度日本税制改革述评疫情冲击下的经济复苏与增长.docx

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度日本税制改革述评疫情冲击下的经济复苏与增长

日本《2021年度税制改革大纲》在经内阁会议和国会审议并通过相关法案后，自2021年4月1日起开始实施。

这是2020年9月菅义伟接替安倍晋三担任日本首相后推出的首个税制改革大纲，其内容围绕新冠肺炎疫情下经济复苏与增长展开，反映了菅义伟政府的主要经济政策。

日本税制改革也从过去几年消费税增税改革，转向应对新冠肺炎疫情背景下旨在恢复国民经济的以所得税为主导的减税改革，呈现出不一样的风景。

一、推动经济数字化转型，鼓励企业加大研发投入

在新冠肺炎疫情下，受人员流动限制及供应链阻断等因素的影响，日本企业经营状况普遍不良，凸显日本在经济数字化转型方面的不足。

在菅义伟担任日本首相后，推动数字经济发展成为日本新一届政府的主要经济政策之一。

为助推数字经济发展，2021年度日本税制改革创设了所谓的“数字化转型投资促进税制”，并扩展“进行研究开发时的税额抵免制度”（以下简称“研究开发税制”）的适用范围，鼓励企业在受疫情影响经济困难的情况下继续维持和增加研发投入。

（一）创设“数字化转型投资促进税制”

根据日本《2021年度税制改革大纲》，企业运用数字技术提高业务效率或改善服务而进行的设备和软件投资，可以按照设备和软件取得价款的一定比例抵免法人税税额或适用于特别折旧。

在一般情况下，企业可以按照设备和软件取得价款的3%抵免法人税税额，或选择按取得价款的30%进行特别折旧，折旧计入当期费用，抵扣应纳税所得额，进而减少应纳税额。

在跨企业集团进行数据共享和合作的情况下，抵免法人税税额的标准可以提高至设备和软件取得价款的5%，进而鼓励企业更多地与集团外部的企业进行合作。

企业享受该项税收优惠需经主管部门认定，满足提高生产率或者开拓新生产销售模式的条件，并定期接受网络安全检查。

企业购置的设备和软件需用于国内业务，并且能够计算税额抵免或特别折旧的设备和软件总值不超过300亿日元。

可以抵免法人税的额度，与后述“碳中和投资促进税制”抵免额度合计不超过当期应纳税额的20%。

菅义伟在任安倍政府官房长官期间，就曾负责数字经济相关工作，在其接任安倍晋三成为日本首相后，更是将此作为施政特色。

在机构设置方面，2020年11月，菅义伟上台后不久，日本政府决定成立“数字厅”，将其作为日本官方和民间数字化建设的“指挥塔”，由首相直接管辖，并且，将加快数字化相关立法。

此次税制改革，相当于在税收政策层面对整体的数字化建设国家战略予以支持。

日本经济产业省此前进行过估算，如果日本没有很好地应对经济数字化的挑战，那么从2025年起，日本每年或将产生最高12万亿日元的经济损失，这就是日本国内所谓的“2025数字悬崖”，而新冠肺炎疫情使这一问题更加突出。

因此，日本政府在此次税制改革中创设“数字化转型投资促进税制”，旨在鼓励企业将数字化转型提升至战略层面，促进企业更多地利用数字技术改造生产和经营模式，购置与数字经济相关的软件和设备；同时，促进不同集团间、不同产业间的企业加强数据网络联系，打通产业链上下游以构建“连接型”数字环境，使企业内外部数据共享和系统合作更加顺畅。

虽然通过税收政策鼓励跨企业集团进行数据共享和合作的改革力度不算很大，但总体而言，此项改革有利于知识经济的正外部效应扩散，可以促进社会整体福利的提高，值得关注。

（二）提高研发费可以抵免的税额上限，扩展研发费抵免税额的适用范围

1.提高研发费可以抵免的税额上限。

日本“研究开发税制”的一个特点，是在符合条件的情况下，可用研发费的一定比例直接抵免法人税税额，并设置税额抵免上限。

近年来，在少子化老龄化日益严峻、经济增长陷入低迷的背景下，日本更加强调通过科技创新推动经济和社会发展，将促进研发上升到国家战略层面，税收政策是其中重要的组成部分。

此次税制改革，重点提高企业研发费可以抵免税额的上限，最高合计可以抵免当期法人税应纳税额的一半。

具体如图1（略）所示。

按照日本税法规定，企业研发费用抵免法人税税额包括总额型、追加措施和开放创新型三个部分。

其中，总额型是“研究开发税制”的主体，也是此次税制改革的重点。

在总额型抵免中，企业研发涉及的成本费用在“试验研究费”科目进行归集，试验研究费的一定比例可以在当年进行税额抵免，即抵免额=试验研究费×税额抵免率（taxcreditableratio）。

其可以抵免税额的上限，按此前规定一般企业为当年度法人税应纳税额的25%。

此次税制改革提高了总额型抵免税额的比例，将疫情下销售额减少但研发投入仍然增加的企业可以抵免税额的上限提高至当年度法人税应纳税额30%。

需要注意的是，要享受这一政策，企业需满足两个特定条件：

一是与基准年度相比，当年度销售额减少2%以上；二是与基准年度相比，当年度试验研究费有所增加。

值得关注的是，研发费的税额抵免率与研发增加率正相关。

研发增加率为企业当年度试验研究费与以往年度试验研究费相比的增长程度（以往年度通常指过去3个年度的平均值）。

因此，如果一家企业研发增加率越高，说明该企业的本年度试验研究费较以往年度增加越多，则税额抵免率越高；反之，如果本年度试验研究费较以往年度增加较少甚至较往年减少的，则税额抵免率越低。

按照《2021年度税制改革大纲》，一般企业的税额抵免率最低为2%，最高为14%。

这样设置的目的，在于鼓励企业持续不断地增加研发投入。

在总额型的基础上，在企业试验研究费与平均销售额之比超过10%的情况下，企业还可以利用追加措施增加税额抵免的额度。

追加措施可以抵免的税额=法人税税额×（试验研究费÷平均销售额-10%）×2，其可以抵免的上限为当年度法人税税额的10%，平均销售额一般是指企业当年度与过去3个年度销售额的平均值。

此外，企业与其他单位，如大学、科研机构、企业等合作创新而产生的成本费用在“特别试验研究费”科目进行归集，并根据合作对象的类型设置不同的税额抵免率。

即开放创新型可以抵免的税额=特别试验研究费×税额抵免率，其可以抵免的上限为当年度法人税税额的10%。

因此，在总额型的税额抵免上限由25%提高至30%之后，总额型、追加措施和开放创新型的合计税额抵免上限由45%提高至50%。

2.扩展研发费抵免税额的适用范围。

2021年度日本关于“研究开发税制”改革的另一个重要方面，是扩展研发费抵免税额的适用范围，鼓励企业运用云服务等新业态模式。

此前日本的研究开发税收支持政策更偏重设备、零件等硬件研发，一些软件研发产生的成本费用不能计入“试验研究费”科目，也就无法在法人税税额中抵免。

此次税制改革重点将能够提供云服务等的软件研发纳入试验研究费的计算范围，使其可以进行税额抵免，从而鼓励企业运用云服务等新业态模式提供服务、参与数据共享。

从长期看，企业进行研发创新具有重要意义，但企业投入资金进行研发的结果往往具有较大的不确定性，甚至影响其短期收益。

特别是在新冠肺炎疫情下，日本企业普遍出现利润缩水、资金紧张等情况，企业对研发资金的投入更加谨慎。

为了保持日本企业的国际竞争力，日本政府希望通过税收支持政策鼓励企业即使在经营困难的情况下也继续加大研发投入，特别是云服务等软件研发投入，从而促进经济数字化转型相关的技术研发。

日本此举具有借鉴意义。

二、促进绿色社会发展，创设“碳中和投资促进税制”

2020年10月，菅义伟首相在日本国会演讲中提出，要将“经济与环境的良性循环”作为经济增长战略的支柱，最大限度地推进绿色社会的发展，在2050年之前将温室效应气体整体排出量归零，即实现“2050年碳中和”目标。

为实现这一目标，作为税收政策对整体国家战略的支持，2021年日本税制改革创设“碳中和投资促进税制”。

企业购置设备用于促进生产过程脱碳化，以及购置设备用于生产有助于促进碳中和的产品，可以按照设备取得价款的一定比例直接抵免法人税税额或适用于特别折旧。

根据“碳中和投资促进税制”，在一般情况下，企业可以按照设备取得价款的5%抵免法人税税额，或选择按取得价款的50%进行特别折旧。

如果属于削减温室效应气体效果特别显著的设备，抵免法人税税额的标准可以提高至设备取得价款的10%。

企业购置的设备需要为符合税法规定的“中长期提高环境适应性的设备”，即通过提高生产流程和工序的效率削减温室效应气体以及其他可以促进中长期环境适应性的设备；或者为符合税法规定的“中长期开拓环境适应性需求产品的生产设备”，即专门用于那些有助于减少温室效应气体排放的产品以及其他有助于开拓新型需求模式的产品的生产设备。

例如：

用于电动汽车（EV）和混合动力汽车（HV）的新型锂离子电池的生产设备；与普通半导体相比，环境性能更高、更节省能源的半导体的生产设备；风力发电等利用可再生能源的发电设备；可高效利用热能的最新设备；等等。

企业享受此项税收优惠需经主管部门认定，所购置的设备需用于国内业务。

能够计算税额抵免或特别折旧的设备总值不超过500亿日元；可以抵免的法人税应纳税额，与前述“数字化转型投资促进税制”合计不超过当期法人税应纳税总额的20%。

“碳中和”不仅是今年日本税制改革的“关键词”，也是日本今后提升战略竞争力的“关键词”。

为实现“2050年碳中和”目标，日本政府在2020年年底推出“绿色增长战略”，力争在二十一世纪三十年代中期前，实现所有新车销售均为电动汽车，二十一世纪四十年代前，达到海上风力发电4500万千瓦时的欧洲同等水平，并促进氢能源的开发和利用。

因此，此次日本税制改革创设“碳中和投资促进税制”，一方面是为了配合国家战略，另一方面是为相关企业特别是汽车及零部件企业提供支持，以提升日本企业的国际竞争力。

并且，不同于以往各国绿色税制比较侧重于对污染排放环节的控制，日本此次“碳中和投资促进税制”的重点则在支持技术创新。

从中可以看出日本政府对于促进开发新能源、新技术的重视以及要从根本上解决污染排放的改革思路。

三、鼓励企业雇用新员工，稳定就业形势

在新冠肺炎疫情背景下，日本面临严峻的就业形势。

2020年前三季度，日本失业率分别为2.4%、2.8%、3.0%，呈逐渐上升趋势，预计2021年失业率可能仍将保持在3.0%的较高水平，同时，企业扩大招聘的意愿普遍较弱。

为稳定就业，日本《2021年度税制改革大纲》对企业工资薪金支出的税收政策进行了调整，由以往侧重员工收入的增加转向侧重新员工的雇用。

按此前规定，在企业当年度工资薪金支出超过上年度工资薪金支出，且企业对于连续雇用的员工工资薪金支出较上年度提高3%以上的条件下，当年度工资薪金支出较上年度增加额的15%可以抵免法人税税额，可以抵免的上限为当年度法人税税额的20%。

这一政策的主要目的在于鼓励企业提高员工收入，特别是提高现有员工的收入水平。

此次税制改革对此进行了调整，改为在企业当年度工资薪金支出超过上年度工资薪金支出，且企业对于新雇用员工的工资薪金支出较上年度新雇用员工的工资薪金支出提高2%以上的条件下，当年度新雇用员工工资薪金支出的15%可以抵免法人税税额，抵免上限为当年度法人税税额的20%。

这就由注重提高现有员工收入水平转向注重增加新员工的雇用，调整后无论是政策适用条件还是抵免额的计算都以新员工工资薪金支出为基准。

此处的新员工包括通过校园招聘和社会招聘等方式新雇用的员工。

对于满足以上条件，同时当年度职工教育培训费达到上年度职工教育培训费1.2倍以上的企业，当年度新雇用员工工资薪金支出的20%可以抵免法人税税额，抵免上限仍为当年度法人税税额的20%。

这旨在强调即使在疫情期间，也需要注意对工作人员的培养，特别是对新入职员工的教育培训。

新冠肺炎疫情对日本经济造成严重冲击，在《2021年度税制改革大纲》发布之前，日本政府已经在经济刺激政策中实施了大幅度增加“企业雇用补助金”的措施。

但是，发放“企业雇用补助金”需要耗费大量财政支出，并且该补助金主要是用于鼓励企业维持与现有员工的雇用关系，以减少大规模裁员。

而在疫情冲击下，日本应届毕业生和社会人员就业压力仍然很大，因此，日本政府在税制改革层面，采取了更侧重雇用新员工的税收措施。

由此项政策调整可以看出，日本税制改革定位十分精确，通过鼓励企业雇用新员工、稳定