业应继续享受五年的“两免三减半”税收优惠，以保持税收政策的过渡性。

对国内企业应统一优惠政策，以产业倾斜为主，区域优惠为辅。

具体来讲，新法应该统一纳税人的认定标准、税率、税基确定方法、税前扣除标准、征管范围等税制要素内容。

1、应当合理界定纳税人

我国现行所得税的状况是外商投资企业以法人为纳税人，内资企业以实行独立核算的单位为纳税人。

其实质上是不区分法人和非法人的。

因此，新税法应改变将纳税人分为内资企业和外资企业的做法，应当按照国际惯例区分为居民企业和非居民企业。

凡是按中国法律法规设立的企业、公司、事业单位、社会团体、民办非企业、基金会等都属于居民企业，负无限纳税义务；非居民企业是指依照外国法律在中国设立的常设机构、代表处等，只负有限纳税义务，只对其来自中国的收入课税。

只有这样，才能更好地与现代世界市场经济接轨。

2、应当清理税收优惠和拓宽税基

根据“宽税基”的要求，必须要对改革开放以来的企业所得税优惠政策，按照统一税法、公平税负、以产业倾斜为主、区域优惠为辅的原则进行清理的同时拓宽税基。

除一些特殊的区域外，应取消地区税收优惠，为企业创造公平的竞争环境。

应当加大对国家产业调整政策鼓励的特定行业、特定产业。

如环保产品、节能产品、高科技产品的税收优惠。

此外，税收优惠的方式除法定的减免税外，还应采用降低税率、加速折旧、收入打折、税收抵免等多种优惠办法。

3、应当采用20％—25%的比例税率便于反避税

“低税率”是新一轮税制改革的重要原则。

单一的比例税率是当今世界企业所得税税率的主流形式，操作简便。

有利于公平竞争和整个社会经济效率的提高，它透明度高，比较直接的体现了横向公平。

累进税率注重公平调节，操作上比较繁琐。

建议新税法只确定一档20％—25%的比例税率。

一方面使中国内资企业普遍得到降低税负带来的实际好处；另一方面对财政收入的冲击不会太大。

此外还能减少由于税率差异给关联企业留下合理避税的空间。

同时，还有利于在经济全球化下进一步扩大引进外资，减少国与国之间税率不同所引起的避税温床。

4、应当统一税基确定方法和税前扣除标准

新税基必须涵盖销售货物收入、提供劳务收入、财产转让收入、租金收入、利息、股息红利收入、接受捐赠等所有收入（除财政拨款、行政性收费以外）。

在税收待遇上，内外资企业应一视同仁，不再搞区别对待。

应当统一内外资企业的折旧水平，规范税前扣除标准，取消计税工资、业务招待费、广告费、公益性捐赠等限制标准，应当将所有与生产和经营有关的合理支出费用准予税前扣除。

对允许扣除部分只做原则性规定，尽量增加定性扣除范围和减少定量限制标准。

必须要明确权责发生制和收付实现制的具体适用的收支项目以便于征管。

5、应当对加强反避税工作给予更多的关注

反避税主要是针对企业利用关联企业之间的关联交易业务转移利润的行为进行审计、调查和调整。

应制定确切的法律依据。

在经济全球化形势下，跨国纳税人和纳税人跨国交易增多，在新的所得税法中对反避税应给予更多的关注，便于征纳双方准确掌握法律依据和操作。

6、应当明确征管范围，避免国、地税之间重复征税

按照“严征管”的要求，新税法应进一步完善企业所得税征管，应通过严征管来消化一部分因降低税率造成的减收因素。

应专门制定企业所得税纳税申报管理制度，加强预征管理，建立征管台帐。

还应该明确国、地税的征管分工范围，规定凡缴纳增值税的企业，其企业所得税由国税局负责征管；凡缴纳营业税的，其企业所得税由地税局负责征管。

对既缴纳增值税又缴纳营业税的企业，按其经营主业缴纳流转税的多少来确定企业所得税征管归属权。

对既不缴纳增值税也不缴纳营业税的企业，其企业所得税应由地税局负责征管。

对外商投资企业和外国企业所得税继续由国税局负责征管。

这样才能使国、地税做到“铁路警察，各管一段”。

7、应当尽量缩小会计制度与所得税会计之间的差异

新税法最终应达到“简税制”的目的。

近年来，会计与税法两者之间的差异过多，纳税人既要依法纳税，又要贯彻政府发布的会计制度，增加了纳税成本。

有些会计与税收差异复杂难懂，纳税调整操作繁琐，对税收征纳双方提出了不切合实际的要求，最终造成无意识违反税法规定的现象十分普遍，增加了纳税成本和征税成本。

差异过多，不但增加了纳税人申报时进行纳税调整的工作量，也使税务部门审核纳税申报增加了不必要的工作量，建议新税法应该协调好两者之间必要的差异并尽量缩小差异，使纳税调整项目清晰明确、简便易行。

综上所述，我们认为：

虽然“两税合一”的具体时间还未出台，但内外资企业所得税并存给予外资的“超国民待遇”不利于我国经济的持续发展，可以认为“两税合一”已经是迫在眉睫了。