资产减值损失的研究.docx

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资产减值损失的研究

Xx职业技术学院

毕业论文

题目：

资产减值损失研究

年级：

09级

学号：

姓名：

专业：

会计（涉外方向）

指导老师：

二零一二年四月十日

【摘要】合理计提资产减值，对于企业规避风险提高会计信息质量有着重要作用。

我国的资产减值会计这几年得到了快速的发展，但目前还处于初级阶段，无论是在理论研究上还是实务操作上都很不完善。

2006年2月15日我国财政部发布了《企业会计准则第8号—资产减值》力求真实准确的反映企业的财务状况，向信息使用者提供真实可靠的会计信息，从而有助于其作出投资决策。

本文主要讨论研究了减值会计的理论和实务问题，及对其存在的问题提出了合理化建议和对策。

【关键词】资产减值资产减值会计会计信息

目录

1引言…………………………………………………………………22资产减值会计概述…………………………………………………22.1资产减值的相关概念……………………………………………22.2资产减值的计提范围…………………………………………42.3资产减值会计的发展历程……………………………………43.资产减值会计的理论起点--决策有用观………………………54资产减值的确认、计量和披露…………………………………54.1资产减值的确认…………………………………………………54.2资产减值的计量…………………………………………………74.3资产减值的披露…………………………………………………95资产减值会计实务中存在的问题………………………………105.1不提或者少提资产减值,虚增利润……………………………105.2利用流动资产减值可以转回,通过“大额计提,巨额转回”调节利润…116针对我国资产减值会计实务中存在的问题提出建议……………126.1企业内部机制方面…………………………………………………….126.2企业外部方面…………………………………………………………13参考文献……………………………………………………………………15

引言

随着市场经济的快速发展和经济环境的不断变化，资产的价值也在不断的发展变化，当资产最新价值小于其账面价值时，为了真实反映资产价值，需计提资产减值，其真实价值与账面价值的差额就是资产减值。

计提资产减值的目的是为了保证会计信息的真实性和增强信息的有用性，企业通过确认资产减值，可将长期积累的不良资产泡沫予以消化，提高资产的质量，使资产能够真实的反映企业未来获得经济利益的能力；同时，企业对外披露的会计信息中通过确认资产减值，可使利益相关者相信企业资产已得到优化，对企业盈利能力和抵御风险能力更具信心。

我国资产减值会计研究相对滞后，目前还处于初级阶段，2006年发布的《企业会计准则》第八号就是专门规范资产减值会计处理的准则，新准则体现出了与国际会计准则趋同的特征，明确了所有资产减值的运用原则，对具体规范的范围做了进一步的界定，使得会计人员容易理解和操作，更具有针对性和可操作性，同时新会计准则充分考虑了我国特殊的经济环境和会计环境，在与国际趋同的过程中修订了若干业务核算准则，对提高我国会计信息质量和提高我国资本市场的国际竞争力具有重要意义。

但是不可否认的是我国在资产减值方面仍存在一些问题，从我国目前资产减值计提的现状来看，许多企业为了业绩“好看”等原因高估资产价值，对计提减值准备存在抗拒心理，没有按照规定计提，部分企业滥用稳健性原则计提减值准备借以调控利润，使资产减值准备的计提在某种程度上成为了企业操控利润的“调控器”。

实务中暴露出来的问题一方面表明了企业在执行会计准则时对资产减值处理的认识还存在偏差，另一方面表明了我国的资产减值会计规范体系尚不健全和完善，导致在会计实务中操作的随意性较大。

因此，有必要对资产减值会计的理论基础及相关问题进行研究。

本文通过对资产减值会计的理论研究，为资产减值会计提供了充分的理论依据。

通过对我国会计实务在计提减值时存在的问题及原因分析，提出合理化建议和对策，从而促进资产减值会计的发展，而健全和完善我国资产减值会计规范体系。

2资产减值会计概述

2.1资产减值的相关概念

（1）资产

资产是财务会计的一个基本要素，是研究资产减值会计的首要问题，因为它决定了资产减值会计应对哪些对象计提减值准备。

会计界对于资产定义处在不断的发展变化中，并随着人们对资产认识的不断加深而日趋完善。

国际会计准则委员会在1989年发布的《编报财务报表的框架》中将资产定义为“企业是由过去事项而由企业控制的预期会导致未来经济利益流入企业的资源”。

2006年2月我国发布的《企业会计准则》中将资产定义为“企业过去的交易或事项形成的，由企业拥有或者控制的，预期会给企业带来经济利益的资源”。

该定义与国际会计准则保持了一致性，其重要的实践意义是：

可以根据资产的定义将预期不能给企业带来未来经济利益的不良资产从企业的财务报表中剔除，这为资产减值准备的计提提供了理论依据。

对资产的定义尽管在表述上不同，但是二者所反映出的资产的三个基本特征即：

①资产是一种预期会给企业带来经济利益的经济资源，这是资产的本质所在，也是资产的最重要特征，资产之所以成为资产就在于其能够为企业带来经济利益；②资产由企业拥有或控制；③资产由过去的交易或事项形成，资产必须是现实的资产，不能是预期的资产，已经得到了国际会计界的普遍认同。

（2）资产减值

资产减值是指因外部因素或内部使用方式或范围发生改变而导致资产的使用价值降低，使得资产的可收回金额低于资产的账面价值。

资产可能发生减值的迹象主要有：

①资产的市价在当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌；②企业经营所处的经济技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响，比如新工艺、新技术的开发利用使得原有的固定资产、技术、产品等快速被淘汰；③市场利率或者其他市场投资报酬在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。

一般情况下，这种减值是非预期的、偶然的。

通常情况下，人们容易将资产减值同资产损耗相混淆，因此，有必要将二者加以区分，资产损耗有两种类型：

①资产在使用过程中由于磨损而消耗导致资产价值降低，这是正常的、可以预期的经营损耗；②由于内部保管不善而导致资产价值降低，如火灾或人为毁损等，这是非正常的、无法预期的非经营损耗。

资产减值同资产损耗在本质上是一致的，都表现为资产自身价值的减损，但是两者又是不同的。

经营损耗将其价值转移到其所生产的产品上，通过产品的销售得到补偿，资产减值则不能通过产品的销售得到补偿，只能通过企业所有者权益得到补偿。

非经营损耗与资产减值导致资产减值的原因不同。

如果资产发生减值而不予确认，必然高估资产价值，这不符合真实性原则。

因此，企业应当在期末或者至少在每年年度终了对资产进行减值测试，合理估计资产减值损失。

我国财政部2006年颁布的《企业会计准则第8号—资产减值》中规定资产减值是资产的账面价值超过其可收回金额的差额。

（3）资产减值会计

资产减值会计就是在会计期末根据可收回金额与账面价值孰低原则将可收回金额低于账面价值的差额确认为资产减值的一种会计核算模式。

企业应当在期末或者至少在每年年度终了对资产进行减值测试，合理估计资产的减值损失，并对可能发生减值的资产进行减值的确认、计量和披露。

资产减值会计弥补了传统的成本计量模式的缺陷，更真实地反映了资产的价值和企业的经营业绩，为信息使用者提供真实可靠的会计信息。

（4）资产减值会计体现了资产的本质

我国企业会计准则将资产定义为：

企业过去的交易或者事项形成的，由企业拥有或者控制的，预期会给企业带来经济利益的资源。

预期能给企业带来经济利益时资产的本质所在，资产意味着未来预期的经济利益，资产的账面价值反映了资产的真实价值。

在持有期间由于各种原因使得资产的账面价值高于其实际价值时其差额就是资产减值，这部分价值不能为企业带来未来经济利益，即不符合资产定义，因此不应再作为资产而应计提减值准备，计入当期损益。

如果仍以虚高的账面价值表现其价值就违背了资产的本质—未来经济利益，因此计提减值损失，如实反映资产的真实价值，是资产定义的内在要求，体现了资产的本质特征。

2.2资产减值的计提范围

企业所有的资产在发生减值时，原则上都应当对所发生的减值损失及时加以确认和计量，因此，资产减值包括所有资产的减值，而《企业会计准则第8号—资产减值》只规范了非流动资产的会计处理方法，其他资产减值则由其相关会计准则来规范，如存货的减值适用《企业会计准则第1号—存货》，采用公允价值计量的投资性房地产的减值适用《企业会计准则第3号—投资性房地产》，消耗性生物资产的减值适用《企业会计准则第5号—生物资产》等。

2.3资产减值会计的发展历程

（1）国外资产减值会计的发展历程

资产减值的会计思想最早产生于文艺复兴时期的意大利。

在当时的商业会计实务中，人们已经采用成本与市价孰低法对存货进行计价。

19世纪存货计价的稳健思想广泛传播到欧洲大陆，德国在其公司法中确立了成本与市价孰低的原则，标志着资产减值的会计思想得到了法律的认可。

1975年，FASB发布了《FAS12—某些有价证券会计》，允许企业按成本与市价孰低法记账，明确提出以永久性标准来确认短期投资减值。

20世纪70年代中期至80年代中期，由于美国经济衰退导致企业经营环境的不确定性和经营风险的大幅增加，FSAB于1975年出台《SFAS5—或有事项会计》准则，提出了或有损失的可能性标准，极大地推动了资产减值会计的发展。

20世纪90年代，企业面临的风险和不确定性进一步加大，为适应决策有用观会计目标要求，反映企业真实的财务状况和经营业绩，各国相继出台了有关资产的减值规范，全面推进了资产减值会计的发展。

1998年4月，IASC在马来西亚吉隆坡开会发布和实施IAS36，对完善现行国际会计准则，规范资产减值实务，增加减值测试的操作性，提高会计信息的可比性，具有重要意义。

（2）国内资产减值会计的发展历程

我国最早的资产减值会计规范的制定可追溯到20世纪90年代，1992年1月1日起执行的《股份制试点企业会计制度》最早提出了计提坏账准备金的规定，但没有强制要求。

随后在1992年7月1日起实施的《外商投资企业会计制度》要求提取坏账准备、存货跌价准备。

1992年会计变革适应了经济体制与企业经营形式的变化，要求对应收账款、存货计提减值准备，形成了我国资产减值会计规范的雏形。

1998年，我国财政部颁布的《股份有限公司会计制度》规定境外上市公司、香港上市公司以及在境内发行外资股的公司计提坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备和长期投资跌价准备，计提方法和计提比例由公司自行确定，这增加了上市公司选择资产减值会计政策的余地。

1999年11月21日我国财政部要求其他上市公司和非上市股份有限公司均应按照《股份有限公司会计制度》中的要求计提相应资产的减值准备。

2001年初，财政部颁布《企业会计制度》，突出对谨慎性原则的要求，进一步要求计提固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备和委托贷款减值准备，并把资产减值准备明细表纳入报表体系，成为资产负债表的第一附表，成为我国近期的一项会计改革。

近几年的年报显示，资产减值准备的计提、转回成为某些上市公司调节利润的重要手段。

这主要是由于资产减值准备的计提及转回属于会计估计的范畴，有一定的主观性。

为了规范企业资产减值的会计处理和相关信息的披露，2006年初，我国财政部在借鉴IAS36和结合我国资产减值会计实践的基础上，颁布了资产减值准则，规定企业在资产的可收回金额低于账面价值时应计提资产减值，且“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回”，比较具体的规定了资产减值的确认、计量和披露，增强了实务中的可操作性。

此项准则的颁布标志着我国资产减值会计得到了进一步的发展，是我国资产减值会计发展的一个里程碑。

3.资产减值会计的理论起点—决策有用观

决策有用观产生于资本市场比较健全、股本比较分散的经济环境下，决策有用观认为：

财务会计的目标就是向会计信息使用者包括现有的和潜在的投资者、债权人、企业管理当局、政府及其有关部门和社会公众等多方主体提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，从而有助于信息使用者作出经济决策，其更注重信息的相关性，信息既表现为过去的信息又表现为现在和将来的信息，所以在资产计量属性的选择方面采用不同于历史成本的多重计量属性，资产减值会计用价值计量代替成本计量，将资产价值小于账面价值部分确认为资产损失或费用，计入当期损益，更好的反映了资产的真实价值，避免的资产虚增，同时又反映了企业的实际盈利能力和企业真实的财务状况。

会计信息使用者追求信息有用性是促使资产减值会计方法产生的外部力量，因为资产越接近其真实价值越有利于财务信息使用者作出投资决策。

资产减值会计的理论起点为决策有用观，其目的在于是通过反映客观存在的资产价值的减少，全面、公允的反映企业生产的现实价值状况，揭示潜在风险，提供资产的真实价值，向投资者提供未来现金流入和流出等决策相关的信息。

4资产减值的确认、计量和披露

4.1资产减值的确认

（1）资产减值的确认标准

资产减值确认的实质是资产价值的再确认。

从理论上讲，企业的任何一项资产都应当予以确认，但在会计实务中不可能也没有必要对每一项资产的减值都进行确认，资产减值的确认应当考虑资产减值的可能性大小。

关于资产减值的确认标准选择问题目前主要有三种观点：

①永久性标准，即只对永久性的资产减值予以确认;②可能性标准，即只对可能的资产减值损失予以确认；③经济性标准，即只要发生减值就应当予以确认，确认和计量采用相同的基础。

由于三种标准确认减值的具体要求和流程不同，不同的国家、地区和组织对资产减值确认标准的选择也不尽相同，我国资产减值准则中采纳了经济性标准，与国际会计准则保持了一致。

除美国在一些资产项目上采用了可能性标准外，其他国家或地区无一例外地采用了经济性标准。

，

现将三种资产减值确认标准进行比较，如下表：

三种确认标准的优劣势比较

确认标准

优势

劣势

永久性标准

可以避免确认暂时性资产减值损失，避免管理者进行盈余操作，不会导致在损失实际发生前就将其记录

要分清暂时性减值和永久性减值比较困难，要求管理层估计损失是否永久性，已经超出了管理人员的判断能力

可能性标准

比较适合会计人员作出判断，更加接近经济现实，尊重管理当局的职业判断

提出的限制条件太低，存在被滥用的可能性

经济性标准

避开了管理当局操作会计信息的可能性，确认和计量基础一致，易于理解，便于操作，能够反映环境变化对资产产生的不利影响，避免了区别暂时性减值和永久性减值的难题

计量的结果不应为确认减值损失的充分理由

通过比较可以发现，经济性标准降低了采用永久性标准对永久减值的确认、估计和判断能力的要求，从而提高了会计政策的可操作性，同时弥补了可能性标准下对减值的限制条件太低的不足，有效地防止管理当局操作会计信息的可能性，因此，经济性标准成为越来越多的世界各国所认同的减值确认标准。

（2）资产减值的确认时间

理论上讲，资产减值应在减值发生时进行确认，当各种迹象表明资产的账面金额不能收回或不可能收回时，应对其进行减值测试，即确认时间是资产减值迹象出现时。

但是根据成本效益原则，许多国家都未严格要求一定在资产减值发生时确认。

我国新颁布的企业会计准则规定，企业应当在会计期末或至少在每年年度终了时判断资产是否存在可能发生减值的迹象，从而对资产进行减值测试。

因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试，明确了计提减值准备的时间是会计期末包括会计中期期末或每年年度终了时。

（3）资产减值的确认方式

资产减值的确认，一般情况下可以按照单项资产、资产类别、全部资产等基础进行。

资产类别是指某一类资产内的具有相同性质或相同经济内容的各项具体资产的组合，比如存货中的原材料、自制半成品、产成品，固定资产中的房屋建筑、运输工具等。

全部资产是指某一类资产内容内各项具体资产的组合，如企业所有的存货、应收款项等。

资产减值的确认基础不同，其结果也不同，国内外的企业制度都给予企业一定的选择权，企业可以根据具体情况来用不同的确认基础，我国的企业会计制度对存货、应收款项和交易性金融资产德尔确认基础规定的比较灵活，企业可以根据具体情况选择不同的确认基础，而《企业会计制度》则要求固定资产、无形资产、长期股权投资等非流动资产采用单项资产进行减值确认，但是有时按照单项资产无法确认减值，这是因为有些资产是共同作用为企业带来现金流量的，因此，资产组也是减值测试的对象，资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。

针对非流动资产的减值情况，我国新颁布的《企业会计准则第8号—资产减值》对其进行了详细的规定，新准则规定资产包括单项资产和资产组。

有迹象表明一项资产可能发生减值的企业应当以单项资产为基础估计其可收回金额，企业难以估计单项资产的可收回金额的应当按照该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。

（4）资产减值的转回

资产减值准备的计提、转回在一定程度上成为了某些上市公司进行盈余管理的主要手段，其之所以能够以资产减值准备来调节公司利润，主要是因为资产减值准备的计提及转回属于会计估计的范畴，有一定的主观性，直接影响了会计信息的真实性和可靠性，针对实务中存在的这些问题，新的《企业会计准则第8号—资产减值》规定“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回”。

这规定虽然与会计理论不一致，但在一定程度上有效遏制了利用减值准备调节利润的手段，更加符合我国的资本市场。

4.2资产减值的计量

会计计量是会计系统的核心职能，计量是指为了在资产负债表和利润表中确认和计列有关财务报表的要素而确定其货币金额的过程。

资产的初始计量通常采用历史成本，而后续计量通常采用能够反映资产的现时价值的计量属性。

资产减值会计属于资产的后续计量，有关资产减值计量的主要标准有：

重置成本、现行市价、可变现净值、现值、公允价值和可收回金额等。

（1）重置成本又称现行成本，是指按照当前市场条件，重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物的金额。

在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量，随后当价格变动时，财务报表上的会计信息可以反映现时的财务状况，正确反映企业经营成果但是由于各种因素的影响，事实上难以确定与原持有资产完全吻合的重置成本，计量上缺乏足够可信的依据，影响会计信息的可靠性。

通常情况下，减值资产的重置成本表现为在现时条件下，重新购置或建造一个全新状态的资产对象所需的全部成本减去资产的实体性贬值、功能性贬值或经济性贬值后的差额。

因此，可重新建造或购买的具有有形损耗和无形损耗特性的单项资产和没有收益、市场上难以找到交易参照物的资产比较适宜于用重置成本

进行计量，但对于资产组则不宜用重置成本进行计量。

此外，重置成本的使用还受到外部多种因素的影响，一般不单独使用重置成本进行计量，而是配合其他计量属性同时使用。

（2）现行市价是在正常清算条件下，销售一项资产所能收到的现金或现金等价物，即资产的现时变现价值，现行市价通常作为持有待售资产的计量属性。

现行市价是有形资产和可辨认无形资产的唯一可靠的计量属性，运用现行市价对资产减值进行计量能够提供资产或资产组的清算价值的可靠信息，从而能够告知使用者关于企业调整以适应环境变化的能力。

在资产减值会计中，运用现行市价对资产减值进行计量，通常是通过市场调查，选择一个或几个与计量对象相同或类似的资产作为比较，分析比较对象的成交价格和交易条件，进行对比调整，估算出资产的现行价值。

现行市价计量属性的适用范围较广，可以用于满足前提条件的各单项资产和资产组现行价值的计量。

但是，它对市场完善程度要求较高，需要以活跃的市场为基础，

有时可能因缺失参照物和可比数据而难以应用，不适用于专用机器、设备、大部分的无形资产，以及受到地区、环境等严格限制的一些减值资产的计量。

（3）可变现净值，是指在正常生产经营过程中，以预计售价减去进一步加工成本和销售所必需的预计税金、费用后的净值。

在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额计量。

可变现净值在资料完全可靠的前提下结果比较公平，适用范围广，几乎适用于满足前提条件的各种资产和整体资产，但不是所有资产的变现价值都是能够获得的，这种计量属性的主观性太强它较多依赖于未来事项的估计。

其适用于流动资产而不适用非流动资产的计量。

（4）现值是指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值，是考虑货币时间价值因素等的一种计量属性，在现值计量下资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量。

这种计量的主要依据是资产预期的未来经济利益，比较科学地代表了资产的实质和持有目的，较好地考虑了资产的经济价值。

资产从本质上讲是一种风险投资，通过对不同的资产采用不同的折现率较好考虑了资产的时间价值和持有风险，因此与资产决策的相关性最强。

但是其对统计分析与预测技术要求较高，确定资产剩余使用寿命、预期未来现金流量和折现率都伴随着较大的主观性。

一般适用于整体减值资产和可预测未来现金流量的单项减值资产的计量。

（5）公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。

在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量，公允价值并非是一种具体的计量属性，而是各种属性的统称，在不同情况下，它可以表现为历史成本、现行市价、现行成本、短期项目的可变现净值和以公允价值计量为目的的未来现金流量的现值等各种计量属性。

其应用分三个层次，即第一，存在活跃市场的资产或负债，活跃市场中的报价应当用于确定其公允价值；第二，不存在活跃市场的，参考熟悉情况并自愿交易的各方最近进行的市场交易中使用的价格或参照实质上相同的其他资产或负债的当前公允价值；第三，不存在活跃市场且不满足上述两个条件的，应当采用估值技术等确定资产或负债的公允价值，值得注意的是，我国引入公允价值是适度、谨慎和有条件的，原因是考虑到我国尚属新兴的市场经济国家，如果不加限制地引入公允价值，有可能出现公允价值计量不可靠，甚至借此人为操纵利润的现象。

（6）可收回金额,国际上对其的定义并不一致，有的将可收回金额定义为未来预期将要收回的现金净流量，有的则将可收回金额笼统地定义为未来预期将要收回的金额。

通常情况下，可收回金额的定量多采用销售净价与使用价值的较高者来确定。

这种计量属性的理论依据是将资产视为企业的一项投资决策，企业在决策过

程中遵循价值最大化的原则。

当资产的销售净价大于其使用价值时，企业会出售该资产并将所得现金流量用于其他投资；当资产的使用价值大于其销售净价时，企业会继续使用该资产而不是出售它。

可收回金额比较适用于资产市场不是十分完善的情况，尤其是对于有特定用途的资产，当资产的销售净价与使用价值存在较大差别时，理性的投资者会做出最佳的选择，从而有利于更加准确地确定减值损失。

资产减值会计的计量是一项非常复杂的事情，不确定性因素多，需要了解大量的外部信息，做出估计和判断。

资产减值会计的计量属性比较多，各种计量属性都有各自不同的出发点、适用范围和局限性，因此必须要有一定的原则作为指导。

在确定各类资产的计量属性时应根据以下一般原则：

①资产减值的计量，必须以提高信息的相关性和可靠性为目的。

在相关性和可靠性之间做出权衡，以利于信息使用者决策的需要。

②资产减值的计量应当符合资产本身的特性。

针对不同类别及不同性质的资产，应当具体问题具体分析，采用最能体现其现时价值的计量属性。

有形资产和无形资产，流动资产和非流动资产，选择