完整版会计专业本科毕业论文内部控制有效性对审计意见类型影响的实证研究.docx

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完整版会计专业本科毕业论文内部控制有效性对审计意见类型影响的实证研究

中文题目内部控制有效性对审计意见类型影响的实证研究

中文摘要

本文选用中国深市A股上市公司2010年相关数据，通过实证研究方法，研究了内部控制有效性与审计意见类型之间的关系。

基于内部控制的报告目标、营运目标及合规目标，本文认为可以用深圳证券交易所发布的内部控制信息披露评分、主营业务总资产收益率与本年度违规项数三项指标来衡量内部控制的有效性。

研究发现：

审计意见类型与内部控制信息披露评分、本年度违规项数显著负相关；而与主营业务总资产收益率呈负相关关系，但不具有显著性。

研究结论证明：

企业内部控制有效性对审计意见类型具有显著影响。

同时，研究还发现，审计意见类型还受本年度损益、上年度审计意见、会计师事务所资质、盈余管理程度及资产负债率等因素影响。

其中，本年度损益、上年度审计意见、盈余管理程度与审计意见类型显著正相关；资产负债率与审计意见类型正相关，但不具有显著性；会计师事务所资质与审计意见类型负相关，但不具有显著性。

关键词内部控制审计意见信息披露

Abstract

ThispaperselectsA-shareslistedcompanies’relevantdatainChinaShenzhenExchangesin2010tofindouttherelationshipbetweeninternalcontrolefficiencyandtypesofauditopinionsusingempiricalresearchmethod.Basedonreportsgoals,operatinggoalsandcompliancegoalsofinternalcontrol,thispaperarguesthattheinternalcontroleffectivenesscanbemeasuredwiththreeindicatorsnamelyinternalcontrolinformationdisclosurescores,mainbusinessreturnontotalassetsandnumberofviolationsin2010.Researchfoundthattheauditopiniontypesandinternalcontrolinformationdisclosurescore,numberofviolationsin2010havesignificantlynegativecorrelation;Andthemainbusinessreturnontotalassetsisinverselyrelated,butnotsignificant.Researchconclusionsprovethat:

internalcontrolefficiencyhassignificanteffectonauditopiniontypes.Atthesametime,theresearchfoundthattheauditopiniontypesarealsoaffectedbyprofitsorlosses,lastyear'sauditopinions,accountingfirmqualification,degreeofearningsmanagement,theasset-liabilityratioandotherfactors.Amongthem,profitsorlosses,lastyear’sauditopinions,anddegreeofearningsmanagementhavesignificantlypositivecorrelationwithauditopiniontypes;Theasset-liabilityratioandtheauditopiniontypesarepositivelyrelated,butdonothavesignificance;Publicaccountingfirmsqualificationandauditopinionsarenegativelyrelated,butnotsignificant.

Keywords：

Internalcontrol,Auditor’sopinion,Informationdisclosure

第1章绪论

1.1研究背景和意义

1.1.1研究背景

近年来，企业不断爆发危机，而这些危机的根本原因大多是由于企业内部控制失效，管理者内部控制意识淡薄等。

2004年三九集团财务危机全面爆发；2005年华源集团的信用危机；2006年澳柯玛大股东资金占用；以及2008年的德国国家发展银行向雷曼兄弟公司转账风波，都向世界各国学者及管理人员证明了内部控制的重要性，同时也引发了学者们对内部控制有效性的研究热潮以及管理者对企业内部控制的重视与改革。

内部控制作为企业管理的重要方式，对提高会计信息资料的可靠性和准确性、保护企业财产的安全与完整、保证企业生产经营活动的顺利进行以及为审计工作提供良好的基础等方面均具有重要意义。

而以上这些方面均作为注册会计师出具审计意见时的考虑因素，因此，内部控制有效性对企业的审计意见类型具有重要的影响作用。

1.1.2研究意义

本文中内部控制有效性对审计意见类型影响的实证研究对企业治理在以下几方面有重要意义：

首先，提高管理层对内部控制的重视程度，为企业长期稳定有效发展奠定基础；其次，本文为企业提高内部控制有效性提供了方向。

管理者可以从内部控制的目标入手，比较企业现实状况与控制目标的差异，从而找出内部控制缺陷，进行修正；第三，本文分析了内部控制有效性对审计意见类型的作用。

企业若想得到清洁的审计意见，就必须增加其内部控制的有效性；最后，本文为企业得到清洁的审计意见提供了可改进的因素。

企业的运营能力、会计师事务所的独立性以及公司的治理结构等方面都在一定程度上影响企业收到的审计意见，对以上方面进行管理与改进，可在一定程度上提高收到清洁的审计意见的可能性。

1.2研究内容和研究方法

1.2.1研究内容及主要结论

本文选用中国深市A股上市公司2010年相关数据，对内部控制有效性与审计意见类型之间的关系进行了实证研究。

根据研究结果，本文得出了以下几项主要结论：

内部控制有效性是审计意见类型的影响因素之一，内部控制效率越高的企业收到标准无保留审计意见的可能性越大；年末出现亏损的企业，收到标准无保留审计意见的可能性大；上年度审计意见与审计意见类型显著正相关；盈余管理程度越强的企业越容易收到非标准审计意见；资产负债率和会计师事务所资质与审计意见类型没有明显的相关关系。

1.2.2研究方法

本文采用规范研究和实证分析相结合的研究方法。

其中，规范研究主要包括文献回顾、理论分析及假设提出，实证部分则是运用市场数据对提出的假设进行实证检验。

本文在实证研究过程中对模型中各变量进行了描述性统计分析、相关分析、及回归分析。

1.3文章结构

本文主要分为以下部分：

绪论，文献综述，理论分析与研究假设，研究设计与样本选择，实证分析及结论。

第2章文献综述

2.1审计意见影响因素的相关文献综述

Bi-HueiTsai（2009）指出审计意见是指注册会计师或审计师对被审计单位的财务报表在以下两方面做出客观公正的评价，首先，其财务报表是否按照适当的会计准则和相关会计制度的规定编制；其次，其财务报表是否在所有重要方面都公允地反映了被审计单位的财务状况及经营成果。

通常，国内外学者把审计意见分为标准无保留意见和非标准无保留意见两类。

其中，非标准无保留意见包括带强调事项段的标准无保留审计意见、保留意见、带强调事项段的保留意见、否定意见和无法表示意见。

虽然注册会计师出具的审计意见不对被审计单位未来生存能力、管理层经营效率及经营效果提供任何程度的保障，其目标仅为在一定程度上提高财务报告信息的可信程度，但审计意见在使用过程中不仅对被审计单位未来的经营管理活动具有重大影响，还为广大财务报告使用者做出正确的决策提供了重要依据。

先前已有许多学者对审计意见类型的影响因素做过深入研究。

章永奎和刘峰（2002）利用1998年上市公司相关数据为样本，研究发现企业的盈余管理程度越高，则越有可能被出具非标准无保留意见。

吕先锫、王伟（2007）研究发现，上市公司的流动资产周转率和是否由规模较大的会计师事务所审计是注册会计师出具非标准审计意见的关键因素。

吕先锫等还发现，不同的行业环境也对注册会计师在该行业出具的非标意见比例产生了显著影响。

方军雄等（2004）发现，年末出现亏损的企业被出具非标准审计意见的可能性大。

这是因为客户的风险程度注册会计师在出具审计意见时考虑的主要因素之一，年末呈现亏损的企业在运营能力及持续经营方面风险较大。

CliveLennox（2002）通过研究发现，被审计单位的债务杠杆为影响审计意见类型的因素，因为债务杠杆高的企业意味着具有破产倾向，而此类公司较容易获得非标准审计意见。

陈丽蓉、潘芹（2010）认为审计意见是财务报告使用者进行决策的重要依据之一，确定审计意见的影响因素能够使信息使用者了解审计意见形成过程，理解审计意见所代表的含义。

陈丽蓉等认为，客户特征、审计师特征和年报披露时间是研究审计意见的影响因素的三个主要方面。

客户特征包括内部控制、资产规模、财务状况、盈余管理和公司治理结构五个方面。

其中，内部控制是企业在经营活动中建立的一种旨在防止资源浪费和舞弊发生及提高企业生产、经营和管理效率的相互制约的业务组织形式和职责分工制度。

通常，审计以会计信息为基础，只有具备有效的内部控制制度，才能保证信息的准确性及真实性，从而为审计工作提供良好的基础。

2.2内部控制有效性评价的相关文献综述

对于内部控制及其有效性的衡量标准，许多学者都曾做过一定程度的探索。

国外对内部控制有效性评价的研究，主要以1992年美国虚假财务报告委员会下属的发起人委员会（TheCommitteeofSponsoringOrganizationsofTheNationalCommissionofFraudulentFinancialReporting，简称COSO）提出的《内部控制—整体框架》中的三个目标和五个要素为标准。

经过十二年的研究与探索，COSO于2004年发布了研究报告《企业风险管理—整合框架》，提出了八要素理论，即内部环境、目标设定、事项识别、风险识别、风险评估、风险应对、控制活动、信息与沟通、以及监控。

而中国对内部控制有效性的研究并不充分。

穆叶赛尔·木衣提，李小燕（2010）总结，中国对内部控制有效性评价的研究，主要集中于探讨内控制度设计与执行的有效性上。

评价内部控制有效性的方法多种多样，常用的方法包括经验判断法、流程图法、层次分析法等。

张颖，郑洪涛（2010）采用李克特五级制量表法对内部控制有效性从内部控制对合规目标、报告目标、经营目标和战略目标四个目标实现提供的保证程度进行了度量。

杨洁（2011）论证了运用PDCA循环理论综合评价内控有效性的可行性，但同时杨洁也提出了该评价体系的局限性，如难以理解，缺乏说服力与可信性等。

俞雪花、阳建芳（2011）根据内部控制五要素提出了一套内部控制评价指标体系，对各指标进行评分，并根据分数将内部控制有效性分为较好、适当及无效三个等级。

目前学者们对于内部控制有效性的衡量标准并未取得一致性的意见，也没有提出合适的评价体系。

每种方法都有其缺点及局限性，因此，现在学者们只对于COSO提出的三个目标及五个要素认可度较高。

2.3内部控制有效性对审计意见类型的影响的相关文献综述

杨德明等（2009）实证检验发现：

内部控制有效性越高，收到标准无保留审计意见的可能性越大。

同时，陈丽蓉和牛艺琳（2010）在研究中发现：

非标准审计意见与内部控制信息披露程度、内部监督显著负相关；非标准审计意见与外部监督正相关，但并不具有统计显著性。

其研究结论表明：

在中国，上市公司内部控制有效性是影响审计意见类型的重要因素，并具有明显的效率信号传递效应特征。

审计程序依赖于审计对象的内部控制。

R.K.Mautz和DonaldL.Mini早在1966年就发现内部控制的实施效果对审计程序具有显著影响。

杨德明、王春丽和王兵（2009）在研究审计师面临的审计风险和诉讼风险时发现：

内部控制质量的高低直接影响了审计程序。

在审计费用一定的情况下，可供注册会计师选择的审计程序就会受到限制，在这种情况下，注册会计师无法发现财务报表中的重大事项的可能性便会增大，从而产生审计风险，进而增加审计师的诉讼风险。

因此，内部控制有效性较低的公司出现财务报表错报误报的可能性较大，审计师的审计风险也随之增大，被出具非标准审计意见的可能性也会增大。

同时，JayanthiKrishnan在2005的研究中指出，企业内部控制质量是影响审计委员会独立性的重要因素，良好的企业内部控制有助于审计委员会实现有效的沟通及控制，进而提高被出具公允的审计意见的可能性。

综上所述，本文发现对审计意见类型的影响因素的研究较为充分，而对内部控制的衡量标准依旧是现在各国学者的主要研究对象。

文本通过对以上两方面进行研究和分析，试图发现内部控制有效性对审计意见类型的影响程度。

试图发现内部控制有效性对审计意见类型的影响程度。

本文从以下几方面对先前学者的研究进行改进：

从内部控制目标出发，用目标的实现程度来衡量内部控制的有效性；采用深圳证券交易所发布的内部控制披露评分代替过去学者的主观评分；加入过去学者未采用的违规状况作为内部控制有效性的评价标准之一，使评价体系更加完善。

第3章理论分析与研究假设

3.1理论分析

基于审计需求动因，现代审计理论主要包括审计需求的保险理论、审计需求的信息理论与审计需求的的代理理论。

本文将通过对三大审计理论的分析，发掘内部控制有效性与审计意见类型之间的关系。

3.1.1审计需求的保险理论

审计需求的保险理论是指在财务信息质量一定的情况下，企业通过保险的方式将全部或部分财务信息风险从信息使用者处转移给审计师，即增加审计师的民事赔偿责任，从而使信息使用者的信息风险得以降低或消除。

目前，以风险为导向的审计被广泛的认可及应用。

在此类审计的模型中，审计风险的决定因素之一即是内部控制风险。

根据风险传导效应，被审计单位的内部控制效率越低，发布具有重大错报误报的财务报告的可能性就越大，审计风险也就越高，进而导致审计师面临的诉讼风险增大。

同时，审计师所需的控制测试范围将被扩大，实质性测试的性质、时间和范围也随之改变，从而增加了审计成本。

因此，基于风险与收益原则，审计师在企业内部控制效率较低的情况下，更倾向于出具非标准审计意见。

3.1.2审计需求的信息理论

审计需求的信息理论即审计信号传递理论。

信号传递理论最初是由美国经济学家MichaelSpence（1972）提出的，主要运用于劳动力市场，后来被运用于审计领域中，用来解释经理（受托人）与股东、债权人（企业所有者或利益相关者）之间的信号传递问题。

在信号传递理论中，信号的发送者为企业的创办者或经理，发送对象为股东和债权人，而保证信息有效传递的措施则为审计。

审计需求的信号假说是基于竞争激烈的资本市场提出来的，该理论认为信息的披露程度与信息的质量成本成反向关系。

即企业披露的真实有效信息越多，其用以证明其信息可信性的成本就越低。

在激烈的市场竞争环境下，企业必须向市场传递自身具有高素质的信号，从而在这种竞争中脱颖而出。

对于披露信息有限的公司而言，需要付出巨大的成本才能获得与信息披露程度较高的公司同样的可信程度。

在成本远高于收益的情况下，许多公司选择不再披露相关信息，从而使信息披露成为高素质公司的代名词，这就赋予了这种信号的可靠性。

内部控制效率高的企业一般具有良好的内部控制系统及高质量的内部控制信息，此类高素质公司的管理层更倾向于将公司良好表现的信息及时地传递给信息使用者。

因此，内部控制效率越高的公司，内部控制信息的披露程度越高。

3.1.3审计需求的的代理理论

审计需求的的代理理论是目前审计需求理论中的主流理论，它是在简森和麦克林（1976）所倡导的委托代理理论的基础上发展起来的。

审计需求的代理理论认为，审计的产生是社会力量选择的结果，而非外部力量强制所致；审计可以降低委托代理关系中的代理成本，因此成为企业的所有与职业经理人的共同需求。

随着企业的发展壮大，企业的所有者由于时间、精力、能力等有限，需要将某些经营权及决策权委托给职业经理人，令他们代替自己来履行某些服务。

但是由于企业所有者与职业经理人均为自利的经济人，他们都会以自身的利益最大化为目标，利益的冲突会导致代理成本的出现。

为了避免这种部分损失，职业经理人通过披露财务报告向企业所有者主动提供信息证明自己是勤勉的。

而进行盈余管理或操纵信息披露成为职业经理人提高自身业绩的主要方式，这就使使财务报告可靠性受到质疑。

良好的内部控制制度可以减少错报误报、经理人的道德问题及机会主义行为的可能性，从而使财务报告的可信性增加，进而增加企业收到清洁的审计意见的可能性。

因此，内部控制效率越高的公司，越易收到标准无保留审计意见。

3.2研究假设

根据COSO报告，内部控制就是为企业的财务报告的可靠性、经营的效率效果、相关法规的遵循性等目标的实现而提供合理保证的过程。

而内部控制对以上三个目标的实现的保证程度即为内部控制的有效性。

因此，企业的内部控制系统对其内部控制目标的实现提供的保证程度越高，其有效性就越高。

本文通过对以上目标的分析，分别用内部控制信息的披露程度、主营业务总资产收益率及企业违规项数作为内部控制报告目标、营运目标及合规目标的衡量标准，以评价内部控制的有效性。

3.2.1报告目标

基于审计信号传递理论的分析，内部控制效率高的企业一般具有良好的内部控制系统及高质量的内部控制信息，因此，公司的管理层更倾向于将公司的经营状况及经营成果及时地传递给投资者。

信息的充分披露减低了各利益主体间的信息不对称程度，从而降低了职业经理人出现风险道德问题及机会主义行为的可能性，使经营者披露真实完整的公司信息，降低舞弊的可能性。

陈丽蓉、牛艺琳（2010）研究发现：

非标准审计意见与内部控制信息披露程度显著负相关。

因此，本文认为，内部控制披露程度是衡量内部控制有效性的重要指标之一。

内部控制效率越高的公司，披露内部控制信息的程度就越高，而收到非标准审计意见的可能性越低。

由此，本文提出第一个研究假设：

H1：

非标准审计意见与内部控制披露程度负相关。

3.2.2营运目标

企业运营的主要目标在于提高经营效率与效果，为股东创造价值。

COSO框架指出，内部控制作为一种管理方法，其首要目标就是提高企业的经营效率与效果。

许多研究结论表明：

在中国，内部控制效率是影响经营业绩的重要因素。

内部控制效率越高的公司，往往具有完善的内部控制和管理机制，在企业的运营过程中，对经营的效率及效果都能够提供合理的保证。

因此经营绩效越差的公司，代表其内部控制有效性越低，收到非标准审计意见的可能性越大。

由此，本文提出第二个研究假设：

H2：

非标准审计意见与公司经营绩效负相关。

3.2.3合规目标

在中国，合规性目标是内部控制的主要目标之一，也是最基本目标。

中国《内部控制基本规范》指出，内部控制的目标包括“合理保证企业经营管理合法合规”。

张颖、郑洪涛（2010）认为，内部控制的合规性目标的实现是企业持续良好运营的基础，内部控制存在缺陷的公司，其员工出现舞弊及违规操作的可能性大。

由于缺少有效的内部控制系统，这些违规事项也不能及时地被发现并处理，由此，企业的诉讼风险及出现经营困境的可能性便会大幅增加，企业收到非标准审计意见的可能性也会增加。

而拥有高质量的内部控制系统的公司，即便出现舞弊或其他违规行为，也会及时地被发现并纠正，避免诉讼及其他严重后果。

由此，本文提出第三个研究假设：

H3：

非标准审计意见与相关法规的遵循程度负相关

第4章研究设计与样本选择

4.1变量选择与界定

4.1.1被解释变量

审计意见类型（OPINION）：

本文经过对上市公司审计意见类型的统计与筛选，得到以下有效审计意见类型：

若上市公司被出具了标准无保留审计意见，则取OPINION=1；若为无保留意见加事项段，取OPINION=2；若为保留意见，取OPINION=3；若为保留意见加事项段，取OPINION=4；若为无法发表意见或否定意见，取OPINION=5。

4.1.2解释变量

（1）信息披露程度（ICID）：

先前已有许多学者选用内部控制信息披露程度这一指标衡量内部控制有效性，但均使用李克特五级制量表法进行度量，所得结果比较主观，差异性较大。

因此，为使研究结果更加客观，本文采用深圳证券交易所提供的中国深市A股上市公司信息披露情况的评级等级作为衡量公司的信息披露质量的标准。

当评级为优秀时，取ICID=4；当评级为良好时，取ICID=3；当评级为及格时，取ICID=2；当评级为不及格时，取ICID=1。

（2）主营业务总资产收益率（ROA）：

通常，净资产收益率是企业财务分析中综合性最强、最具代表性的指标，是考核企业经营绩效的依据，然而许多企业对净利润进行操纵，这与财务分析的初衷相背。

洪爱梅（2005）在对净资产收益率进行分析的基础上提出了主营业务总资产收益率指标，并对两者进行了实证分析，发现后者在反映企业绩效方面比前者稳定。

因此，本文选取深市各上市公司的主营业务总资产收益率作为衡量公司经营绩效的主要指标。

（3）违规项数（IRG）：

对于合规性目标的衡量，目前还没有学者提出合适的评价指标。

根据CSMAR数据库中对公司违规情况的统计，企业违规类型可分为以下十四种：

1、违规购买股票，2、虚构利润，3、虚列资产，4、擅自改变资金用途，5、推迟披露，6、虚假陈述，7、出资违规，8、重大遗漏，9、大股东占用上市公司资产，10、操纵股价，11、欺诈上市，12、违规担保，13、违规炒作，14、其他。

本文选用上市公司2010年违规项数合计作为合规程度的评价指标。

4.1.3控制变量

（1）本年度损益（LOSS）：

上市公司的盈亏状况反映了公司该年度的经营成果。

当企业出现亏损时，公司管理层进行盈余管理及利润操控的可能性增大，上市公司的持续经营能力将会受到一定程度的影响，从而出具非标准审计意见。

方军雄等（2004）发现，出现亏损的企业被出具非标准审计意见的可能性较大。

因此，本文假定公司年度损益作为审计意见类型的影响因素之一。

若本年度上市公司盈利，则取LOSS=1；否则，取LOSS=0。

（2）上年度审计意见（LOP）：

上年度审计意见在一定程度上代表了上年度企业状况，若公司在上年度被出具了非标准审计意见，说明该公司在信息披露、运营等方面存在问题，而这些问题很可能并未被及时解决，持续影响公司本年度的运营，进而对本年度的审计意见产生影响。

若上市公司上年度被出具了非标准无保留审计意见，则取LOP=1；否则，取LOP=0。

（3）盈余管理（EM）：

Doyle等（2006）的经验分析表明，内部控制存在缺陷的公司往往财务状况不佳；尤其是公司层面的内控缺陷多存在于财务状况差的公司。

本文认为，财务状况较差的公司，往往存在内部管理质量差，管理者易于操纵信息披露，进行盈余管理的现象。

本文利用改进后的琼斯模型计算盈余管理：

Dechow等（1995）通过对各种模型的评估和评价，认为改进的琼斯模型侦测盈余管理的能力是最强的，对原来的琼斯模型的改进体