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精讲一

第1章讲义

2008年注册税务师考试《税法1》

教材仍为八章内容。

分别为：

第一章税法基本原理，第二章增值税，第三章消费税，第四章营业税，第五章城市维护建设税与教育费附加，第六章资源税，第七章车辆购置税，第八章关税。

与2007年教材相比，教材总体上没有做较大的变动。

对增值税、消费税、营业税做了一些法规上的补充。

注意把握以下方面：

1、增值税、消费税、关税结合在一起出综合题，重点掌握。

2、特别注意增值税、消费税税种的单选性的计算题，近两年题量有增加趋势。

3、营业税可以出独立的计算题，特别注意建筑业的政策、综合服务业的政策、金融业的政策、不动产的销售以及文化体育业。

4、城建税与教育费附加通常与流转税结合在一起出题，与所得税也有联系。

5、资源税可以有单选性计算，也可以和增值税结合在一起出题。

6、车辆购置税与前面税种关联较小。

通常情况下出单选性的计算题。

第一章税法基本原理

本章分值在15分至20分。

与去年教材相比仍然是五节内容，前三节更为重要。

第一节税法概述

一、税法的概念与特点

（一）税法的概念

1.税收与税法的区别

税收是国家取得财政收入的一种工具，体现一种分配关系。

而税法是调整税收分配活动中征、纳双方权利义务关系的法律规范。

二者本质上不同，但二者又相互依存。

如果没有税收分配活动，那么就没有税法；如果没有税收法律，税收分配活动也不能正常进行。

税收是国家凭借政治权力强制无偿取得财政收入的一种工具，所以其必须有法律作为保障。

2.就税收的概念而言，至少包括这样几个共同点：

第一，征税的主体是国家，除了国家之外，任何机构和团体，都无权征税；

第二，国家依据的是政治权力，这种政治权力凌驾于财产权力之上，没有国家的政治权力为依托，征税就无法实现；

第三，征税的基本目的是满足国家的财政需要，以实现其进行阶级统治和满足社会公共需要的职能；

第四，税收分配的客体是社会剩余产品，税收不能课及C和V部分，否则简单再生产将无法维持；

第五，税收具有强制性、无偿性和固定性的特征。

3.税法是指有权的国家机关制定的有关调整税收分配过程中形成的权利义务关系的法律规范的总和。

首先，所谓有权的国家机关是指国家最高权力机关，在我国即是全国人民代表大会及其常务委员会。

同时，在一定的法律框架之下，地方立法机关往往拥有一定的税法立法权，因此也是制定税法的主体。

此外，国家最高权力机关还可以授权行政机关制定某些税法，获得授权的行政机关也是制定税法的主体的构成者。

其次，税法的调整对象是税收分配中形成的权利义务关系。

税法调整的是税收权利义务关系，而不直接是税收分配关系。

再次，税法可以有广义和狭义之分。

从广义上讲，税法是各种税收法律规范的总和，即由税收实体法、税收程序法、税收争讼法等构成的法律体系。

从立法层次上划分，则包括由国家最高权力机关即全国人民代表大会正式立法制定的税收法律，由国务院制定的税收法规或由省级人民代表大会制定的地方性税收法规，由有关政府部门制定的税收规章等等。

从狭义上讲，税法指的是经过国家最高权力机关正式立法的税收法律，如我国的个人所得税法、税收征收管理法等。

4.法是税收的存在形式，税收之所以必须采用法的形式，是由税收和法的本质与特性决定的。

第一，从税收本质来看，税收是国家与纳税人之间形成的以国家为主体的社会剩余产品分配关系。

税收所反映的分配关系要通过法的形式才得以实现。

第二，从形式特征来看，税收具有强制性、无偿性、固定性的特点。

其中无偿性是其核心，强制性是其基本保障。

法使这种分配得以体现和落实。

第三，从税收职能来看，调节经济是其重要方面。

一方面调节目标必须明确，另一方面也需要纳税人对税收调节有切实的感受，适当调整自身的经济行为。

总之，税收采用法的形式，才能增加其调节的灵敏度，收到实效。

税法是税收分配活动的保证。

（二）税法的特点

税法的特点可以概括成如下几个方面。

1、从立法过程来看，税法属于制定法。

现代国家的税法都是经过一定的立法程序制定出来的，而不是约定俗成的，这表明税法属于制定法而不是习惯法。

2、从法律性质看，税法属于义务性法规。

义务性法规是相对授权性法规而言的，是指直接要求人们从事或不从事某种行为的法规，即直接规定人们某种义务的法规。

税法属于义务性法规的道理在于以下几点：

第一，从定义推理，税收是纳税人的经济利益向国家的无偿让渡。

从纳税人的角度看，税法是以规定纳税义务为核心构建的，任何人都不能随意变更或违反法定纳税义务。

第二，权利义务对等，是一个基本的法律原则。

从财政的角度看，纳税人从国家的公共支出中得到了许多权利，这些权利是通过其他授权性法规赋予的。

但从税法的角度看，纳税人则以尽义务为主，所以我们称税法为义务性法规。

第三，税法属于义务性法规，并不是指税法没有规定纳税人的权利，而是说纳税人的权利在其纳税义务的基础之上，是从属性的。

3、从内容看，税法具有综合性。

税法不是单一的法律，而是由实体法、程序法、争讼法等构成的综合法律体系。

其结构大致有：

宪法加税收法典；宪法加税收基本法加税收单行法律、法规；宪法加税收单行法律、法规。

我国实行的是宪法加税收单行法律、法规。

二、税法原则

税法原则可以分为税法基本原则和适用原则两个层次。

（一）税法基本原则

可以概括成税收法律主义、税收公平主义、税收合作信赖主义与实质课税原则。

1.税收法律主义

税收法律主义的要求是双向的，一方面要求纳税人必须依法纳税；另一方面，课税只能在法律的授权下进行，超越法律规定的课征是违法和无效的。

税收法律主义可以概括成课税要素法定、课税要素明确和依法稽征三个具体原则。

2.税收公平主义

一般认为税收公平最基本的含义是：

税收负担必须根据纳税人的负担能力分配，负担能力相等，税负相同；负担能力不等，税负不同。

法律上的税收公平主义与经济上要求的税收公平较为接近，但是两者也有明显的不同：

第一，经济上的税收公平往往是作为一种经济理论提出来的，可以作为制定税法的参考，但是对政府与纳税人尚不具备强制性的约束力。

第二，经济上的税收公平主要是从税收负担带来的经济后果上考虑，而法律上的税收公平不仅要考虑税收负担的合理分配，而且要从税收立法，执法、司法各个方面考虑。

纳税人既可以要求实体利益上的税收公平，也可以要求程序上的税收公平。

第三，法律上的税收公平是有具体法律制度予以保障的。

3.税收合作信赖主义

税收合作信赖主义，也称公众信任原则。

税收合作信赖主义与税收法律主义存在一定的冲突。

4.实质课税原则

应根据纳税人的真实负担能力决定纳税人的税负，不能仅考核其表面上是否符合课税要件。

（二）税法的适用原则

税法适用原则是指税务行政机关和司法机关运用税收法律规范解决具体问题所必须遵循的准则。

1.法律优位原则

法律优位原则也称行政立法不得抵触法律原则，其基本含义为法律的效力高于行政立法的效力。

法律优位原则明确了税收法律的效力高于税收行政法规的效力，对此还可以进一步推论为税收行政法规的效力优于税收行政规章的效力。

效力低的税法与效力高的税法发生冲突，效力低的税法即是无效的。

2.法律不溯及既往原则

其基本含义为：

一部新法实施后，对新法实施之前人们的行为不得适用新法，而只能沿用旧法。

3.新法优于旧法原则

新法优于旧法原则的适用，以新法生效实施为标志，新法生效实施以后准用新法，新法实施以前包括新法公布以后尚未实施这段时间，仍沿用旧法，新法不发生效力。

4.特别法优于普通法的原则

特别法优于普通法原则打破了税法效力等级的限制，即居于特别法地位级别较低的税法，其效力可以高于作为普通法的级别较高的税法。

5.实体从旧，程序从新原则

这一原则的含义包括两方面内容：

一是实体税法不具备溯及力；二是程序性税法在特定的条件下具备一定的溯及力。

6.程序优于实体原则

程序优于实体原则是关于税收争讼法的原则，其基本含义为：

在诉讼发生时税收程序法优于税收实体法适用。

三、税法的效力与解释

（一）税法的效力

1.税法的空间效力

我国税法的空间效力主要包括两种情况：

（1）在全国范围内有效。

由全国人民代表大会及其常委员会制定的税收法律，国务院颁布的税收行政法规，财政部、国家税务总局制定的税收行政规章以及具有普遍约束力的税务行政命令在除个别特殊地区外的全国范围内有效。

这里所谓“个别特殊地区”主要指香港、澳门、台湾和保税区。

（2）在地方范围内有效。

2.税法的时间效力。

（1）税法的生效（重点掌握）

在我国，税法的生效主要分为三种情况：

①税法通过一段时间后开始生效。

②税法自通过发布之日起生效。

③税法公布后授权地方政府自行确定实施日期。

（2）税法的失效（了解）

①以新税法代替旧税法。

②直接宣布废止某项税法。

③税法本身规定废止的日期。

（3）税法对人的效力（重点掌握）

国际上通行的原则有三个：

①属人主义原则，凡是本国的公民或居民，不管其身居国内还是国外，都要受本国税法的管辖；

②二是属地主义原则，凡是本国领域内的法人和个人，不管其身份如何，都适用本国税法；

③三是属人、属地相结合的原则，我国税法即采用这一原则。

（二）税法的解释

税法的解释指其法定解释，即有法定解释权的国家机关，在法律赋予的权限内，对有关税法或其条文进行的解释。

1.按解释权限划分，税法的法定解释可以分为立法解释、司法解释和行政解释。

（1）税法立法解释

税收立法解释主要是指全国人民代表大会及其常务委员会对税收法律作出的解释。

（2）税法司法解释。

司法解释的主体只能是最高人民法院和最高人民检察院。

在我国，税法的司法解释限于税收犯罪范围，占整个税法解释的比重很小。

（3）税法行政解释。

税法行政解释也称税法执法解释，是指国家税务行政执法机关在执法过程中对税收法律、法规、规章如何具体应用所作的解释。

2.按解释尺度划分（了解）

（1）字面解释。

（2）限制解释。

（3）扩充解释。

四、税法的作用（了解）

（一）税法的规范作用

（二）税法的经济作用

五、税法与其他部门法的关系（了解）

（一）税法与宪法的关系。

税法是依据宪法制定的，宪法是一个国家的根本大法。

税法属于部门法，其位阶低于宪法。

（二）税法与民法的关系

两者的区别主要表现在：

第一，调整的对象不同。

第二，法律关系的建立及调整适用的原则不同。

第三，调整的程序和手段不同。

（三）税法与行政法的关系

税法与行政法有着十分密切的联系。

这种联系主要表现在税法具有行政法的一般特征：

第一，调整国家机关之间、国家机关与法人或自然人之间的法律关系；

第二，法律关系中居于领导地位的一方总是国家；

第三，体现国家单方面的意志，不需要双方意思表示一致；

第四，解决法律关系中的争议，一般都按照行政复议程序和行政诉讼程序进行。

税法虽然与行政法联系密切，但又与一般行政法有所不同。

第一，税法具有经济分配的性质，并且是经济利益由纳税人向国家的无偿单向转移，这是一般行政法所不具备的；

第二，税法与社会再生产，特别是物质资料再生产的全过程密切相连，不论是生产、交换、分配，还是消费，都是税法参与调节，其联系的深度和和广度是一般行政法所无法相比的；

第三，税法是一种义务性法规，并且是以货币收益转移的数额来作为纳税人所尽义务的基本度量，而行政法大多为授权性法规，少数义务性法规也不涉及货币收益的转移。

（四）税法与经济法的关系

（五）税法与刑法的关系

比如，构成偷税罪，但不一定就有刑事责任，偷税达到规定的量化界限才有刑事责任，没有超过界限，只是批评教育、罚款、没收非法所得等。

（六）税法与国际法的关系

如果让我们对税法与国际法的关系作出评价，应当说两者是相互影响、相互补充、相互配合的。

第二节税法的分类（重点）

一、按税法内容分类

按照税法的不同，可以将税法分为税收实体法和税收程序法。

（一）税收实体法

税收实体法是规定税收法律关系主体的实体权利、义务的法律规范的总称。

税收实体法的结构具有规范性和统一性的特点，主要表现在：

一是税种与税收实体法的一一对应关系，一税一法。

由于各税种的开征目的不同，国家一般按单个税种立法，使征税有明确的、可操作性的标准和法律依据。

二是税收要素的固定性。

虽然各单行税种法的具体内容有别，但就每一部单行税种法而言，税收的基本要素（如纳税人、课税对象、税率、计税依据等）是必须予以规定的。

税收实体法要素主要包括以下内容：

1.纳税义务人（掌握）

纳税义务人是税法中规定的直接负有纳税义务的单位和个人。

纳税义务人一般分为自然人和法人两种。

自然人，指依法享有民事权利，并承担民事义务的公民个人。

法人，指依法成立，能够独立地支配财产，并能以自己的名义享受民事权利和承担民事义务的社会组织。

◆与纳税人相关的概念

（1）负税人

负税人是实际负担税款的单位和个人。

由于税收存在转嫁，纳税人和负税人可能不一致。

流转税都具有转嫁的特点，表面上看，卷烟缴纳消费税，是烟厂交，而实际是消费者最终负担。

（2）代扣代缴义务人

代扣代缴义务人是指有义务从持有的纳税人收入中扣除其应纳税款并代为缴纳的企业、单位和个人。

（3）代收代缴义务人。

代收代缴义务人是指有义务借助与纳税人的经济交往而向纳税人收取应纳税款并代为缴纳的单位。

（4）代征代缴义务人

2.课税对象

（1）课税对象又称征税对象，是税法中规定的征税的目的物。

（对什么征税）

课税对象是一种税区别于另一种税的最主要标志。

（2）计税依据

计税依据，又称税基，是指税法中规定的据以计算各种应征税款的依据或标准。

计税依据和征税对象有时是一致的，有时是不一致的。

计税依据有两种表现形态：

一种是价值形态，另一种是实物形态。

（3）税源

税源是指税款的最终来源，或者说是税收负担的最终归宿。

（4）税目

税目是课税对象的具体化。

划分税目的主要作用：

一是进一步明确征税范围，二是解决课税对象的归类问题，并根据归类确定税率。

税目一般可分为列举税目和概括税目。

①列举税目：

列举的就征税，没列举的就不征税，如消费税。

列举税目的方法也分为两类：

一类是细列举，即在税法中按每一产品或者项目设计税目，如粮食白酒、薯类白酒、小汽车等。

一类是粗列举，即在税种中按两种以上产品设计税目，如消费税中的“鞭炮、焰火”税目。

②概括税目：

按照商品大类或者行业采用概括方法设计税目。

如营业税，按行业概括。

3.税率（重点）

税率是应纳税额与征税对象之间的比例，是计算税额的尺度，代表课税的深度，关系着国家的收入多少和纳税人的负担程度，因而它是体现税收政策的中心环节。

税率有两种变现形式：

一是按绝对量形式规定的固定征收额度，即定额税率，它适用与从量计征的税种；二是按相对量形式规定的征收比例，这种形式又可分为比例税率和累进税率，它适用于从价计征的税种。

我国现行税率有：

比例税率、累进税率、定额税率。

（1）比例税率

比例税率的基本特点是不随征税对象税额的变动而变动。

①产品比例税率。

即一种（一类）产品采用一个税率。

我国现行的增值税、消费税都采用这种税率形式。

②行业比例税率。

即对不同行业采用不同的税率。

它一般适用于对营业收入的征税，如交通运输业税率为3％，服务性行业税率为5％。

③地区差别比例税率。

即对同一课税对象，按照不同地区的生产水平和收益水平，采用不同的税率。

④有幅度的比例税率。

（2）累进税率

累进税率是指同一课税对象，随数量的增大，征收比例也随之增高的税率，表现为课税对象按税额大小分为若干等级，不同等级适用由低到高的不同税率，包括最低税率、最高税率和若干等级的中间税率。

（3）定额税率

定额税率又称固定税额。

这种税率是根据课税对象计量单位直接规定固定的征税数额。

定额税率在表现形式上分为可分为单一定额税率和差别定额税率。

差别定额税率有以下形式：

①地区差别定额税率。

现行税制中的资源税、土地使用税、耕地占用税和屠宰税1994年以前的盐税都属于这种税率。

②分类分项定额税率，如车船税。

（4）其他形式的税率

①名义税率与实际税率

名义税率是指税法规定的税率；实际税率是指实际负担率，即纳税人在一定时期内实际缴纳税额占其课税对象实际数额的比例。

②边际税率与平均税率

边际税率是指再增加一部分收入时，增加这部分收入所纳税额同增加收入之间的比例。

平均税率是相对于边际税率而言的，它是指全部税额与全部收入的比例。

在比例税率的条件下，边际税率等于平均税率。

在累进税率条件下，边际税率往往要大于平均税率。

边际税率的提高还会带动平均税率的上升。

边际税率上升的幅度越大，平均税率提高就越多。

③零税率与负税率

零税率是以零表示的税率，是免税的一种形式，表明课税对象的持有人负有纳税义务。

但不需要缴纳税款。

负税率是指政府利用税收形式对所得额低于某一特定标准的家庭或个人予以补贴的比例。

负税率用于负所得税的计算。

4.减税、免税（重点掌握）

减税、免税是减轻纳税人负担的措施，与之对应，税收加成和税收附加是增加纳税人负担的措施。

（1）减免税的基本形式（选择题）

①税基式减免，这是通过直接缩小计税依据的方式实现的减税、免税。

②税率式减免，即通过直接降低税率的方式实行的减税免税。

③税额式减免，即通过直接减少应纳税额的方式实行的减税免税。

具体包括全部免征、减半征收、核定减免率以及另定减征税额等。

（2）减免税的分类（了解）

①法定减免

②临时减免

③特定减免

税收附加和税收加成是加重纳税人负担的措施。

税收附加如教育费附加，是针对所有纳税人的。

税收加成，加征一成相当于纳税额的10％，最多加十成。

税收加成是针对特定纳税人的。

5.纳税环节（了解）

纳税环节是指税法上规定的课税对象从生产到消费的流转过程中应当缴纳税款的环节。

6.纳税期限

纳税期限是纳税人向国家缴纳税款的法定期限。

我国现行税制的纳税期限有三种形式：

（1）按期纳税

按期纳税的纳税间隔期分为一天、3天、5天、10天、15天和1个月，共6种期限。

（2）按次纳税，如屠宰税、筵席税、耕地占用税。

（3）按年计征，分期预缴，如企业所得税。

（二）税收程序法

其内容主要包括税收确定程序、税收征收程序、税收检查程序和税务争议的解决程序。

税收程序法所涉及的主要内容为：

1.税务登记

2.账簿、凭证

3.纳税申报

4.税款征收，是税收征管的目的，在整个税收征管中处于核心环节和关键地位，是税收征管的出发点和归宿。

5.税收保全措施和强制执行措施（选择题）

（1）税收保全措施的条件

实施的程序：

书面通知纳税人依法纳税、到期不依法纳税提供担保人、不能提供担保人就进入税收保全措施、保全措施的期限已过强制执行。

担保条件，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保，纳税人不提供担保的，税务机关可以依照法定权限和程序，采取税收保全措施。

（2）税收保全措施的内容

书面通知纳税人的开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的相当于应纳税款的存款。

扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。

（3）强制执行措施的条件

①超过纳税期限。

②告诫在线。

③超过告诫期。

（4）强制执行措施的内容

书面通知纳税人的开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款。

扣押、查封、依法拍卖或者变卖其相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。

税务机关对纳税人等采取保全措施或者强制执行措施应经县以上税务局（分局）局长批准。

6.税款征收中的相关制度

自2001年5月1日起，对欠税的纳税人、扣缴义务人按日征收欠缴税款万分之五的滞纳金。

（单选计算题）

二、按税法效力分类

按税法效力的不同，或以将税法分为税收法律、税收法规、税务规章。

（一）税收法律

只能由全国人大及其常委会制定法律。

（二）税收法规

国务院是国家最高行政机关，依宪法和法律制定行政法规。

如《中华人民共和国个人所得税法实施细则》、《中华人民共和国增值税暂行条例》都属于税收行政法规。

税收法规的效力低于宪法、税收法律，而高于税务规章。

税收行政法规是目前我国税收立法的主要形式。

（三）税务规章

有权制定税务规章的部门有财政部、国家税务总局、海关总署。

税务规章的适用规则包括：

一是税务规章的效力低于法律、行政法规；二是税务规章之间对同一事项都作出过规定，特别规定与一般规定不一致的，适用特别规定，新的规定与旧的规定不一致的，适用新的规定；三是税务规章一般不应溯及既往，但为了更好的保护税务行政相对人的权力和利益而做的特别规定除外。

税务规章的冲突裁决机制：

税务规章与地方性法规对同一事项的规定不一致的，不能确定如何适用时，由国务院提出意见，国务院认为应当适用地方性法规的，税务规章就不再适用；认为应当适用税务规章的，应当提请全国人大常委会裁决。

（四）税务行政规范（了解）

第三节税收法律关系

一、税收法律关系的概念和特点

（一）税收法律关系的概念（了解）

（二）税收法律关系的特点（多选题）

1.主体的一方只能是国家

构成税收法律关系主体的一方可以是任何负有纳税义务的法人和自然人，但是另一方只能是国家。

固定有一方主体为国家，成为税收法律关系的特点之一。

2.体现国家单方面的意志

税收法律关系只体现国家单方面的意志，不体现纳税人一方主体的意志。

税收法律关系的成立、变更、消灭不以主体双方意思表示一致为要件。

3.权利义务关系具有不对等性。

纳税人和国家法律地位是平等的，但在权利义务方面具有不对等性。

4.具有财产所有权或支配权单向转移的性质

税收法律关系中的财产转移，具有无偿、单向、连续等特点，只要纳税人不中断税法规定应纳税的行为，税法不发生变更，税收法律关系就将一直延续下去。

二、税收法律关系的主体

双主体：

一方为税务机关，另一方为纳税人。

（一）征税主体

税务机关的职权：

（选择题）

（1）税务管理权

（2）税收征收权

（3）税收检查权

（4）税务违法处理权

（5）税收行政立法权

（6）代位权和撤销权

（二）纳税主体

纳税主体就是通常所称的纳税人，即法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人。

1.纳税人的权利

（1）依法提出申请享受税收优惠的权利。

（2）依法请求税务机关退回多征税款的权利。

（3）依法提起税务行政复议和税务行政诉讼的权利。

（4）依法对税务人员的违法行为进行检举和控告的权利。

（5）因税务机关的行为违法或不当，致使纳税人合法权益遭受损害时，有依法请求得到赔偿的权利。

（6）向税务机关咨询税法及纳税程序的权利。

（7）要求税务机关为其保密的权利。

（8）对税务机关作出的决定有陈述和申辩的权利。

税收法律关系的相关人员（选择）：

有扣缴义务人、纳税担保人以及银行、工商和公安等。

三、税收法律关系的产生、变更、消灭

第四节国际税法（了解）

一、国际税法的概念及原则

（一）国际税法的概念

国际税法是指调整在国家与国际社会协调相关税收过程中所产生的国家涉外税收征纳关系和国家间税收分配关系的法律规范的总和。

国际税法的重要渊源是国际税收协定，其最典型的形式是“OECD范本”和“联合国范本”。

（选择题）

国际税法的效力高于国内税法。

二、税收管辖权

目前世界上的税收管辖权分为三类：

来源地管辖权、居民管辖权和公民管辖权。

三、国际重复征税

（一）避免国际重复征税的基本方法

（1）免税法

（2）抵免法

抵免法是指一国政府对本国居民（公民）来自国内外的所得一并汇总征税，但允许在本国应纳税额中扣除本国居民就其外国来源所得在国外已纳税额，以此避免国际重复征税的方法。

（二）国际税收抵免制度

1.抵免限额的确定

以中国为例，按照中国税法计算出来的应纳税额为最高限额。

2.分国限额法与综合限额法

3.税收饶让