学士学位论文浅析实质重于形式原则在会计实务中的运用.docx
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学士学位论文浅析实质重于形式原则在会计实务中的运用
浅析实质重于形式原则在会计实务中的运用
AnalysisoftheApplicationofSubstanceoverFormPrincipleinAccountingPractice
目录
摘要Ⅰ
AbstractII
前言-1-
第一章“实质重于形式”原则概述-3-
1.1“实质重于形式”原则的概念-3-
1.2“实质重于形式”原则在会计中的意义-3-
第二章“实质重于形式”原则在会计实务中的运用-4-
2.1资产方面的应用-4-
2.1.1资产的确认-4-
2.1.2自建固定资产方面的应用-4-
2.1.3长期股权投资方面的应用-4-
2.2负债方面的应用-5-
2.2.1负债的确认-5-
2.2.2长期借款方面的运用-5-
2.3损益方面的应用-6-
2.3.1收入方面的确认-6-
2.3.2售后租回、售后回购方面的运用-6-
第三章实质重于形式原则运用中存在的问题-9-
3.1容易被企业规避和滥用-9-
3.2过分强调实质重于形式原则-9-
3.3会计教育的缺陷-9-
第四章正确运用实质重于形式原则的建议-11-
结论-13-
参考文献-14-
附录-15-
附录一-15-
附录二-20-
致谢-23-
总结与体会-24-
浅析实质重于形式原则在会计实务中的运用
摘要
实质重于形式原则在会计核算中是非常重要的一个原则，是对会计指导思想和观念的论述。
这项原则规定“企业应按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。
”在会计实务与会计处理中，经常出现真实性和合法性相悖的事例。
通过对实质重于形式原则运用的分析可以看出，实质重于形式原则的作用在于防止在对经济活动或事项进行会计确认时只停留在事物表面，而不能深入到事物内部，即为了防止会计信息只反映经济活动或事项的现象而不能反映经济活动的本质，防止会计确认行为的非理性。
本文主要介绍了实质重于形式的基本概念，以及运用于会计实务的重要性，针对运用过程中存在的问题找到了其解决方法。
关键词实质重于形式，会计信息，会计实务，会计准则
AnalysisoftheApplicationofSubstanceoverFormPrincipleinAccountingPractice
Abstract
Substanceoverformprinciple,theideologyandconceptofaccounting,isaveryimportantprincipleinaccountingcalculation.Thisprinciplerequiresenterprisesshouldnotbebasisoflegalformbutofeconomicsubstanceofexchangesinthecourseofaccountingcalculation.Inaccountingpracticeandaccountingtreatment,Therearemanycontroversiesbetweenauthenticityandlegitimacyinaccountingpracticeandtreatment.
Throughanalysisofapplicationofsubstanceoverformprinciple,itcanbeseenthattheroleoftheprincipleistopreventstayingonthesurfaceduringtheaccountingrecognitionofeconomicactivitiesoritemsinsteadscratchingatthegutsofthings.Inotherwords,itistopreventtheaccountinginformationonlyreflectthephenomenonofeconomicactivitiesoritemsandcannotreflecttheessenceofeconomicactivities,topreventtheirrationalityofaccountingrecognition.Thisarticlemainlyintroducedthebasisconceptofsubstanceoverform,aswellasitsimportanceonaccountingpractice,andfoundsolutionstoexistingproblemsintheprocessofpractice.
Keywords:
substanceoverform，accountinginformation，accountingpractice，accountingstandard
前言
选题背景：
实质重于形式原则的应用在会计实务中是非常重要的。
该原则能有效地规范会计核算行为的真实性及可靠性，并且准确完整地反映企业的财务状况和经营效果。
会计的确认与计量是为了反映经济业务的实质，让使用者做出合理的判断。
而很多情况下合法的处理并没有达到保证信息的真实性和有效性的目的。
会计原则中的实质重于形式原则正是用于规范这种问题的处理方式。
该原则产生的原因主要有真实性和合法性差异的存在，带来的问题主要有会计准则及标准中难以消除的界线规定。
研究意义：
实质重于形式原则是会计核算中一个重要的原则，是对会计指导思想或观念的描述。
该项原则规定“企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。
”会计信息要真实反映交易或事项，就必须根据其实质和经济现实，而不能仅根据法律形式核算和反映。
我国会计事业发展速度快，范围广，会计发展地区不平衡，行业发展不平衡。
这是由于我国市场经济发展那个不协调，法律意识不强，所以在会计的信息处理上粗糙。
因此，我国会计信息的不可信性非常严重，所以探究实质重于形式在我国有非常重于的意义。
会计信息现在也不仅仅是在企业中处于低端的位置，现在企业的发展很多依赖会计信息的提供，会计信息也成为企业发展战略的制定的重于依据。
一个好的企业对其会计处理上一定非常重视会计信息的真实性，这也成为企业发展所要必备的。
文献综述
1、国外研究现状
国际会计准则委员会（IASC）1989年7月公布的《编报财务报表的框架》中将实质重于形式作为财务报表的质量特征之一。
其指出实质重于形式是指：
“信息如果想如实反映其所意图反映的交易或其他事项，那就必须根据它的实质和经济现实，而不仅仅根据它们的法律形式进行核算和反映。
”并进一步阐述道：
“交易或事项的实质并非总是法律的外在形式或人为形式一致，比如，企业通过用文件宣称将某资产的法定所有权过户给某实体来处置资产。
然而，协议中仍存在保证企业继续享有所转让资产中包含的未来经济利益的条款。
在这种情况下，把这项资产转让作为销售来报告就不能如实反映这笔交易。
2、国内研究现状
2008年李仕在第06期《财会研究》发表《浅谈实质重于形式原则在会计实务中的运用》阐述了“实质重于形式原则”在企业会计制度中的体现，实质重于形式原则在运用中存在的问题等，正确运用实质重于形式原则的建议。
2004年王庭华，封美霞在XX文库发表《实质重于形式原则在会计实务中的应用性研究》阐述了“实质重于形式”原则提出的必然性，"实质重于形式#原则在会计实务中的应用，“实质重于形式”原则运用中应重视的问题。
因此，我的论文旨在通过分析列举实质重于形式原则在会计实务中的运用，对实质重于形式原则运用方法做出总结。
】
第一章“实质重于形式”原则概述
1.1“实质重于形式”原则的概念
实质重于形式原则是指在会计核算时，当确认或计量某项资产、收入、负债及费用情况时，应当按照交易或者事项的经济实质进行，而不是以其附带的法律形式作为依据。
换一种说法就是，如若某项交易或者事项自身的经济实质与其法律实质不相一致，企业在进行会计核算时就该以经济实质作为参考，而不是按照法律形式的要求进行核算。
现如今，新的会计准则在会计核算规范上与原会计制度相比更加着重强调实质重于形式的运用。
《企业会计准则》第16条规定：
“企业不应仅仅以交易或事项的法律形式为依据，应按照交易或事项的经济实质进行会计确认、计量和报告”。
这是实质重于形式原则的细化概述。
它明确地指出：
企业会计提交的经济信息，不能只注重表面形式，更要体现交易内容的经济实质，并突出经济活动内外的一致性。
当企业事务的法律形式和经济本质发生冲突时，会计信息要倾向于前者的真实体现，并以此为依据进行核算和反映。
[]
1.2“实质重于形式”原则在会计中的意义
实质重于形式原则在会计应用中对已有的会计核算原则起到了补充和完善的作用。
实质重于形式原则可以对权责发生制原则进行一系列补充，并且在企业复杂的经济情况下，企业的现金流量能反映出其运用能力、偿还能力和企业的发展前景，而实质重于形式原则也能对企业运营起到一定的促进作用。
实质重于形式原则对企业一贯性原则做出了一系列的补充，企业的一贯性原则也要求企业不得随意变更采用的会计政策，应保持其前后期的一致性。
当某种会计政策能有效地反映出企业的财务状况时，就可以对企业的会计政策进行适当地变更。
实质重于形式原则是会计信息质量的要求，会计核算中反映出会计交易或事项的本质，重要的是会计谨慎性原则和该原则的互相补充。
例如存货可能因为原材料的成本波动，或者由于市价的跌幅等，在年度结算时，存货的实际成本会有所降低。
那么，原本的存货价格已不能正确地反映企业相关资产的真实情况。
这就充分反映了在处理会计实务时我们为了真实地反映财务状况，必须谨慎地处理，遵循实质重于形式原则，让会计信息更加可靠。
[]
第二章“实质重于形式”原则在会计实务中的运用
2.1资产方面的应用
2.1.1资产的确认
资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。
该定义从两个方面体现了实质重于形式原则的特征：
一是，资产的确认不全是其在法律上是否为企业所拥有，还应是其在经济实质上是否为企业所控制；二是，资产的经济实质是预期会给企业带来经济利益。
因此，企业对于不能给企业带来经济利益的资产排除在外。
对于未来经济利益流入量会减少的资产，应计提相应的资产减值准备，以确保资产与未来所带来的经济利益相符。
例：
某企业融资租入固定资产，从法律形式来看，在租赁起始日承租人并没有取得该资产的法定所有权，所以也不应该将其确认为资产。
但从经济实质方面来看，承租人通过承担支付约等于公允价值和有关财务费用的义务，又获得了在其使用年限的大部分时间内使用租赁资产的经济效益，根据实质重于形式原则，应该确认为资产。
与此同时，定义中要求资产预期能给企业带来经济利益，运用实质重于形式原则，企业拥有的过期的原材料、无法变现的旧商品、设备等，均不符合资产的确认条件，都不能再作为资产来进行会计核算。
[]
2.1.2自建固定资产方面的应用
自建固定资产包括企业自行建造的房屋、建筑物、各种设施以及需要安装的机器设备等。
自建固定资产的入账时间是以工程是否“达到预定的可使用的状态”的原则来界定。
某项自建的固定资产虽然未办理竣工验收手续，但是该固定资产已经达到了预定可使用状态，根据实质重于形式原则，那么就应对该固定资产做入账处理，并且在下个月开始对该固定资产计提折旧。
正确地核算企业自建固定资产关系到企业会计信息的真实性及完整性。
[4]
2.1.3长期股权投资方面的应用
企业的长期股权投资，应根据不同情况，分别采用成本法或权益法来进行核算。
分别采用成本法或权益法来进行核算。
企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的，长期股权投资应当采用权益法来核算；企业被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响的，或对被投资单位产生控制的长期股权投资应该采用成本法核算。
选择会计核算方法的标准是是否具有控制权或重大影响，至于所规定的持股比例只是判断是否拥有控制权或具有重大影响的指标而已，不是绝对标准，只是形式上的标准。
这才是经济业务的实质内容，而不是法律形式。
[5]
2.2负债方面的应用
2.2.1负债的确认
负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。
实质重于形式原则主要是对或有负债的确认上，或有负债是指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在需通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠计量。
可以看出，或有负债具有不确性，主要取决于会计人员的判断，或有负债是指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在需通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或事项形成的现时义务，关键是该义务会不会导致经济利益流出企业。
例如：
2010年9月10日，甲企业状告乙企业侵犯其专利权。
直至2010年12月31日，法院还未做到最后的判决，乙企业是否败诉尚难判断，在法律形式上，乙企业的负债尚未形成，但如果相关的证据对乙企业很不利，根据实质重于形式的原则，乙企业应该于2010年末确认一项有或负债。
2.2.2长期借款方面的运用
在我国的会计实务中，长期借款所产生的利息应该按实际发生数额计提，计入“财务费用”、“在建工程”等其他相关科目借方。
同时，贷记“长期借款”科目。
如果要在下一个会计年度支付借款利息，则该利息应计入流动负债，但利息要计入“长期借款”，在年末的资产负债表里该利息则计入长期负债。
但这夸大了长期负债，从而减少流动负债，最终导致会计信息失真。
按照“实质重于形式”的原则，应该把长期借款的利息列入流动负债下面的“一年内到期的长期负债”项目。
企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的构建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；
例：
某企业2000年8月向银行借入资金1000万元，借款利率为年率6％，借款期限5年，每半年付息一次，假设借款为一工程使用。
会计处理上每月计提利息，2000年8月为：
借：
在建工程50000贷：
长期借款50000
2000年12月31日资产负债表日：
企业的长期借款余额为：
10000000＋500000×5=10250000（元）
其中长期借款本金1000万元，应付未付利息是25万元。
由于利息是半年付一次，那么该利息应归属于流动负债。
2000年末资产负债表日的长期借款余额1025万元，显然是夸大了长期负债，减少了流动负债。
针对这种情况，按实质重于形式原则，在会计实务中将此借款利息计入了“长期借款”科目，但仍要把其流动负债的实质体现出来，因此可将25万元利息列入长期负债下的“一年内到期的长期负债”项目。
[6]
2.3损益方面的应用
2.3.1收入方面的确认
收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
销售商品收入同时要满足以下条件时，才能加以确认：
第一，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬都转移给购货方；第二，企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；第三，收入的金额能可靠地计量；第四，相关的经济利益有可能流入企业；第五，相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
分析以上五个条件，企业销售商品时不能只注重形式上的商品是否已经发出，而是要分析经济业务的实质，即应该从实质上判断商品所有权的主要风险与报酬的转移。
例如：
公司为了推销新的产品，承诺购买新产品的客户均有一个月的试用期，在试用期内如果对产品使用效果不满意，公司会无条件退货，这种情况下，即使产品已付款已收款，由于无法估计退货的可能性，产品所有权上的主要风险和报酬并未随着实务的交付而发生转移，所以也不能确认收入。
2.3.2售后租回、售后回购方面的运用
售后租回交易是一种特殊形式的租赁业务，是指承租人将一项自制或外购的资产或正在使用的资产出售后，又将该项资产从出租人那里租回。
售后租回从形式上看，先是为企业带来了收入，并且所出售商品的所有权及所有权上的主要风险和报酬也已转移，但实质上由于在售后租回交易中，资产的售价和租金是相互关联的，是以一种方式谈判的，一并计算的。
因此，资产的出售和租回实际上是同一项交易。
如果将售后租回损益一次性确认为出售当期的损益，则难以正确地反映企业的经营业绩。
事实上，如果采用高售出、高租金的租赁安排方式，这种租赁对于买主来说并不存在不利影响；对于卖主来说，在出售资产时虽然有巨额销售收入，但这是以未来各期支付高额租金为代价的。
因而，为了真实、合理地反映承租人的经验业绩，并且根据权责发生制原则的要求，不应将售后回租损益确认为当期损益，而应予以递延，分摊计入各期损益。
售后回购是指企业将某项资产出售给其他单位，再出售方已经收到价款，并且已经办理了相关资产划转手续的同时，签订书面和口头协议，约定在将来的特定时期，以特定的价格无条件将货物退回（事实上也是购货方购买货物的前提）。
在货物购回之前，从法律形式上看，已办理有关资产划转手续的，货物的所有权已经转移给了购货方。
但从经济实质上说，由于补充协议规定了出售方在未来某个时期必须购回所出售的商品，该商品所有权上的主要风险和报酬并未转移给购货方，出售方实质上依旧要承担该商品所有权上的主要风险和报酬。
并且，出售商品时往往会出现售价高出商品实际价值的情况，若将其确认为收入将导致企业利润虚增。
因此，虽然该项交易形式上形成了一笔销售收入，但从交易实质上看，售后回购只是企业的一种融资行为，并不能将其确认为销售收入。
[7]
例题：
A房地产公司将自己建成的4栋房屋以700万元的价格销售给C公司，双方签订交易合同的主要条款为：
（1）2006年1月1日，C公司支付房屋价款700万元给A公司；
（2）A公司负责该房屋的日常管理、维护和使用工作；（3）A公司承诺到2008年12月31日，不论房地产市场怎样变化，一定以880万元的价格购买该房屋，C公司不得自行转让。
要求：
A公司根据实质重于形式的原则作出会计判断及会计处理。
解：
1、根据实质重于形式原则判断该项业务是否属于商品销售业务。
（1）房产管理权判断。
该房产在销售后，仍继续由甲公司负责日常维护管理和使用，说该房产的管理权并没有转移；
（2）房产收益权判断。
该房产到2008年底，甲公司以992万元回购，该房产价格涨得再高，其好处乙公司得不到，说明房产的收益权仍留在甲公司，没有转移；
（3）房产风险判断。
该房产甲公司按规定时间、规定价格回购，不论房产造成何种损失或价格下跌等，与乙公司无关，说明房产的所有风险也没有转移。
综上所述，甲公司销售的该房产，还保留了与销售资产所有权相联系的继管理权，并对该资产实施控制；该资产的风险和报酬也并没有实质性转移。
因此，甲公司不应确认销售收入，所有价款只能作负债入账。
2、甲公司房产销售的会计处理
（1）2006年1月1日收到乙公司价款时
借：
银行存款7000000
贷：
长期应付款——乙公司7000000
（2）每年计提利息时（假设该款用于生产经营活动）
年利息=700×8%=56万元
借：
财务费用560000
贷：
长期应付款—乙公司560000
（3）2008年12月31日房产回购付款时
借：
长期应付款——乙公司8800000
贷：
银行存款8800000[8]
第三章实质重于形式原则运用中存在的问题
3.1容易被企业规避和滥用
强调“实质重于形式”原则的本意是真实地反映企业的财务状况和经营成果，但在目前企业中也存在着滥用“实质重于形式”原则的情况。
企业会计制度要求上市公司新增四项（固定资产、无形资产、在建工程、委托贷款）减值准备，这也正是“实质重于形式”原则的体现。
但由于这些减值准备是上市公司根据经验来预计的，因此，可能会出现在业绩较好的年度中多计提，增加费用支出，减少利润；而当业绩差时予以转回，改善经营业绩，从而达到操纵利润的目的。
3.2过分强调实质重于形式原则
“实质重于形式原则”是保证会计信息质量可靠性的一条重要的原则。
我国的会计信息严重失真与证券市场对会计信息质量的进一步要求之间形成的巨大反差。
它运用得好，则有利于会计信息的真实可靠；如若被过分强调，反而又会影响会计信息的可核实性，甚至会给会计人员进行会计处理时主观臆断提供了借口，不利于提高会计信息质量。
3.3会计教育的缺陷
在我国会计教育中，教育体制不完整，传统的教学内容和教学方式都不规范，普及教育也很难落实，监督机制不完善等。
会计人员对各项会计法规、制度不熟悉，并且缺乏继续教育，违规违纪行为都很普遍。
3.4会计人员的职业判断力不强，专业能力欠缺
“实质重于形式”的会计核算原则留给会计人员越来越多自我进行职业判断的余地，赋予他们较大的自主性和能动性。
但由于我国会计人员素质参差不齐，每个人看到的实质也大相径庭，有的人是因为能力有限，看不到交易或事项的实质；有的人则是因为素质低，故意钻准则的空子，打着“实质重于形式”原则的幌子，人为操纵利润。
所以为了能真实、完整地反映企业的财务状况和经营成果，并提高企业的会计信息质量，我们必须对会计人员的专业素质进行更严格的教育。
3.5与其他会计原则存在的协调问题
在实务操作中，实质重于形式原则的会计处理方法有时会与谨慎性原则和及时性原则等相互排斥，依据不同的会计原则进行事务处理时会产生不同的记录结果，如何协调好它们之间的关系，也是准则制定中需要不断完善和考虑的问题，要保证原则得以实施而又不会过分激进。
第四章正确运用实质重于形式原则的建议
4.1把握好运用该原则的尺度
切实运用该原则。
“实质重于形式原则”是保证会计信息质量可靠性的重要的原则。
近些年来会计丑闻频繁出现，也让人们关注到会计信息存在失真的严重性。
而证券市场对会计信息质量的要求更是有增无减，实质重于形式原则也由此产生，用以保证会计信息的可靠性。
在实务过程中，要掌握好一个度，让原则能真正地为我们大家服务。
通过从业人员的职业判断，更好地处理会计实务，提高会计信息的真实可靠，但又不成为会计人员主观臆断的借口。
4.2综合、协调运用
运用实质重于形式原则时应该灵活运用，这样既符合信息质量要求，又不主观臆断，还尊重实质。
使实质重于形式原则真正体现出新会计制度的改革与更新。
真正地为国家和社会提供有用的信息，并促进生产力的提高和社会经济的快速发展。
4.3深化会计教育改革，提高业务素质
在高校会计人员培养中，需对传统的教学内容和教学方式进行调整，增加教学案例和实验环节。
对在职会计从业人员也要鼓励其积极参加继续教育，更新知识结构，提高职业判断能力和综合控制能力。
4.4提升会计人员专业素养，增强职业判断能力
在财务制度的进程中，实质重于形式原则是对会计从业人员素质的基本要求，同时也为会计人员职业能力和综合水平的提高带来了挑战。
随着市场经济的发展和企业财务管理的不断完善，企业经济活动也日益复杂，各种交易行为和财务事项的内容也趋于多元化，其法律形式与经济实质经常发生背离。
在这种情况下，首先会计人员要清醒地认识到，制度没有给予对经济活动进行判断的标准规范
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