东北财经大学中财第五章长期股权投资复习.docx

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东北财经大学中财第五章长期股权投资复习

第五章长期股权投资

目录长期股权投资的初始计量、后续计量、转换与重分类、处置

第一节长期股权投资的初始计量

一、长期股权投资及其初始计量原则

1.长期股权投资的内容

长期股权投资，是指企业准备长期持有的权益性投资。

1）具有控制的权益性投资

2）具有共同控制的权益性投资

3）具有重大影响的权益性投资

2.长期股权投资初始计量的原则

1）企业在取得长期股权投资时，应按初始投资成本入账。

企业应当分别按企业合并和非企业合并两种情况确定长期股权投资的初始投资成本。

2）企业在取得长期股权投资时，如果实际支付的价款或其对价中包含已宣告但尚未发放的现金股利或利润，则该现金股利或利润在性质上属于暂付应收款项，应作为应收项目单独入账，不构成长期股权投资的初始投资成本。

二、企业合并形成的长期股权投资

1）企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。

2）企业合并形成的长期股权投资，是指控股合并所形成的投资企业（即合并后的母公司）对被投资单位（即合并后的子公司）的股权投资。

3）企业合并形成的长期股权投资，应当区分同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并分别确定初始投资成本。

1.同一控制下企业合并形成的长期股权投资

1）参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。

2）应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本

•合并方以支付现金等方式作为合并对价

应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。

长期股权投资初始投资成本与账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

•合并方以发行权益性证券作为合并对价

应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。

按照发行股份的面值总额作为股本，初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

a）如果合并前合并方与被合并方所采用的会计政策不相一致，应当首先按照合并方的会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整以调整后的被合并方所有者权益账面价值为基础，按合并方的持股比例计算确定长期股权投资的初始投资成本。

2.非同一控制下企业合并形成的长期股权投资

1）参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。

2）非同一控制下的企业合并，购买方应将企业合并作为一项购买交易，合理确定合并成本，作为长期股权投资的初始投资成本。

•合并成本应当区别下列情况确定：

a）一次交换交易实现的企业合并合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。

b）通过多次交换交易分步实现的企业合并在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益转入当期投资收益。

c）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用计入企业当期损益——管理费用

3）购买方作为合并对价付出的资产，应当按照其公允价值对该资产进行会计处理。

•其中，付出资产为固定资产、无形资产的，付出资产的公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出；（视同销售）

•付出的资产为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时按其账面价值结转成本，涉及增值税的，还应进行相应的处理。

4）购买方为进行企业合并而发行债券支付的手续费、佣金等费用，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额，不构成长期股权投资的初始成本；

5）购买方为进行企业合并而发行权益性证券支付的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券的溢价发行收入，溢价发行收入不足冲减的，冲减留存收益，也不构成长期股权投资的初始成本。

6）在企业合并通过多次交换，交易分步实现的情况下，

•如果实现企业合并前原已持有的长期股权投资采用成本法核算。

•购买日的合并成本应为原已持有的长期股权投资账面价值加上购买日为取得新的股份而支付的合并对价的公允价值。

•如果实现企业合并前原已持有的长期股权投资采用权益法核算。

•在购买日应对原已持有的长期股权投资账面余额按成本法进行追溯调整，将原已持有的长期股权投资账面余额调整至最初取得成本，在此基础上再加上购买日为取得新的股份而支付的合并对价的公允价值作为购买日的合并成本。

三、以其他方式取得的长期股权投资

1.以支付现金取得的长期股权投资

2.以发行权益性证券取得的长期股权投资

3.通过非货币性资产交换取得的长期股权投资

1）换入的长期股权投资以公允价值为计量基础

2）换入的长期股权投资以历史成本为计量基础

4.通过债务重组取得的长期股权投资

与取得以上长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出，应计入其初始投资成本。

第二节长期股权投资的后续计量

企业取得的长期股权投资在持有期间，要根据所持股份的性质、占被投资单位股份总额比例的大小以及对被投资单位财务和经营政策的影响程度，选择适当的方法进行会计处理。

一、长期股权投资的成本法

1.定义：

成本法，是指长期股权投资的价值通常按初始投资成本计量，除追加或收回投资外，一般不对长期股权投资的账面价值进行调整的一种会计处理方法。

2.适用范围：

能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。

3.成本法的基本核算程序

长期股权投资采用成本法核算时，应按被投资单位宣告发放的现金股利或利润中属于本企业享有的部分。

二、长期股权投资的权益法

1.定义：

权益法，是指在取得长期股权投资时以投资成本计量，在投资持有期间则要根据投资企业应享有被投资单位所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价值进行相应调整的一种会计处理方法。

2.适用范围：

投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。

3.成本法与权益法的初步比较

4.会计科目的设置

5.取得长期股权投资的会计处理

1）企业在取得长期股权投资时，按照确定的初始投资成本入账。

2）初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，应区别情况分别处理：

3）投资企业应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，可用下列公式计算：

6.投资损益的确认

1）投资企业取得长期股权投资后，应当按照被投资单位实现的净利润或发生的净亏损，投资企业应享有或应分担的份额确认投资损益，同时相应调整长期股权投资的账面价值。

2）考虑以下因素对被投资单位净损益的影响并进行适当调整后，作为确认投资损益的依据：

•被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，在此基础上确定被投资单位的损益。

•以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，作为调整确认投资损益的依据。

•投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。

投资企业与被投资单位发生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生的减值损失，应当全额确认，不应予以抵销。

a）顺流交易，是指投资企业向其联营企业或合营企业出售资产；

a）逆流交易，是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。

7.取得现金股利或利润的会计处理

1）当被投资单位宣告分派现金股利或利润时，投资企业按应获得的现金股利或利润抵减长期股权投资的账面价值。

2）被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认损益调整的部分应视为投资成本的收回，冲减长期股权投资的成本。

3）被投资单位分派股票股利时，投资企业不进行账务处理，但应于除权日在备查簿中登记增加的股份。

8.超额亏损的会计处理

1）在被投资单位发生亏损、投资企业按持股比例确认应分担的亏损份额时，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。

2）其中，实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期性的应收项目。

3）需要注意的是，该类长期权益不包括投资企业与被投资单位之间因销售商品、提供劳务等日常活动所产生的长期债权。

4）在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：

•首先，冲减长期股权投资的账面价值。

•其次，冲减长期应收项目等的账面价值。

•最后，应按预计承担的义务金额确认预计负债，计入当期投资损失。

•如果经过上列顺序确认应分担的亏损额后，仍有未确认的亏损分担额，投资企业应先作备忘记录，待被投资单位以后年度实现盈利时，再按应享有的收益份额，先扣除未确认的亏损分担额，然后按与上述相反的顺序进行处理。

9.其他综合收益的确认P151

10.其他权益变动的确认

投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，按照持股比例计算的应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积（其他资本公积）。

第三节长期股权投资的转换与重分类

一、长期股权投资核算方法的转换

1.处置投资导致的成本法转换为权益法

应首先按处置投资的比例转销应终止确认的长期股权投资成本，剩余的长期股权投资部分应按如下原则进行会计处理:

1）将剩余长期股权投资的成本与按照剩余持股比例计算的原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额进行比较。

•投资方因处置部分权益性投资等原因丧失了对被投资单位的控制的，在编制个别财务报表时，处置后的剩余股权能够对被投资单位实施共同控制或施加重大影响的，应当改按权益法核算，并对该剩余股权视同自取得时即采用权益法核算进行调整；处置后的剩余股权不能对被投资单位实施共同控制或施加重大影响的，应当改按《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的有关规定进行会计处理，其在丧失控制之日的公允价值与账面价值间的差额计入当期损益。

在编制合并财务报表时，应当按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》的有关规定进行会计处理。

2）对于取得原投资后至处置投资交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值变动中投资企业按剩余持股比例计算的应享有份额，应根据下列不同情况分别进行会计处理：

2.追加投资导致的权益法转换为成本法

投资企业因追加投资等原因导致权益法转换为成本法，应根据形成的企业合并类型确定按照成本法核算的长期股权投资初始成本。

1）追加投资形成同一控制下企业合并的，应当按照取得的被合并方所有者权益账面价值的份额，作为改按成本法核算的初始投资成本。

2）追加投资形成非同一控制下企业合并的，应当按照原持有的股权投资账面价值与新增投资成本之和，作为改按成本法核算的初始投资成本。

二、长期股权投资的重分类

1.追加投资导致的以公允价值计量的金融资产重新分类为长期股权投资

追加投资导致的以公允价值计量的金融资产重新分类为长期股权投资，具体包括：

1）追加投资形成控制而将以公允价值计量的金融资产重新分类为对子公司的长期股权投资。

2）追加投资形成共同控制或重大影响而将以公允价值计量的金融资产重新分类为对合营企业或联营企业的长期股权投资。

•追加投资形成对子公司的长期股权投资

企业因追加投资形成控制（即实现企业合并）而将以公允价值计量的金融资产重新分类为对子公司的长期股权投资，应当根据追加投资所形成的企业合并类型，确定对子公司长期股权投资的初始投资成本。

a）追加投资最终形成同一控制下企业合并的，合并方应当按照形成企业合并时的累计持股比例计算的合并日应享有被合并方所有者权益账面价值的份额,作为长期股权投资的初始投资成本。

b）追加投资最终形成非同一控制下企业合并的，购买方应当按照原作为以公允价值计量的金融资产持有的被购买方股权投资账面价值与购买日取得进一步股份新支付对价的公允价值之和，作为长期股权投资的初始投资成本。

•追加投资形成对合营企业或联营企业的长期股权投资

企业因追加投资形成共同控制或重大影响而将以公允价值计量的金融资产重新分类为对合营企业或联营企业的长期股权投资，应当按照原作为以公允价值计量的金融资产持有的被购买方股权投资公允价值与取得进一步股份新增投资成本之和，作为长期股权投资的初始投资成本。

2.处置投资导致的长期股权投资重新分类为以公允价值计量的金融资产

处置投资导致的长期股权投资重新分类为以公允价值计量的金融资产，均应按重分类日该金融资产的公允价值计量，公允价值与原采用成本法或权益法核算的股权投资账面价值之间的差额，应当计入当期投资收益。

第四节长期股权投资的处置

一、长期股权投资的处置损益的构成

长期股权投资的处置，主要指通过证券市场售出股权，也包括抵偿债务转出、非货币性资产交换转出以及因被投资企业破产清算而被迫清算股权等情形。

新准则

处置长期股权投资，账面价值与实际取得价款之间的差额，应当计入当期损益。

采用权益法核算的长期股权投资，在处置该项投资时，采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础，按相应比例对原计入其他综合收益的部分进行会计处理。

1）处置长期股权投资发生的损益应当在符合股权转让条件时予以确认，计入处置当期投资损益。

2）长期股权投资的处置损益，是指取得的处置收入扣除长期股权投资的账面价值和已确认但尚未收到的现金股利之后的差额。

二、处置长期股权投资的会计处理

采用权益法核算的长期股权投资，处置时还应将所处置投资原计入资本公积项目的金额转出。