中级会计实务重点难点及典型题解.docx

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中级会计实务重点难点及典型题解

第1章总论

重点、难点讲解及典型例题

一、财务报告目标

向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务报告使用者做出经济决策。

二、会计基本假设

基本假设涵义

会计主体在会计主体假设下，企业应当对其本身发生的交易或者事项进行会计确认、计量和报告，反映企业本身所从事的各项生产经营活动。

◆会计主体界定了会计核算的空间范围。

会计关注的中心是企业而不是所有者，没有哪个公司的账上记录着老板个人的房子、车子或票子。

◆一般来说，法律主体必然是会计主体，会计主体不一定是法律主体。

例如，分公司、事业部以及车间班组等在独立核算时也是会计主体，但不是法律主体。

持续经营持续经营是指在可以预见的将来，企业将会按当前的规模和状态继续经营下去，不会停业，也不会大规模削减业务。

◆持续经营并不要求一个企业长生不老，它只是一个美好预期。

会计分期会计分期是指将一个企业持续经营的生产经营活动期间划分为若干连续的、长短相同的期间。

◆如果说长生不老是一种奢望，定期过一次生日还是不过分的。

会计分期界定了会计结算账目和编制财务会计报告的时间范围。

会计期间分为年度和中期。

中期是指短

于一个完整的会计年度的报告期间。

货币计量货币计量是指会计主体在财务会计确认、计量和报告时以货币计量，反映会计主体的财务状况、经营成果和现金流量。

◆拥有5只羊更富有还是拥有2头牛更富有?

货币知道。

三、会计基础—权责发生制

企业应依据权责关系，而不是现金的收付时间来确认收入和费用归属的期间。

四、会计信息质量要求

会计信息质量要求涵义

可靠性可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。

◆如实反映，有据可依。

相关性相关性要求企业提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务报告

使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测。

◆有用，及时。

可理解性可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务报告使用者理解和使用。

纵向可比同一企业对于不同时期发生的相同或相似的交易或事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更。

确需变更的，应当在附注中予以说明。

可比性横向可比不同企业在相同期间发生的相同或相似的交易或事项，应当采用规定的会计政策，确保会计信息口径一致、相互可比。

【应用】所有上市公司2007年1月1日执行新企业会计准则。

实质重于形式实质重于形式要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。

【应用】融资租入的固定资产视同自有固定资产、售后租回不确认销售收入、售后回购不确认销售收入、分期付款购买商品、金融资产的转让、长期股权投资中控制、共同控制以及重大影响的判断、关联方关系的认定。

会计信息质量要求涵义

重要性重要性要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要交易或者事项。

【应用】低值易耗品简化摊销方法、票面利率与实际利率相差不大时可以用票面利率核算、单项金额不重大的金融资产可以合并进行减值测试、前期非重大差错不需要追溯重述、单独列示一年内到期的长期负债、无法区分研究阶段和开发阶段的支出全部费用化、财务报表单独列报还是合并列报的选择、报表披露。

谨慎性谨慎性要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。

【★2011年判断题】

谨慎性的应用并不允许企业设置秘密准备。

【应用】减值准备的计提、加速折旧方法的选择、预计负债确认、递延所得税资产以未来可能取得的应纳税所得额为限进行确认、无法估计销售退回可能性的销售不确认收入。

◆为调节利润计提减值准备属于滥用会计政策，不是谨慎性要求。

及时性及时性要求企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行会计确认、计量和报告，不得提前或者延后。

【例题1•单选题】下列业务或事项的处理中，体现了实质重于形式要求的是（　　）。

A．具有融资性质的售后回购的处理

B．外购的固定资产按实际支付的价款计量

C．对某些资产、负债采用公允价值计量

D．期末对存货采用成本与可变现净值孰低法计价

【答案】A

【解析】选项A，形式上属于商品销售，但实质上属于融资行为，所以准则规定不确认商品销售收入。

体现了实质重于形式的要求；选项B，体现了历史成本计量属性；选项C，体现了相关性要求；选项D，体现了谨慎性要求。

【提示】掌握该类题目的要点是把握各项信息质量要求的内涵，通过对业务事项的会计处理实质的分析，理解所体现的依据。

五、会计要素

会计要素是根据交易或者事项的经济特征所确定的财务会计对象和基本分类，分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。

（一）各会计要素的特征

要素特征

资产①资产预期会给企业带来经济利益；【★2009年单选题】

◆如应收账款预计无法收回的。

不会给企业带来经济利益，则应该计提坏账准备，不再作为资产在报表上反映。

②资产应为企业拥有或控制的资源；

◆融资租入的固定资产，企业拥有实际控制权。

所以可以确认为资产。

③资产是由企业过去的交易或事项形成的。

◆企业签订的合同，在半年后购买产品，在签订合同时不确认资产。

负债①负债是企业承担的现时义务；【★2009年单选题】

◆义务分为现时义务和潜在义务。

现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务，又可分为法定义务和推定义务；潜在义务是未来有可能发生的义务，具有不确定性。

②负债的清偿预期会导致经济利益流出企业；

③负债是由企业过去的交易或事项形成的。

要素特征

所有者权益，是指企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益。

所有者

权益构成所有者投入的资本包括实收资本（或股本）和资本溢价（或股本溢价）。

直接计入所有者权益的利得和损失指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。

留存收益主要包括盈余公积和未分配利润。

收入①收入应当是企业在日常活动中形成的；【★2009年单选题】

◆区别于利得，利得是非日常活动产生的。

②收入应当会导致经济利益的流入，该流入不包括所有者投入的资本；

◆该流入也不包括利得。

③收入应当最终会导致所有者权益的增加。

费用①费用应当是企业在日常活动中形成的；

◆区别于损失，损失是非日常活动形成的。

②费用应当会导致经济利益的流出，而且该流出不包括向所有者分配利润；

◆该流出也不包括损失。

③费用应当最终会导致企业所有者权益的减少。

利润利润是指企业在一定会计期间的经营成果，包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

【★2009年单选题】

构成收入减去费用后的净额反映的是企业日常活动的业绩。

直接计入当期利润的利得和损失反映的是企业非日常活动的业绩。

【提示1】六大会计要素的特征容易在考题中以文字描述性的形式出现，考生在复习中应深刻理解。

【提示2】净利润＝利润总额－所得税费用

利润总额＝营业利润＋营业外收入－营业外支出

其中，营业利润＝营业收入－营业成本－营业税金及附加－销售费用－管理费用－财务费用－资产减值损失＋公允价值变动净收益（损失为“－”）＋投资净收益（损失为“－”）

【例题2•多选题】下列关于会计要素的表述中，正确的有（　　）。

A．负债的特征之一是企业承担的法定义务

B．资产的特征之一是预期能够给企业带来经济利益

C．所有者权益的来源仅包括所有者投入的资本（合资本溢价或股本溢价）

D．企业的利润包括收入减去费用后的净额和直接计入当期利润的利得和损失

【答案】BD

【解析】本题考核会计要素的特征。

选项A，负债是企业承担的现时义务，该义务既可以是法定义务，又可以是推定义务；选项C，所有者权益按其来源不仅包括所有者投入的资本，还包括直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。

（二）利得与损失

项目区别会计处理常用举例

利得与

损失利得与损失是企业

非日常活动产生的，

而收入与费用是企业日常活动产生。

◆如空调生产厂家销售空调（日常活动）收到的款项属于收入，但制药公司处置作为固定资产使用的空调（非日常活动）的款项则属于利得。

计入当期损益（营业外收入/支出、投资收益等）固定资产处置利得或损失、罚款支出、收到或支付违约金、接受捐赠利得/对外捐赠支出。

直接计入所有者权益（资本公积—其他资本公积）

【★2009年判断题】可供出售金融资产公允价值变动；权益法核算的长期股权投资投资方确认的其他权益变动；以权益结算的股份支付；存货或自用房地产转为采用公允价值模式计量的投资性房地产时公允价值大于账面价值的部分；可供出售外币非货币性项目的汇兑差额；金融资产重分类时产生的其他资本公积。

收入与费用计入当期损益（主营业务收入/成本、其他业务收入

/成本、管理费用等）商品销售收入、提供劳务收入，让渡资产使用权收入；

营业成本、管理费用等。

【提示】利得与损失是新准则引入的概念，考生应掌握其概念、性质及会计处理方式，并通过实例深刻理解其与收入费用的区别。

【例题3•判断题】企业发生的各项利得或损失，有可能计入当期损益，也可能直接计入所有者权益。

（　　）

【答案】√

【解析】利得或损失虽然最终都会影响所有者权益，但实际发生时，有可能先计入当期损益，通过利润转入所有者权益，也可能直接计入所有者权益。

六、会计要素计量属性

计量属性应用

历史成本会计要素在计量时一般均采用历史成本

重置成本盘盈存货、盘盈固定资产

可变现净值存货出现减值迹象时的期末计价

现值分期付款方式取得固定资产或无形资产、弃置费用、融资租人固定资产入账成本需要考虑最低租赁付款额的现值、以分期收款方式实现的销售收入的计量

公允价值交易性金融资产的期末计量、公允价值模式计量的投资性房地产的后续计量、可供出售金融资产的期末计量【★2010年多选题】

计量属性的选择：

企业一般应当采用历史成本计量属性，在某些情况下，准则允许采用其他计量属性的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。

【提示】会计计量属性的考核近年来也有应用化的倾向，不再局限于文字描述性题目，而是给出业务事项来判断计量属性的选择，既考核计量属性的内涵，又考核业务事项的会计核算。

【例题4•多选题】下列各项资产中，期末采用公允价值计量的有（　　）。

A．商誉

B．交易性金融资产

C．无形资产

D．可供出售金融资产

【答案】BD

【解析】商誉和无形资产采用历史成本计量属性。

本章小结：

本章作为教材第一章，主要讲解一些基础理论、概念，虽然后续章节的专业知识均在其统御之下，但本章在考试中所占分值比重并不高。

考生学习本章时，可能会感觉有些内容不好理解，尤其是对基本概念理解不清，不知道如何运用等等。

这实际上是学习任何一本教材第一章的“通病”，因此大家不必过于担心，等学了后续章节具体内容再回头复习时，自会“豁然开朗”。

在本章的学习中，需要重点掌握以下知识点：

会计基本假设（四个）；会计信息质量要求（八个）；会计要素（两大类，共六种；关注利得和损失）；会计计量属性（五种）。

第2章存货

重点、难点讲解及典型例题

一、存货的初始计量

（一）外购的存货

购买价款＋相关税费＋运输费＋装卸费＋保险费＋其他可归属于存货采购成本的费用

成本构成内容购买价款指发票金额，不包括按规定可以抵扣的增值税进项税额

相关费用①运杂费：

运输费、装卸费、搬运费、保险费、包装费、中途的仓储费

②运输途中的合理损耗【★2009年多选题】

③入库前的挑选整理费

④其他可归属于存货采购成本的费用

相关税金消费税、资源税、不能抵扣的增值税进项税额、关税等

【提示1】商品流通企业（如家乐福、贸易公司等）外购存货的进货费用，分两种情况：

一种是金额较小，发生时直接计入销售费用；另一种情况是金额较大，计入存货成本。

既可以在发生时计入，也可以先进行归集，期末再分摊（已售商品的进货费用摊入当期损益—主营业务成本，未售商品的进货费用摊入期末存货成本）。

注意与制造业企业的区别。

【提示2】合理损耗举例：

采购汽油正常挥发的；运煤途中正常遗漏的。

不合理的损耗，根据发生损耗的具体原因，计入对应的科目中，不构成存货入账成本。

【例题1•多选题】下列项目中，应计入存货成本的有（　　）。

A．采购存货的价款

B．入库前的挑选整理费用C．运输途中的合理损耗D．采购过程中因意外灾害发生的净损失

【答案】ABC

【解析】存货采购过程中因意外灾害发生的净损失，应记入“营业外支出”科目。

【例题2•单选题】甲企业为增值税一般纳税人。

本月购进原材料200公斤，货款为6000元，增值税为1020元；发生的保险费为350元，入库前的挑选整理费用为130元；验收入库时发现数量短缺10%，经查属于运输途中合理损耗。

甲企业该批原材料的实际单位成本为每公斤（　　）元。

A．32.4

B．33.33

C．35.28

D．36

【答案】D

【解析】购入原材料的实际总成本＝6000＋350＋130＝6480（元），实际入库数量＝200×（1－10%）＝180（公斤），所以甲企业该批原材料实际单位成本＝6480/180＝36（元/公斤）。

【提示】存货成本的确定是基础性知识点，也是考试的重点，考生应熟练掌握外购存货成本的构成要素，尤其是途中合理损耗的处理，经常在计算性客观题中出现。

（二）委托外单位加工取得的存货

成本

（1）发出材料的实际成本；

（2）加工费用；（3）相关税金；（4）其他费用（运输费、装卸费等）。

委托加工受托方按照加工委托方允许抵扣的，不计入收回物资的成本。

下，增值费用收取增值税委托方不允许抵扣的，计入收回的物资成本。

税和消费受托方代收代交消费税收回后连续加工应税消费品的记入“应交税费—应交消费税”科目借方

税的处理收回后直接用于销售或连续生产计入委托加工物资成本【★2010年单选题】

　非应税消费品的

【提示1】按税法规定，收回后连续加工应税消费品的，再加工后的应税消费品出售时应缴纳消费税，之前加工环节由受托方代收代交的消费税允许从中扣除，因此会计处理上，将加工环节消费税计入“应交税费—应交消费税”的借方，未来便可以直接抵扣销售时应交税费—应交消费税的贷方金额；而收回后直接用于出售的（或连续生产非应税消费品），出售时不再缴纳消费税，也就不能抵扣前期缴纳金额，且消费税是价内税，所以加工环节的金额应计入加工物资成本。

【提示2】委托加工环节，委托方应交消费税的计算：

①受托方有同类消费品销售价格时，消费税＝同类消费品销售价格×消费税税率

②受托方无同类消费品销售价格时，消费税＝组成计税价格×消费税税率

组成计税价格＝（材料实际成本＋加工费）/（1－消费税税率）

【提示3】对于委托加工应税消费品的会计处理，考生应重点掌握增值税、消费税什么时候计入成本。

此外委托加工存货入账成本的计算或构成要素是选择题的常见出题点。

【例题3•单选题】A公司委托B公司加工材料一批，A公司发出原材料实际成本为50000元，完工收回时支付加工费2000元，消费税8000元。

A公司收回材料后将其直接对外销售。

假设A、B公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%，消费税税率为10%。

该材料A公司已收回，并取得增值税专用发票，则该委托加工材料收回后的入账价值是（　　）元。

A．52000

B．57778

C．60000

D．59340

【答案】C

【解析】该委托加工材料收回后的入账价值＝50000＋2000＋8000＝60000（元）。

【记忆窍门】直接出售，（未来）不交税，不抵扣，计成本；继续生产，（未来）要交税，可抵扣，记借方。

（三）其他方式取得的存货

方式成本构成

自制成本＝材料成本＋人工成本＋制造费用

投资者投入投资合同或协议约定的价值，但合同或协议约定价值不公允的除外。

提供劳务劳务的直接人工＋其他直接费用＋可归属于该存货的间接费用

其他方式按相关准则规定确定。

【提示】常见的不计入存货成本的相关税费有：

非正常的损耗—记入“营业外支出、管理费用”等科目；

采购人员差旅费—记入“管理费用”科目；

入库后的挑选整理费和保管费—记入“管理费用”科目；

验收入库后的仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一生产阶段所必需的仓储费）—记入“管理费用”科目；

允许抵扣的增值税进项税额—记入“应交税费—应交增值税（进项税额）”科目；

受托方代收代缴的收回后连续加工应税消费品的消费税—记入“应交税费—应交消费税”科目的借方；其他不必要支出。

二、存货的期末计量

资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。

（一）可变现净值的确定【★2011年多选题】【★2009年单选题】

可变现净值＝估计售价－至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费

【链接】可变现净值是会计计量属性之一，只有存货才会涉及可变现净值，其他的长期性资产一般使用“可收回金额”，遵循资产减值准则。

确定存货的可变现净值时，应考虑存货的持有目的（继续加工还是直接对外出售），同时确定估计售价时要考虑该存货（或生产后的存货）是否已签订合同。

不同存货可变现净值的确定方法如下图所示：

1．估计售价的确定：

有合同的按合同价，无合同的按一般售价。

2．需要经过加工的材料是否跌价，应考虑产品是否跌价。

原因是材料持有的目的是继续生产产品而非销售，其价值就是通过产品的销售来实现的，与材料的市场售价的高低无关。

3．企业持有存货的数量多于合同数量的（即部分有合同的），应将有合同的部分和无合同的部分按对应的方法分别确定可变现净值，并与其相对应的成本进行比较．分别确定存货跌价准备的计提或转回金额。

【★2010年判断题】

例如，某企业持有120000台产品，其中100000台有销售合同，每台合同价格1000元，市场销售价格950元，假设销售一台产品的销售费用及税金合计20元．则该产品的可变现净值分为两个部分计算：

有销售合同的部分，可变现净值＝100000×1000－100000×20＝98000000（元）。

无销售合同的部分，可变现净值＝20000×950－20000×20＝18600000（元）。

【提示】存货可变现净值的确定是存货跌价准备计提的前提，也是存货期末计量的核心，因此该知识点是历年考试的重点，题型多在客观题中以小计算的形式出现。

其中，部分有合同（即企业持有的存货数量多于合同数量的）和需要经过加工的材料存货叮变现净值的确定是重中之重。

【例题4•单选题】甲公司2010年12月31日库存配件100套，每套配件的账面成本为12万元，市场价格10万元。

该批配件可用于加工100件A产品，将每套配件加工成A产品尚需投入17万元。

A产品2010年12月31日的市场价格为每件28.7万元，估计销售过程中每件将发生销售费用及相关税费1.2万元。

甲公司2010年12月31日该配件在资产负债表上应列示的金额为（　　）万元。

A．1200

B．100

C．1050

D．1170

【答案】C

【解析】配件是用于生产A产品的，所以应先计算A产品是否减值。

A产品可变现净值＝100×（28.7－1.2）＝2750（万元），A产品成本＝100×（12＋17）＝2900（万元），产品成本高于可变现净值，发生减值，所以配件期末应以可变现净值计量；配件可变现净值＝100×（28.7－17－1.2）＝1050（万元），配件成本＝100×12＝1200（万元），配件期末按照成本和可变现净值孰低计量，资产负债表上应列示的金额为1050万元。

（二）存货跌价准备的核算

计提存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。

【★2009年多选题】

◆当期应计提的金额—存货跌价准备账户期末应有余额存货跌价准备账户已有余额

其中，期末存货成本小于可变现净值时，按照成本计量，期末应有余额为零；

期末存货成本大于可变现净值时，按照可变现净值计量，期末应有余额为成本减去可变现净值后的差额。

注：

按照公式计算出结果为正数时，表示应补提的金额，为负数时，表示应转回的金额。

转回当以前减记存货价值的影响因素已经消失，减记的会额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回。

【★2011年判断题】

◆转回的限额为“存货跌价准备”科目贷方已有余额。

结转已经计提了跌价准备的存货，如果部分因出售、债务重组或非货币性资产交换而转出，则应同时结转已计提的相对应的跌价准备。

如果按存货类别计提存货跌价准备的，也应按比例结转相应的存货跌价准备。

【★2009年多选题】

【例题5•单选题】某股份有限公司为商品流通企业，发出存货采用加权平均法结转成本，按单项存货计提跌价准备；存货跌价准备在结转销售成本时结转。

该公司2010年年初存货的账面余额中包含甲产品1200件，其实际成本为360万元，已计提的存货跌价准备为30万元。

2010年该公司未发生任何与甲产品有关的进货，甲产品当期售出400件。

2010年12月31日，该公司对甲产品进行检查时发现，库存甲产品均无不可撤销合同，其市场销售价格为每件0.26万元，预计销售每件甲产品还将发生销售费用及相关税金0.005万元。

假定不考虑其他因素的影响，该公司2010年年末对甲产品计提的存货跌价准备为（　　）万元。

A．6

B．16

C．26

D．36

【答案】B

【解析】2010年年末甲产品的实际成本＝360－360×400/1200＝240（万元），可变现净值＝800×（0.26－0.005）＝204（万元）。

存货跌价准备账户期末应有金额＝240－204＝36（万元），已有金额＝期初余额30－当期销售结转的金额400/1200×30＝20（万元），则该公司年末对甲产品计提的存货跌价准备＝36－20＝16（万元）．

本章小结

本章应重点掌握的内容是存货的初始和期末计量。

在存货的初始计量中，应掌握外购存货相关税费、合理损耗的处理，以及委托加工存货消费税（收回后用于连续生产应税消费品的不计入委托加工物资成本，收回后直接用于出售的则需要计入委托加工物资成本）的处理；在存货的期末计量中，应掌握各种情况下可变现净值的确定（持有以备出售的、持有以备继续加工的；有合同的、无合同的、部分有合同的）及存货跌价准备的核算。

相对整本教材而言，本章内容学习起来应该还是比较轻松的，只要把各类存货入账价值和可变现净值的计算原理掌握了，再做些题目巩固，考试时应该属于“顺手捡分”的章节。

第3章固定资产

重点、难点讲解及典型例题

一、固定资产的确认

特征1．为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有；2．适用寿命超过一个会计年度；3．有形资产。

确认

条件

的应用1．环保设备、安全设备均属于固定资产，因其有助于企业从相关资产获得经济利益流入或者减少经济利益的流出。

【★2011年判断题】

2．备品备件和维修设备通常应确认为存货，如果其需要与相关固定资产组合发挥效用，则应确认为固定资产。

3．固定资产的各组成部分如果具有不同的使用寿命或者以不同的方式提供经济利益，从而适用不同的折旧率或折旧方法，应分别确认为单向固定资产。

【提示】上述固定资产确认条件的具体应用容易出现在客观题中，应重点掌握。

二、固定资产的初始计量

固定资产应当按照成本进行初始计量。

成本是固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。

（一）外购固定