审计范永亮强化班第章.docx
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审计范永亮强化班第章
第十五章销售与收款循环的审计
第一节销售与收款循环的特点
三、涉及的主要业务活动
（二）[信用管理部门]批准赊销信用
职责分离：
执行人工赊销信用检查时，应合理划分工作职责，以避免销售人员为扩大销售而使企业承受不适当的信用风险。
确定信用额度：
信用管理部门对新客户进行信用调查，包括获取信用评审机构对客户信用等级的评定报告，以确定该客户的信用额度。
信用审批程序：
信用管理部门根据管理层的赊销政策在每个客户已授权信用额度内进行赊销批准。
收到销售部门的销售单后，将销售单[赊销金额]与该客户信用额度以及欠款余额加以比较。
例如，A客户信用额度100万元，欠款30万元，则至多赊销70万元。
信用审批轨迹：
无论批准赊销与否，信用管理部门的授权人员都要在销售单上签署意见，然后再将已签署意见的销售单[信用管理部门自留一联]送回销售部门。
设计信用批准控制的目的是为了降低坏账风险，因此，这些控制与应收账款账面余额的“计价和分摊”认定有关。
（三）[仓库]按销售单供货
流程：
[销售部门]向仓库送达一联已批准的销售单，作为按销售单供货和向装运部门发货的依据。
目的：
防止仓库在XX的情况下擅自发货。
[仓库只负责保管看护，入库出库的调度全必须受到制约。
入库依据验收单，出库依据销售单或领料单]
制度：
仓库只有在收到经过批准的销售单时才能供货，并将销售单和实物一起交给发运部门。
（四）[发运部门]按销售单装运货物
目的：
将按经批准的销售单供货与按销售单装运货物职责相分离，有助于避免负责装运货物的职员在XX的情况下装运产品。
制度：
在装运之前，装运部门职员进行独立验证，确定从仓库提取的商品附有经批准的销售单，所提取商品的内容与销售单一致。
涉及的认定：
营业收入、营业成本-发生，存货-完整性，应收账款-存在。
[链接-P431（六）：
产成品的发出须由独立的发运部门进行。
装运产成品时必须持有经有关部门核准的发运通知单[即销售单]，并据此编制出库单[即发运单]。
出库单至少一式四联，一联交仓库部门[对仓库构成有效制约]；一联发运部门留存[发运单，谁开的谁留存]；一联送交顾客[提货单]；一联[连同销售单传递给销售部门]作为给顾客开发票的依据。
]
发运凭证流转
部门
控制措施
1
填写
发运
留一联。
编号。
品名、规格、数量、目的地、客户名称
2
登记凭单
仓库
留一联，无销售单不填。
记录出库，对仓库构成制约
3
提货
客户
留一联，无它不放行。
在发运底联上签字，表明收到实物
4
开具销售发票
销售
不留。
无它不开票。
附在开具销售发票后，传递给财务部门
5
记录销售
财务
留底。
无它不记账。
附在记账凭证后。
发运凭证是证明收入“发生”认定的最关键证据。
（五）[销售部门]向客户开具账单
账单就是向客户寄送事先连续编号的销售发票。
这个环节的主要问题是：
认定
具体内容
完整性
防遗漏：
是否对所有装运的货物都开具了账单；
发生
防重复：
是否只对实际装运的货物开具账单，有无重复开具单或虚构交易
准确性
防错误计价：
是否按已授权批准的商品价目表所列价格计价开具账单
为此，应设立以下控制程序：
1.开具销售发票之前，独立检查是否存在装运凭证和经批准的销售单[授权，发生]；
2.依据已授权批准的商品价目表开具销售发票[单价，准确性]；
4.将装运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数[数量]进行比较。
3.独立检查销售发票计价和计算的正确性[金额，准确性]；
这些控制与销售交易的“发生”、“完整性（?
）”以及“准确性”认定有关。
销售发票副联通常由开具账单部门保管。
但是，上述措施中，并不包含针对完整性认定的措施。
针对完整性的合理的措施包括：
（1）将销售发票的一联返还给发运部门，附在其留底的那联发运凭单后，以便及时发现未开发票的错误；
（2）定期进行从发运凭证到销售发票的追查。
（3）采用计算机信息处理系统时，只要在程序中设定，计算机可以自动进行匹配，并定期产生未匹配业务的临时文件。
再想一想：
如何防止发货后重复开票？
（1）开票后在发运单上作标记；
（2）定期清点销售发票的号码、张数并与发运凭证的张数比对。
（六）[财务部门]记录销售
1.只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售[发生]。
这些装运凭证和销售单应能证明销售交易的发生及其发生的日期[截止]。
2.控制所有事先连续编号的销售发票[追查缺号的发票，以防开票后没有传递；完整性]。
3.独立检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录金额的一致性[准确性]。
4.记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离。
5.对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少XX批准的记录发生[发生]。
6.定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性[计价和分摊]。
7.定期向客户寄送对账单，并要求客户将任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告[存在（发生）、完整性、计价和分摊，准确性]
以上这些控制与“发生”、“完整性”、“准确性”以及“计价和分摊”认定有关。
（七）[财务部门]办理和记录现金、银行存款收入
在办理和记录现金、银行存款收入时，最应关心的是货币资金失窃的可能性。
在这方面，汇款通知单起着很重要的作用。
汇款通知书是一种与销售发票一起寄给客户，由客户在付款时再寄回销售单位的凭证。
这种凭证注明了客户的姓名、销售发票号码、销售单位开户银行账号以及金额等内容。
如客户没有将汇款通知书随同货款一并寄回，一般应由收受邮件的人员在开拆邮件时再代编一份汇款通知书。
采用汇款通知书能使现金立即存入银行，可以提高对资产保管的控制。
（八）[销售部门、仓库、财务部门]办理和记录销售退回、销售折扣与折让
销售退回或折让：
客户对商品不满意，销售企业一般都会同意接受退货，或给予一定的销售折让；
折扣：
客户提前支付货款，销售企业则可能会给予一定的销售折扣。
发生此类事项时，必须经授权批准，并应确保与办理此事有关的部门和职员各司其职，分别控制实物流和会计处理。
在这方面，严格使用贷项通知单无疑会起到关键的作用。
贷项通知单是一种用来表示由于销售退回或经批准的折让而引起的应收销货款减少的凭证。
这种凭证的格式通常与销售发票的格式相同，只不过它不是用来证明应收账款的增加，而是用来证明应收账款的减少。
（九）[财务部门]注销坏账
某项货款无法收回，就必须注销这笔货款。
处理方法是获取货款无法收回的确凿证据，经适当审批后及时作会计调整。
坏账审批表是一种用来批准将某些应收款项注销为坏账，仅在企业内部使用的凭证。
（十）[财务部门]提取坏账准备
坏账准备提取的数额必须能够抵补企业以后无法收回的销货款。
业务环节
执行部门
凭证或账簿
控制措施
1.接受订单
销售
顾客定单、销售单
销售单预先连续编号
2.赊销审批
信用管理
销售单
审查客户信用，在销售单上签字
3.出库
仓库
销售单
检查销售单，出库
4.装运
装运
销售单、装运凭证
检查销售单，装运
5.开票
销售
销售发票
按销售单、装运凭证、价目表开票
6.记录销售
财务
营业收入等
按销售单、发运凭证、销售发票入账
7.收款
财务
收款凭证等
根据收款凭证入账
8.销售退回
销售、财务等
贷项通知单
根据贷项通知单冲销相关记录
9.注销坏账
销售、财务
坏账审批表
销售申请，财务审批
第二节销售与收款循环的内部控制和控制测试
一、销售交易的内部控制
（一）内部控制目标、内部控制与审计测试的关系
教材表15-3销售交易的控制目标、关键内部控制和测试一览表
内部控制目标
关键内部控制
常用的控制测试
[规定什么查什么]
常用的交易实质性程序
登记入账的销售交易确已发货给真实的客户（发生）
发生强调两点：
1.发货了
2.客户认可
[订单-对账单]
销售交易是以经过审核的发运凭证及经过批准的客户订购单为依据登记入账的。
检查销售发票副联是否附有发运凭证（或提货单）及客户订购单。
发生防止多计，要从账上开始查
复核主营业务收入总账、明细账以及应收账款明细账中的大额或异常项目。
追查主营业务收入明细账中的分录至销售单、销售发票副联及发运凭证。
将发运凭证与存货永续记录中的发运分录进行核对。
将主营业务收入明细账中的分录与销售单中的赊销审批和发运审批进行核对
发货前，赊购已经被授权批准[发货凭证后附有经批准的销售单]。
检查客户的赊购是否经授权批准。
销售发票均经事先编号，并已恰当地登记入账
检查销售发票连续编号的完整性。
每月向客户寄送对账单，对客户提出的意见做专门追查
观察是否寄发对账单，并检查客户回函档案
所有销售交易均已登记入账（完整性）
强调：
连续编号、从证到账追查
发运凭证（或提货单）均经事先编号并已经登记入账。
检查发运凭证连续编号的完整性。
将发运凭证与相关的销售发票和主营业务收入明细账及应收账款明细账中的分录进行核对
销售发票均经事先编号，并已登记入账
检查销售发票连续编号的完整性
登记入账的销售数量确系已发货的数量，已正确开具账单并登记入账（计价和分摊）
销售价格、付款条件、运费和销售折扣的确定已经适当的授权批准。
检查销售发票是否经适当的授权批准。
复算销售发票上的数据。
追查主营业务收入明细账中的分录至销售发票。
追查销售发票上的详细信息至发运凭证、经批准的商品价目表和客户订购单
由独立人员对销售发票的编制作内部核查
检查有关凭证上的内部核查标记
销售交易的分类恰当（分类）
采用适当的会计科目表。
检查会计科目表是否适当。
检查证明销售交易分类正确的原始证据
[原始凭证是分类的关键证据]
内部复核和核查
检查有关凭证上内部复核和核查的标记
销售交易的记录及时（截止）
采用尽量能在销售发生时开具收款账单和登记入账的控制方法。
检查尚未开具收款账单的发货和尚未登记入账的销售交易。
将销售交易登记入账的日期与发运凭证的日期比较核对
[核对首尾两个日期]
内部核查
检查有关凭证上内部核查的标记
销售交易已经正确地记入明细账，并经正确汇总（准确性、计价和分摊）
每月定期给客户寄送对账单。
观察对账单是否已经寄出。
将主营业务收入明细账加总，追查其至总账的过账
由独立人员对应收账款明细账作内部核查。
检查内部核查标记。
将应收款明细账余额合计数与其总账余额进行比较
检查将应收账款明细账余额合计数与其总账余额进行比较的标记
（二）销售交易的内部控制
1.适当的职责分离。
适当的职责分离有助于防止各种有意或无意的错误。
例如，
（1）主营业务收入账由记录应收账款账之外的职员独立登记
[借贷记录分离]
（2）由不负责账簿记录的职员定期调节总账和明细账，就构成了一项自动交互牵制；
[记账与调节分离]
（3）记录主营业务收入和应收账款记账的职员不经手货币资金，防止舞弊。
[账款分离。
出纳员不能登记债权、债务、收入、费用账，因为这些科目都可能是货币资金的对方科目]
（4）销售人员通常有一种乐观地对待销售数量的自然倾向，而不问它是否将以巨额坏账损失为代价，赊销的审批则在一定程度上可以抑制这种倾向。
赊销批准职能与销售职能的分离。
（5）将办理销售、发货、收款三项业务的部门（或岗位）分别设立；
[部门分离]
（6）企业在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判。
谈判人员至少应有两人以上，并与订立合同的人员相分离；
[合同谈判与合同签订分离]
（7）编制销售发票通知单的人员与开具销售发票的人员应相互分离；
[销售单与销售发票分离]
（8）销售人员应当避免接触销货现款；
[销售与收款分离]
（9）应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。
[票据保管与办理分离]
2.正确的授权审批。
对于授权审批问题，注册会计师应当关注以下四个关键点上的审批程序：
（1）不经审批不得赊销：
在销售发生之前，赊销已经正确审批；
（2）不经审批不得发货：
非经正当审批，不得发出货物；
这两项的目的在于防止企业因向虚构的或者无力支付货款的客户发货而蒙受损失；
（3）不经审批不得定价：
销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批；
价格审批控制的目的在于保证销售交易按照企业定价政策规定的价格开票收款；
（4）在授权范围内进行审批，不得越权审批。
对于超过企业既定销售政策和信用政策规定范围的特殊销售交易，企业应当进行集体决策。
对授权审批范围设定权限的目的则在于防止因审批人决策失误而造成严重损失。
3.充分的凭证和记录。
凭证是控制的媒介。
只有具备充分的记录手续，才有可能实现其他各项控制目标。
例如，企业在收到客户订购单后，就立即编制一份预先编号的一式多联的销售单，分别用于批准赊销、审批发货、记录发货数量以及向客户开具账单等。
在这种制度下，只要定期清点销售发票，漏开账单的情形几乎就不太会发生。
4.凭证的预先编号。
对凭证预先进行编号，旨在防止销售以后忘记向客户开具账单或登记入账，也可防止重复开具账单或重复记账。
但是，如果不清点凭证的编号，预先编号就会失去其控制意义。
因此，应由收款员对每笔销售开具账单后，将发运凭证按顺序归档，而由另一位职员定期检查全部凭证的编号，并调查凭证缺号的原因，就是实施这项控制的一种方法。
5.按月寄出对账单。
由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员按月向客户寄发对账单，能促使客户在发现应付账款余额不正确后及时反馈有关信息。
为使这项控制更加有效，最好将账户余额中出现的所有核对不符的账项，指定一位不掌管货币资金也不记录主营业务收入和应收账款账目的主管人员处理。
6.内部核查程序
由内部审计人员或其他独立人员核查销售交易的处理和记录，是实现内部控制目标所不可缺少的一项控制措施。
教材表15-4内部核查程序[程序与目标的关系]
内部控制目标
内部核查程序举例
登记入账的销售交易是真实的
检查销售发票的连续性并检查所附的佐证凭证
销售交易均经适当审批
了解客户的信用情况，确定是否符合企业的赊销政策
所有销售交易均已登记入账
检查发运凭证[编号]的连续性，并与主营业务收入明细账核对
登记入账的销售交易均经正确估价
将销售发票上的数量与发运凭证上进行比较核对
[将销售发票上的单价与商品价目表上进行比较核对]
登记入账的销售交易分类恰当
将登记入账的销售交易的原始凭证与会计科目表比较核对
销售交易的记录及时
检查开票员所保管的未开票发运凭证，确定是否包括所有应开票的发运凭证在内
销售交易已经正确地记入明细账并经正确汇总
从发运凭证追查至主营业务收入明细账和总账
二、收款交易的内部控制
（一）内部控制目标、内部控制与审计测试的关系
表15－5以现金销售交易为例，列示了相关的控制目标、关键内部控制和测试。
教材表15-5收款交易的控制目标、关键内部控制和测试一览表
内部控制目标
关键内部控制
常用控制测试
常用实质性程序
登记入账的现金收入确实为企业已经实际收到的现金（存在或发生）
现金折扣必须经过适当的审批手续
观察
检查现金收入的日记账、总账和应收账款明细账的大额项目与异常项目
检查现金折扣是否经过恰当的审批
收到的现金收入已全部登记入账（完整性）
现金出纳与现金记账的职务分离。
观察
现金收入的截止测试。
抽查客户对账单并与账面金额核对
每日及时记录现金收入。
检查是否存在未入账的现金收入。
定期向客户寄送对账单。
检查是否向客户寄送对账单，了解是否定期进行。
现金收入记录的内部复核
检查复核标记
已经收到的现金确实为企业所有（权利和义务）
定期盘点现金并与账面余额核对
检查是否定期盘点，检查盘点记录
盘点库存现金，如与账面数额存在差异，分析差异原因
每月核对实际收到的现金和登记入账的现金是否相符（计价与分摊）
定期取得银行对账单。
检查银行对账单。
检查调节表中未达账项的真实性以及资产负债表日后的进账情况
编制银行存款余额调节表
检查银行存款余额调节表
现金收入在资产负债表上的披露正确（列报）
现金日记账与总账的登记职责分离
观察
（二）收款交易的内部控制
以下与收款交易相关的内部控制内容是通常应当共同遵循的：
1.企业应当按照《现金管理暂行条例》、《支付结算办法》等规定，及时办理销售收款业务；
2.企业应将销售收入及时入账，不得擅自坐支现金。
销售人员应当避免接触销售现款；
3.建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度
（1）销售部门应当负责应收账款的催收；
（2）财会部门应当督促销售部门加紧催收；
（3）对催收无效的逾期应收账款可通过法律程序予以解决。
4.企业应当按客户设置应收账款台帐；
5.企业对于可能成为坏账的应收账款应当报告有关决策机构，由其进行审查，确定是否确认为坏账，并在履行规定的审批程序后做出会计处理。
6.企业注销的坏账应当进行备查登记，做到账销案存。
已注销的坏账又收回时应当及时入账，防止形成账外款。
7.企业应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准；
8.企业应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款、应收票据、预收款项等往来款项。
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