精品研究开发费用对高新技术企业所得税的影响分析.docx
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精品研究开发费用对高新技术企业所得税的影响分析
研究开发费用对高新技术企业所得税的影响分析
企业内部研究开发费用会计处理
2009-7-2510:
45:
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案例：
某企业2008年5月份开始对一项新产品专利技术进行研究开发。
5月份进入研究阶段，发生差旅费等10万元。
6月份进入开发阶段，领用材料50万元，人工费用20万元，注册费、律师费等其他费用30万元，其中符合资本化条件的支出80万元。
形成的专利技术于7月份达到预定使用状态。
该项专利技术会计与税法摊销年限均为10年。
2008年度该企业会计利润15万元，不存在其他纳税调整事项。
一、会计处理：
根据《企业会计准则第6号——无形资产》，企业自行开发的无形资产，无论是否满足资本化条件，均应先在“研发支出”科目中进行归集。
期末，对研究阶段发生的相关支出，应进行费用化处理计入当期损益；开发阶段发生的支出，不符合资本条件的，也应进行费用化处理计入当期损益，符合资本化条件但尚未完成开发活动的，相关支出仍保留在“研发支出”中，待完成开发达到预定使用状态时，再将相关成本转入“无形资产”。
这里要注意新准则与《企业会计制度》对转入无形资产的成本的区别。
按照《企业会计制度》，企业自行开发的新技术不能确认为无形资产，除非按法律程序申请取得的无形资产，可按依法取得时发生的注册费、聘请律师费等费用，作为无形资产的实际成本，在研究与开发过程中发生的各项费用应直接计入当期损益。
而新准则下内部开发形成的无形资产成本，包括可直接归属于该资产的创造、生产并使该资产能够以管理层预定的方式运作的所有必要支出。
1、5月份研究阶段发生差旅费等费用：
借：
研发支出——费用化支出 10万元
贷：
银行存款等 10万元；
月末，
借：
管理费用 10万元
贷：
研发支出——费用化支出 10万元
2、开发阶段发生的相关费用：
借：
研发支出——费用化支出 20万元
研发支出——资本化支出 80万元
贷：
原材料 50万元
应付职工薪酬 20万元
银行存款等 30万元
3、6月末：
借：
管理费用 20万元
贷：
研发支出——费用化支出 20万元
4、7月份达到预定使用状态时：
借：
无形资产 80万元
贷：
研发支出——资本化支出 80万元
5、2008年度对该专利技术进行摊销：
借：
管理费用 4万元
贷：
累计摊销 4万元（80÷10÷2）
二、税务处理
国务院《实施〈国家中长期科学和技术发展规划纲要（2006-2020年）〉的若干配套政策》（国发[2006]6号）规定，允许企业按当年实际发生的技术开发费用的150%抵扣当年应纳税所得额，企业实际发生的技术开发费用当年抵扣不足部分，可按税法规定在5年内结转抵扣。
《财政部、国家税务总局关于企业技术创新有关企业所得税优惠政策的通知》（财税[2006]88号）进一步明确：
企业年度实际发生的技术开发费当年不足抵扣的部分，可在以后年度企业所得税应纳税所得额中结转抵扣，抵扣的期限最长不得超过五年。
这些规定改变了以往有关文件对内、外资企业技术开发费加计扣除的有关限制，如亏损企业发生的研究开发费用不能加计扣除、技术开发费加计扣除部分不能大于企业当年应纳税所得额，超过部分，当年和以后年度均不再抵扣等，这些措施有利于营造激励自主创新的环境，推动企业加大技术创新力度。
财税[2006]88号文实际上是将费用化和资本化处理的研究开发费用不加区分而全部在发生当年按发生额的150%扣除，与此不同，新税法及其《实施条例》分别就费用化和资本化处理的研究开发费用的加计扣除作了规定，即企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。
该企业研究开发专利技术的费用化支出为研究阶段支出：
10万元 开发阶段费用化支出20万元＝30万元；加计扣除金额为15万元；形成的无形资产会计成本为80万元，计税基础为80×150%＝120万元，本期会计摊销额＝80÷10÷2＝4（万元），税法上加计扣除2万元。
而该企业在技术开发费加计扣除前的会计利润为15万元，那么由此而形成的年度亏损应如何处理呢？
根据原企业所得税申报表《关于修订企业所得税纳税申报表的通知》（国税发[2006]56号），企业技术开发费的加计扣除额在“纳税调整后所得”项目之后减除，且企业向以后年度结转的亏损额为纳税调整后所得，同时纳税调整后所得减去加计扣除额后的年度应纳税所得额不得为负数。
这就意味着，企业年度实际发生的技术开发费加计扣除部分仍不能大于纳税调整后所得，同时加计扣除额在当年不足抵扣部分也不能在以后年度企业应纳税所得额中结转抵扣。
可见，原申报表下，国发[2006]6号文的精神并未真正得到贯彻落实。
新税法及其《实施条例》对此种情况的处理也并未明确。
《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）第8条终于明确，企业由于技术开发费加计扣除部分已形成企业年度亏损，可以用以后年度所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。
文件的这一规定实际上是将因技术开发费加计扣除而使企业形成亏损部分作为纳税调减项目处理，同时也符合国发[2006]6号文的精神。
其实在《关于印发<中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表>的通知》（国税发[2008]101号）发布的新申报表中也体现了这一精神。
与原申报表不同，新申报表将不征税收入、免税收入、减计收入、减免税项目所得、加计扣除和抵扣应纳税所得额直接计入纳税调减项目，在“纳税调整后所得”之前扣除，而不象旧申报表那样在“纳税调整后所得”之后再予调整，这样，无论企业年度内是否有利润或者利润大小，技术开发费的加计扣除都不受影响而能够全额扣除，不足扣除部分也将结转到以后年度扣除。
在新申报表中，调整后的应纳税税所得为：
第13行利润总额-第15行纳税调整减少额=15－（15＋4）＝=－4万元，即当年因加计扣除而形成的亏损为4万元，可以用以后不超过5个年度所得弥补。
这里需要注意两个问题：
1、企业研制的专利技术形成的无形资产，其会计成本80万元与与计税基础120万元之间产生的暂行性差异40万元，属于该项资产初始确认时产生的，确认该资产时既不影响会计利润也不影响应纳所得额，按照新准则规定，不确认该差异的所得税影响，即不需要通过“递延所得税资产”科目对此产生的所得税影响进行核算；以后摊销时，属于后续计量，尽管此时会计利润和应税所得有差异，但因初始计量时没有确认递延所得税资产，所以摊销时也不存在确认递延所得税资产的转回。
2、根据《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》（国税发[2008]116号）第12条，企业实际发生的研究开发费，在年度中间预缴所得税时，允许据实计算扣除，在年度终了进行所得税年度申报和汇算清缴时，再依照本办法的规定计算加计扣除。
因此，企业研制该项专利技术而发生的直接计入当期损益的费用化支出及资本化开发支出的当期摊销额，只有在汇算清缴时才能加计扣除。
企业研究与开发费用的界定及会计处理
2008-6-2011:
59 周凤 【大中小】【打印】【我要纠错】
《企业会计准则第6号——无形资产》（以下简称新无形资产准则）规定，企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。
企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足一定条件的，才能确认为无形资产。
由此可见，正确地界定研究阶段费用和开发阶段费用是规范企业研究与开发费用会计处理的前提。
一、研究与开发费用的界定
按照旧无形资产准则和企业会计制度，企业内部的研究与开发费用在发生当期直接确认为当期损益，即全部费用化，因此不需对研究与开发费用加以区别和界定。
按照新无形资产准则，研究费用计入当期损益，开发费用在符合一定条件时予以资本化，计入无形资产。
在具体的实务操作中，由于研究与开发过程的费用较难划分，有的企业对研究与开发费用不加以任何区分和界定，将其当作利润的调节器，随意调整费用化金额或资本化金额，从而降低了企业会计信息的真实性和可比性。
根据现行无形资产准则及应用指南，笔者认为应从以下方面进行界定：
（一）研究活动与开发活动的界定
在会计实务操作中，从研究与开发的含义上可以区分研究活动和开发活动，研究其特点，据此制定研究和开发阶段的标准，以判断哪些活动属于研究活动，哪些活动属于开发阶段活动，防止利用费用资本化调节利润。
研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。
研究活动主要包括：
意于获取知识而进行的活动；研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择；材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究；新的或经改进的材料、设备、产品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择等。
研究活动的特点：
一是为获取新知识；二是只进行初步的探索和调查分析，能否达到预期的效果具有极大的不确定性；三是研究活动一旦成功就产生一种可利用的知识，但它只是初步的智力成果，若不进一步开发应用就不具有经济价值。
开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。
开发活动主要有：
生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试；不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营；含新技术的工具、夹具、模具和冲模的设计；新的或经改造的材料、设备、产品、工序、系统或服务所选定的替代品的设计、建造和测试等。
开发活动的特点：
一是开发的目的是形成新的或有重大改进的产品或工艺，可供销售或企业自用；二是开发活动是在研究成果的基础上进行的，经可行性分析可以确定未来的收益；三是开发结果一旦成功便成为企业的无形资产。
（二）研究阶段与开发阶段含义的界定
企业自行进行的研究开发项目，应区分为研究阶段与开发阶段，以便于进行费用化或资本化处理。
研究阶段是指为获取新的技术和知识等进行的有计划的调查，其特点在于研究阶段是探索性的，为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，从已经进行的研究活动看，将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等具有较大的不确定性。
开发阶段相对研究阶段而言，应当是完成了研究阶段的工作，在很大程度上形成一项新产品或新技术的基本条件已经具备。
（三）研究与开发费用会计处理的界定
按新无形资产准则，企业内部研究与开发费用的会计处理可归纳为三种：
1.研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益。
研究阶段是一个技术可行性的探索阶段，一项研究项目可能与好几个开发项目有关，有的开发项目能够取得成功，有的开发项目却遭致失败，很难辨别哪些研究费用属于成功开发项目，哪些研究费用属于失败开发项目，所以能否给企业带来经济效益不具有确定性，风险性大，相关成本难以计量，将其费用化是遵循了谨慎性原则。
另外，这种方法也易于会计人员掌握，便于操作。
2.开发阶段的支出符合资本化条件的，才能确认为无形资产；不符合资本化条件的计入当期损益。
由此可见，开发阶段的支出，同时必须满足下列条件才能予以资本化：
（1）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；
（2）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；（3）无形资产产生经济利益的方式；（4）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；（5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。
开发活动是将研究成果应用于实践，将技术转化为产品的阶段，因而带来经济效益的确定性高，因此将技术上可行、项目成功可能性大、产生未来经济利益的可能性很高、相关成本能够计量的开发费用确认为资产也是合理的。
这种处理符合费用与资产的确认条件，符合权责发生制原则。
3.无法区分研究阶段支出和开发阶段支出，应当将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益。
研究、开发这两个阶段并不具有完全的可分性，往往是二者相互渗透，研究中有开发，开发时也还要进行研究。
因此对无法区分研究阶段支出和开发阶段支出的，计入当期损益，而不需要人为地将研究、开发分开，给会计处理造成主观性和随意性，以此作为调节利润的手段。
二、研究与开发支出科目的设置及账务处理
（一）研究与开发支出科目的设置
研究与开发支出主要包括：
从事研究和开发活动人员的薪金、工资和其他有关的人工费用；用于研究和开发过程中所消耗的材料和劳务费用；用于研究和开发的固定资产折旧费用；与研究开发有关的间接费用；其他费用，如使用的专利权和许可证费用的摊销费用等。
为了更好地核算企业从事研究与开发支出在资本化之间的汇集与分配，需要设置一个专门的会计科目“研发支出”。
该科目核算企业研究与开发无形资产过程中发生的各项支出，应该按照研究开发项目，分别“费用化支出”与“资本化支出”进行二级明细核算，按企业的实际情况，将费用项目进行如下的三级明细核算：
1.研发机构人工费用。
核算企业从事研究开发活动所发生的人员工资，包括核算到技术开发机构人员的劳务费。
2.研发与中间试验设备的折旧。
技术开发机构的研究开发和中间试验设备的折旧。
对于与生产共用的设备，可按受益台（或者工时）计算折旧后，将用于研究开发和中间试验方面的折旧额计入。
3.新产品试制试验失败损失。
核算新产品试制试验失败时的材料费用损失。
4.新产品设计费。
核算研究开发新生产品时所发生的直接设计费用。
5.技术工艺规程资料。
核算研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的工艺规程制定费，技术资料制作复印费、技术资料查询咨询费等。
6.设备调整费。
核算研究开发新产品、工艺、技术时的设备调试调整维护的相关费用支出。
7.研发人员差旅费。
核算技术开发机构员工的差旅费用和用于科研技术交流为目的的相关人员的差旅费用支出。
8.技术开发人员培训费。
核算技术开发机构员工的培训费用。
9.其他研究开发费用。
核算研究开发的其他有关费用。
（二）研究与开发支出的账务处理
“研发支出”科目的主要账务处理如下：
企业自行开发无形资产发生的研发支出，不满足资本化条件的，借记“研发支出—费用化支出”科目；满足资本化条件的，借记“研发支出—资本化支出”科目，贷记“原材料”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。
即：
借：
研发支出—费用化支出（不满足资本化条件）
研发支出—资本化支出（满足资本化条件）
贷：
原材料、银行存款、应付职工薪酬等
企业以其他方式取得的正在进行中的研究开发项目，应按确定的金额，借记“研发支出—资本化支出”科目，贷记“银行存款”等科目。
以后发生的研发支出，应当比照上述规定进行处理。
研究开发项目达到预定用途形成无形资产的，应按“研发支出—资本化支出”科目的余额，借记“无形资产”科目，贷记“研发支出—资本化支出”科目。
期末，企业应将“研发支出—费用化支出”科目归集的费用化支出金额转入“管理费用”科目。
借记“管理费用”科目，贷记“研发支出—费用化支出”科目。
资产负债表日，“研发支出—资本化支出”科目的借方余额，反映企业正在进行中的研究开发项目中满足资本化条件的支出。
例如，宏达科技公司正在研究和开发一项新材料，2007年1～10月发生的各项研究、调查、试验等费用60万元，2007年10～12月发生材料、人工等各项支出30万元，在2007年9月末，该公司已经可以证实该项新材料必然开发成功，并满足无形资产确认标准。
2008年1～6月又发生材料费用、直接参与开发人员的工资、场地设备等租金和注册费等费用120万元。
2008年6月末该项新材料完成，达到了预计可使用状态。
该公司确定2007年10月1日为该项无形资产的确认标准满足日。
1.2007年10月1日发生研发支出时：
借：
研发支出—费用化支出600000
贷：
应付职工薪酬等600000
2.期末，应将费用化的研发支出予以结转：
借：
管理费用600000
贷：
研发支出—费用化支出600000
3.2007年10月1日以后发生研发支出时：
借：
研发支出—资本化支出300000
贷：
应付职工薪酬等300000
4.2008年1～6月发生材料费用时：
借：
研发支出—资本化支出1200000
贷：
应付职工薪酬等1200000
5.2008年6月末该项新材料完成，达到了预计可使用状态时：
借：
无形资产1500000
贷：
研发支出—资本化支出1500000
[参考文献]
[1]中华人民共和国财政部制定。
企业会计准则[S].北京：
经济科学出版社，2006．
[2]中华人民共和国财政部制定。
企业会计准则——应用指南[S].北京：
中国财政经济出版社，2006．
[3]中华会计网校。
新企业会计准则及相关制度精读精讲[M].北京：
东方出版社，2006．
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研发费用无形资产会计论文论文
研究开发费用对高新技术企业所得税的影响分析
来源：
中国论文下载中心 [11-08-3108:
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00] 作者：
丁烨 编辑：
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【摘要】研究开发费用的合理投入和列支是企业的一项重要经营管理决策，它关系到企业的长期竞争能力和可持续发展。
对高新技术企业而言，研究开发费用的处理更为重要。
因此，本文对研究开发费用的确认与计量、会计处理会对企业应纳所得税产生的影响进行了分析。
【关键词】研究开发费用所得税高新技术企业
一、研究开发费用的涵义
要探讨研究开发费用对所得税的影响，就必须明确研究开发费用所涵盖的内容。
财政部《关于企业加强研发费用财务管理的若干意见》（财企[2007]194号）（以下简称《管理意见》）提出，企业研发费用指企业在产品、技术、材料、工艺、标准的研究、开发过程中发生的各项费用，包括：
研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用；企业在职研发人员的工资、奖金、津贴、补贴、社会保险费、住房公积金等人工费用以及外聘研发人员的劳务费用；用于研发活动的仪器、设备、房屋等固定资产的折旧费或租赁费以及相关固定资产的运行维护、维修等费用；用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用；用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，设备调整及检验费，样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费等；研发成果的论证、评审、验收、评估以及知识产权的申请费、注册费、代理费等费用；通过外包、合作研发等方式，委托其他单位、个人或者与之合作进行研发而支付的费用；与研发活动直接相关的其他费用，包括技术图书资料费、资料翻译费、会议费、差旅费、办公费、外事费、研发人员培训费、培养费、专家咨询费、高新科技研发保险费用等。
《高新技术企业认定管理工作指引》（国科发火[2008]362号）（以下简称《工作指引》）规定，企业应对包括直接研究开发活动和可以计入的间接研究开发活动所发生的费用进行归集，包括人员人工、直接投入、折旧费用与长期待摊费用、设计费用、装备调试费、无形资产摊销、委托外部研究开发费用、其他费用。
《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》（国税发[2008]116号）（以下简称《扣除办法》）规定，规定项目的研究开发活动在一个纳税年度中实际发生的下列费用支出，允许在计算应纳税所得额时按照规定实行加计扣除：
新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费；从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用；在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴；专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费；专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用；专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费；勘探开发技术的现场试验费；研发成果的论证、评审、验收费用。
以上三个文件，从不同角度对研究开发费用进行确认，除颁布部门、所强调的内容有所差异外，主要是颁布目的存在差异。
《管理意见》是为了加强企业研发费用管理，夯实会计核算基础，有效提升会计信息质量；《工作指引》是为了确保高新技术企业认定管理工作规范、高效地开展；《扣除办法》是为了规范企业研究开发费用的税前扣除及有关税收优惠政策的执行。
一般来说，企业在就研究开发费用归集并进行会计核算时，应以财政部的《管理意见》为主，并参考后两个文件。
二、研究开发费用对企业所得税纳税影响的分析
2008年实行的新《企业所得税法》及其实施条例明确规定，国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。
在技术创新和科技进步方面规定了四项税收优惠：
一是技术转让所得可以免征、减征企业所得税。
二是研究开发费用可以在计算应纳税所得额时加计扣除，其中研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。
三是创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。
四是企业的固定资产由于技术进步等原因可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法等。
与以前的税法相比，新税法进一步扩大了税收优惠的力度，如上述第二项，企业取消了当年利润在上年基础上增长10%的限制条件，新增了三、四两项税收优惠。
1、研究开发费用对所得税税率的影响
按照新《企业所得税法》规定，国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。
这项税收优惠政策的落实，首先需要高新技术企业的认定。
为此，国家科技部、财政部、国家税务总局联合颁发的《高新技术企业的认定管理办法》和《高新技术企业认定工作指引》规定，高新技术企业认定须同时满足六方面的条件。
其中规定：
企业为获得科学技术（不包括人文、社会科学）新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品（服务）而持续进行了研究开发活动，且近三个会计年度的研究开发费用总额占销售收入总额的比例符合如下要求：
最近一年销售收入小于5000万元的企业，比例不低于6%；最近一年销售收入在5000万元至20000万元的企业，比例不低于4%；最近一年销售收入在20000万元以上的企业，比例不低于3%。
其中，企业在中国境内发生的研究开发费用总额占全部研究开发费用总额的比例不低于60%。
2、研究开发费用对所得税应纳税所得额的影响
研究开发费用对所得税应纳税所得额的影响，主要反映在研究开发费用加计扣除的税收优惠政策上。
《企业所得税法》规定，开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以在计算应纳税所得额时加计扣除。
《企业所得税法实施条例》则明确规定，研究开发
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