中级财务会计 第二章 存货经典资料.docx
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中级财务会计第二章存货经典资料
第二章存货
第一节存货的初始计量
一、存货的概念与确认条件
（一）存货的概念
存货，是指企业在日常活动中持有的以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物资等。
包括各类材料、商品、在产品、半成品、产成品以及包装物、低值易耗品、委托代销商品等。
（二）存货的确认条件
首先符合存货的概念，同时满足下列条件的，才能予以确认：
1、与该存货有关的经济利益很可能流入企业；
2、该存货的成本能够可靠地计量。
二、存货的初始计量
存货应当按照成本进行初始计量。
存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。
（一）外购的存货
原材料、商品、低值易耗品等通过购买而取得的存货的成本由采购成本构成。
存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。
1、购买价款，是指企业购入材料或者商品的发票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税税额。
2、相关税费，是指企业购买、自制或者委托加工存货所发生的消费税、资源税和不能从增值税销项税额中抵扣的进项税额等。
3、其他可归属于存货采购成本的费用，即采购成本中除上述各项以外的可归属于存货采购成本的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。
注意：
（1）存货在运输途中发生短缺，属于过失人造成的损失，应向过失人索取赔偿，不计入采购成本；
（2）属于自然灾害造成的非常损失，应将扣除保险赔款和可收回残值后的净损失，计入营业外支出；（3）属于无法查明原因的途中损耗，应先作为待处理财产损溢进行核算，待查明原因后再作处理。
（4）市内零星货物运杂费、采购人员的差旅费、采购机构的经费以及供应部门经费等，一般不应包括在存货的采购成本中。
举例：
见教材P22
（1）甲公司购入C材料一批，增值税专用发票上记载的货款为500000元，增值税额85000元，另对方代垫包装费1000元，全部款项已用转账支票付讫,材料已验收入库。
（2）甲公司持银行汇票1874000元购入D材料一批，增值税专用发票上记载的货款为1600000元，增值税额272000元，对方代垫包装费2000元，材料已验收入库。
（注意：
其他货币资金）
（3）甲公司采用托收承付结算方式购入E材料一批，货款为40000元，增值税6800元，对方代垫包装费5000元，款项在承付期内以银行存款支付，材料已验收入库。
（4）甲公司采用汇兑结算方式购入F材料一批，发票及账单已收到，增值税专用发票上记载的货款为20000元，增值税额3400元，支付保险费1000元，材料尚未到达。
（注意：
在途物资）
（5）承上例，上述购入的F材料已收到，并验收入库。
（6）甲公司采用托收承付结算方式购入G材料一批，增值税专用发票上记载的货款为50000元，增值税额8500元，对方代垫包装费1000元，银行转来的结算凭证已到，款项尚未支付，材料已验收入库。
（7）甲公司采用委托收款结算方式购入H材料一批，材料已验收入库，月末发票账单尚未收到也无法确定其实际成本，暂估价值为30000元。
（8）承上例，上述购入的H材料于次月收到发票账单，增值税专用发票上记载的货款为31000元，增值税额5270元，对方代垫保险费2000元，已用银行存款付讫。
（9）根据与某钢厂的购销合同规定甲公司为购买J材料向该钢厂预付100000元货款的80％，计80000元，已通过汇兑方式汇出。
（注意：
预付账款）
（10）承上例，甲公司收到该钢厂发运来的J材料，已验收入库。
有关发票账单记载，该批货物的货款100000元，增值税额17000元，对方代垫包装费
3000元，所欠款项以银行存款付讫。
（二）委托外单位加工完成的存货
以实际耗用的原材料或者半成品以及加工费、运输费、装卸费和保险费等费用以及按规定应计入成本的税金，作为实际成本。
其会计处理上主要包括拨付加工物资、支付加工费用和税金、收回加工物资和剩余物资等几个环节。
委托加工物资的会计处理如下：
（1）发给外单位加工的物资，按实际成本
借：
委托加工物资
贷：
原材料（或库存商品）
（2）支付加工费用、应负担的运杂费等
借：
委托加工物资
应交税费—应交增值税（进项税额）
贷：
银行存款等
（3）需要交纳消费税的委托加工物资，收回后直接用于销售的，应将受托方代收代交的消费税计入委托加工物资成本。
借：
委托加工物资
贷：
应付账款（银行存款）
（4）收回后用于连续生产应税消费品的，按规定准予抵扣的，按受托方代收代交的消费税
借：
应交税费—应交消费税
贷：
应付账款（银行存款）
（5）收到加工完成验收入库的物资或剩余物资，按实际成本
借：
原材料（库存商品、产成品）
贷：
委托加工物资
注意：
支付的用于连续生产应税消费品的消费税应计入“应交税费—应交消费税”科目借方；支付的收回后直接用于销售的委托加工应税消费品的消费税，应计入委托加工物资成本。
发生材料的实际成本、支付的加工费和负担的运杂费应计入委托加工物资实际成本；支付的增值税可作为进项税额抵扣。
计算公式：
（1）计税价格=（材料成本+加工费用）/（1—消费税税率）
（2）受托方代收代交的的消费税额=计税价格×消费税税率
（3）应交增值税税额=支付的加工费×增值税税率
举例：
见教材P24
举例：
甲企业委托某企业加工材料一批（属应税消费品），原材料成本8000元，加工费10,000元（不含增值税），消费税率为10%，材料加工完毕验收入库，加工费、税金等已通过银行支付，加工后的材料用于连续生产应税消费品，双方适用的增值税率均为17%。
要求：
（1）计算支付的增值税额;
（2）计算交纳的消费税;
（3）编制拨付委托加工物资的会计分录;
（4）编制支付加工费、税金等业务的会计分录;
（5）编制收回委托加工物资的会计分录;
解：
（1）应交增值税税额=10000×17%=1700
（2）计税价格=（10000+8000）/（1—10%）=20000
应交的消费税=20000×10%=2000
（3）借：
委托加工物资8000
贷：
原材料8000
（4）借：
委托加工物资10000
应交税金—应交增值税（进项税额）1700
应交税金—应交消费税2000
贷：
银行存款137000
（5）借：
原材料18000
贷：
委托加工物资18000
（三）自行生产的存货
自行生产的存货的初始成本包括投入的原材料或半成品、直接人工和按照一定方法分配的制造费用。
（四）其他方式取得的存货
（五）通过提供劳务取得的存货
第二节存货发出的计价
企业发出的存货，可以按实际成本核算，也可以按计划成本核算，但资产负债日均应调整为实际成本核算。
企业应当采用先进先出法、加权平均法（全月一次加权平均法和移动加权平均法）或者个别计价法确定发出存货的实际成本。
一、先进先出法
先进先出法是以先购入的存货应先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货进行计价。
采用这种方法，先购入的存货成本在后购入存货成本之前转出，据此确定发出存货和期末存货的成本。
二、全月一次加权平均法
1、概念：
指以本月全部进货数量加月初结存存货数量为权数，去除本月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算出本月发出存货成本和期末结存存货成本的一种方法。
2、计算公式
期初库存存货的实际成本+本期收入存货的实际成本
加权平均单位成本=期初库存存货的数量+本期收入存货的数量
本期发出存货的成本=本期发出存货的数量*加权平均单位成本
本期期末结存存货的成本=期初结存存货的成本+本期购入存货的成本-本期发出存货的成本
三、移动加权平均法
1、概念：
是指以每次进货的成本加上原有库存存货的成本，除以每次进货数量加上原有库存存货的数量，据以计算加权平均单位成本，作为在下次进货前计算各次发出存货成本依据的一种方法。
2、计算公式
原有库存存货的实际成本+本次进货存货的实际成本
存货单位成本=原有库存存货的数量+本次进货的数量
本次发出存货的成本=本次发出存货数量*本次发货前的存货单位成本
本月月末库存存货成本=期初结存存货的成本+本期购入存货的成本-本期发出存货的成本
四、个别计价法
个别计价法，亦称个别认定法、具体辨认法、分批
实际法，其特征是注重所发出存货具体项目的实物流转
与成本流转之间的联系，逐一辨认各批发出存货和期末
存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产
时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货的
成本。
即把每一种存货的实际成本作为计算发出存货成
本和期末存货的成本。
举例：
某企业2005年3月有关存货的资料如下：
单位：
件
月
日
摘要
购进
销售
结存
3
1
结存
2002400
2
销售
150
5
购进
2002.2440
7
销售
100
10
购进
2002.1420
15
销售
50
20
销售
100
22
购进
1002.3230
27
销售
150
31
合计
5001,090
550
根据上表，分别采用全月一次加权平均法、移动加权平均法、先进先出法计算销售存货的成本、期末结存存货的成本。
解：
1．全月一次加权平均法
加权平均单位成本=（400+1090）/（200+500）=2.13
销售550件的成本=550×2.13=1171.50（元）
结存存货的成本=400+1090—1171.50=320.50（元）
2．移动加权平均法
3．5购进存货后移动加权平均单位成本
=（50×2+440）/（50+200）=2.16
3．10购进存货后移动加权平均单位成本
=（150×2.16+420）/（150+200）=2.13
3．22购进存货后移动加权平均单位成本
=（200×2.13+230）/（100+200）=2.19
销售成本=300+216+106.5+213+328.5=1164（元）
结存存货成本=400+1090—1164=326（元）
3．先进先出法
销售成本=150×2+50×2+50×2.2+50×2.2
+100×2.2+150×2.1=1155元
结存存货成本=400+1090-1155=335元
课堂练习
根据下表中的所列的资料分别采用“先进先出法、全月一次加权平均法、移动加权平均法、计算确定领用材料的成本。
日期
摘要
数量（件）
单位成本（元）
金额
1日
期初余额
100
200
20,000
3日
购入
50
310
15,500
10日
生产领用
125
20日
购入
200
315
63,000
25日
生产领用
150
1.先进先出法
（100×200+25×310）+（25×310+125×315）=74875
2.全月一次加权平均法
加权平均单位成本=（20000+78500）/（100+250）=281.43
领用材料的成本=（125+150）×281.4=77393元
3.移动加权平均法
10日的移动加权平均单位成本
=（100×200+50×310）/（100+50）=236.67元
20日的移动加权平均单位成本
=（25×236.67+200×315）/（25+200）=306.30元
领用材料的成本=125×236.67+150×306.3=75528.75
第三节存货的期末计量
一、存货期末计量原则
1、资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。
存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。
2、可变现净值：
是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。
3、存货成本：
是指期末存货的实际成本，如企业在存货成本的日常核算中采用计划成本法、售价金额核算法等简化核算方法，则成本应为经调整后的实际成本。
二、存货期末计量方法
（一）存货减值迹象的判断（见教材P26，一般了解）
（二）可变现净值的确定
1、企业确定存货的可变现净值时应考虑的因素
（1）存货可变现净值的确凿证据。
（2）持有存货的目的。
（3）资产负债表日后事项等的影响。
2、不同情况下存货可变现净值的确定（P27-30）
（1）产成品、商品等（不包括用于出售的材料）直接用于出售的商品存货，没有销售合同的，其可变现净值应当为在正常生产经营过程中，产成品或商品的一般销售价格（即市场销售价格）减去估计的销售费用和相关税费后的金额。
（2）用于出售的材料等，应当以市场价格减去估计的销售费用和相关税费后的金额作为其可变现净值。
这里的市场价格是指材料等的市场销售价格。
（3）需要经过加工的材料存货，如原材料、在产品、委托加工材料等，由于持有该材料的目的是用于生产产品，而不是出售，该材料存货的价值将体现在用其生产的产成品上。
因此，在确定需要经过加工的材料存货的可变现净值时，需要用以其生产的产成品的可变现净值与该产成品的成本进行比较，如果该产成品的可变现净值高于其成本，则该材料应当按照其成本进行计量。
（补充：
反之，如果该产成品的可变现净值低于其成本，则该材料应当按可变现净值计量）
（4）为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，其可变现净值应当以合同价格，而不是估计的售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额确定。
A．如果企业与购买方签订了销售合同（或劳务合同，下同）并且销售合同订购的数量大于或等于企业持有的存货数量，在这种情况下，在确定与该项销售合同直接相关存货的可变现净值时，应以销售合同价格作为其可变现净值的计量基础。
B．如果企业持有存货的数量多于销售合同订购的数量，超出部分的存货可变现净值，应以产成品或商品的一般销售价格作为计量基础。
二、存货跌价准备的核算（P33）
1、“存货跌价准备”账户
存货跌价准备
登记实际发生的存货跌登记计提的存货跌价准备
价损失金额和冲减的借:
资产减值损失
存货跌价准备金额贷：
存货跌价准备
期末余额一般在贷方，反应企
业已计提但尚未转销的存货跌价准备
2、存货跌价准备的计提
资产负债表日，存货的成本高于其可变现净值时
的，企业应当计提存货跌价准备。
企业存货跌价准备通常应当按单个存货项目计提。
即资产负债表日，企业将每个存货项目的成本与其可变现净值逐一进行比较，按较低者计量存货，对其中可变现净值低于成本的，两者的差额即为应计提的存货跌价准备，然后再与已提数进行比较，若应提数大于已提数，则应予补提。
企业计提的存货跌价准备，应计入当期损益。
但是数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备。
计提存货跌价准备时：
借：
资产减值损失
贷：
存货跌价准备
3、存货跌价准备的转回
当以前减记存货价值的影响因素已经消失，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益（资产减值损失）。
借：
存货跌价准备
贷：
资产减值损失
注意：
导致存货跌价准备转回的是以前减记存货价值的影响因素的消失，而不是在当期造成存货可变现净值高于其成本的其他影响因素。
如果本期导致存货可变现净值高于其成本的影响因素不是以前减记该存货价值的影响因素，则企业会计准则不允许将该存货跌价准备转回。
4、存货跌价准备的结转
企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转对其已计提的存货跌价准备。
借：
主营业务成本
存货跌价准备
贷：
库存商品
或者：
借：
主营业务成本
贷：
库存商品
借：
存货跌价准备
贷：
主营业务成本
如果按存货类别计提存货跌价准备的，也应按比例结转相应的存货跌价准备。
计算公式：
见教材P35
因销售应结转的存货跌价准备
=上期末该类存货所计提的存货跌价准备账面余额÷
上期末该类存货的账面余额×因销售而转出的存货的账面余额
举例：
见教材P33-35
举例：
2007年12月31日，甲公司某材料的账面金额为100000元，由于市场价格下跌，预计可变现净值为80000元。
借：
资产减值损失20000
贷：
存货跌价准备20000
假设2008年6月30日，某材料的账面金额为100000元，由于市场价格有所上升，使得某材料的预计可变现净值为95000元。
借：
存货跌价准备15000
贷：
资产减值损失15000
举例：
某股份有限公司期末存货采用成本与可变现净值孰低法计价。
假设2003年年末存货的实际成本为60,000元，可变现净值为57,000元；2004年末，该存货的预计可变现净值为53,000元；2005年末该存货的预计可变现净值为58,500元；2006年末，该存货的预计可变现净值为63500元。
假定每年存货的实际成本不变。
要求：
计算各年应提取或冲销的存货跌价准备，并
进行相应的会计处理。
（1）借：
资产减值损失3000
贷：
存货跌价准备3000
（2）借：
资产减值损失4000
贷：
存货跌价准备4000
（3）借：
存货跌价准备5500
贷：
资产减值损失5500
（4）借：
存货跌价准备1500
贷：
资产减值损失1500
综合题举例：
北方公司期末存货采用成本与可变现净值孰低法计价。
2004年9月26日北方公司与南方公司签定销售合同；由北方公司于2005年3月6日向南方公司销售电子设备10000台，每台1.5万元。
2004年12月31日北方公司库存电子设备13000台，单位成本1.4万元。
2004年12月31日市场销售价格为每台1.4万元，预计销售税费均为每台0.1万元。
北方公司于2005年3月6日向南方公司销售电子设备10000台，每台1.5万元。
北方公司于2005年4月6日销售100台，市场销售价格为每台1.2万元。
货款均已收到。
北方公司系增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%。
要求：
编制计提存货跌价准备的会计分录，并列示计算过程；编制有关销售业务的会计分录。
（金额单位用万元表示）
解：
由于北方公司持有的电子设备数量13000台多于已经签定销售合同的数量10000台。
因此，销售合同约定数量10000台，应以销售合同约定的销售价格作为计量基础，超过的部分3000台可变现净值应以一般销售价格为计量基础。
1、有合同约定部分：
（1）可变现净值=10000*1.5-10000*0.1=14000万元
（2）账面成本=10000*1.4=14000万元
（3）计提存货跌价准备金额=0
2、没有合同约定部分
（1）可变现净值=3000*1.4-3000*0.1=3900万元
（2）账面成本=3000*1.4=4200万元
（3）计提存货跌价准备金额=4200-3900=300万元
3、会计分录：
借：
资产减值损失300
贷：
存货跌价准备300
4、2005年3月6日向南方公司销售电子设备10000台。
借：
银行存款17550
贷：
主营业务收入15000
应交税费-应交增值税（销项税额）2550
借：
主营业务成本14000
贷：
库存商品14000
5、2005年4月6日销售电子设备100台，市场销售价格为每台1.2万元。
借：
银行存款140.4
贷：
主营业务收入120
应交税费-应交增值税（销项税额）20.4
借：
主营业务成本140
贷：
库存商品140
因销售应结转的存货跌价准备=300/4200*140=10万元
借:
存货跌价准备10
贷:
主营业务成本10
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