第A100讲民间非营利组织会计概述特定业务的核算财务会计报告1.docx

第A100讲民间非营利组织会计概述特定业务的核算财务会计报告1.docx

《第A100讲民间非营利组织会计概述特定业务的核算财务会计报告1.docx》由会员分享，可在线阅读，更多相关《第A100讲民间非营利组织会计概述特定业务的核算财务会计报告1.docx（20页珍藏版）》请在冰豆网上搜索。

第A100讲民间非营利组织会计概述特定业务的核算财务会计报告1

第二十一章　民间非营利组织会计

考情分析

本章不重要，每年1-2分，考查客观题

01　民间非营利组织会计概述

02　民间非营利组织特定业务的核算

第一节　民间非营利组织会计概述

【考点】民间非营利组织会计概述（★）

（一）民间非营利组织的概念和特征

1.概念

民间非营利组织，是指通过筹集社会民间资金举办的、不以营利为目的，从事教育、科技、文化、卫生、宗教等社会公益事业，提供公共产品的社会服务组织。

与政府和企业并列的“第三部门”，在一定程度上可以解决政府失灵和市场失灵问题。

2.特征

（1）该组织不以营利为宗旨和目的；

（2）资源提供者向该组织投入资源不取得经济回报；

（3）资源提供者不享有该组织的所有权。

（二）民间非营利组织会计的概念和特点

民间非营利组织会计的特点：

1.以权责发生制为会计核算基础；

2.在采用历史成本计价的基础上，引入公允价值计量基础；

3.由于民间非营利组织资源提供者既不能享有组织的所有权，也不取得经济回报，因此，其会计要素不包括所有者权益和利润，而是设置了净资产这一要素。

（三）民间非营利组织会计核算的基本原则

包括客观性、相关性、实质重于形式、一贯性、可比性、及时性、可理解性、配比性、历史成本、谨慎性、划分费用性支出与资本性支出以及重要性等基本原则。

【例题·判断题】（2015年）

民间非营利组织应当采用收付实现制作为会计核算基础。

（　　）

【答案】×

【解析】民间非营利组织采用权责发生制为核算基础。

（四）民间非营利组织的会计要素

1.反映财务状况的会计要素

【会计等式】资产-负债=净资产

（1）资产是指过去的交易或事项形成并由民间非营利组织拥有或者控制的资源。

（2）负债是指过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务预期会导致含有经济利益或者服务潜力的资产流出民间非营利组织。

（3）净资产是指民间非营利组织的资产减去负债后的余额，包括限定性净资产和非限定性净资产。

2.反映业务成果的会计要素

【会计等式】收入-费用=净资产变动额

（1）收入是指民间非营利组织开展业务活动取得的、导致本期净资产增加的经济利益或者服务潜力的流入。

包括捐赠收入、会费收入、提供服务收入、政府补助收入、投资收益、商品销售收入等主要业务活动收入和其他收入。

（2）费用是指民间非营利组织为开展业务活动所发生的、导致本期净资产减少的经济利益或者服务潜力流出，包括业务活动成本、管理费用、筹资费用和其他费用等。

第二节　民间非营利组织特定业务的核算

【考点1】受托代理业务的核算（★）

（一）受托代理业务的概念

受托代理业务是指民间非营利组织从委托方收到受托资产，并按照委托人的意愿将资产转赠给指定的其他组织或者个人的受托代理过程。

（二）受托代理业务的界定

民间非营利组织的受托代理业务与其通常从事的捐赠活动存在本质上的差异。

在受托代理业务中，民间非营利组织只是起到中介人的作用，没有权力改变受益人和受托代理资产的用途。

（三）受托代理业务的核算

1.收到受托代理资产时

借：

受托代理资产

　贷：

受托代理负债

其中，受托代理资产的入账价值应当按照以下方法确定：

（1）如果受托代理资产为现金、银行存款或其他货币资金，应当按照实际收到的金额作为受托代理资产的入账价值；

（2）如果受托代理资产为短期投资，存货、长期投资、固定资产和无形资产等非现金资产，应当视不同情况确定其入账价值；如果委托方提供了有关凭据（如发票、报关单、有关协议等），应当按照凭据上标明的金额作为入账价值，如果凭据上标明的金额与受托代理资产的公允价值相差较大，受托代理资产应当以其公允价值作为入账价值；如果捐赠方没有提供有关凭据的，受托代理资产应当按照其公允价值作为入账价值。

2.在转赠或者转出受托代理资产时

借：

受托代理负债

　贷：

受托代理资产

3.收到的受托代理资产如果为现金、银行存款或者其他货币资金

（1）收到时：

借：

现金/银行存款/其他货币资金——受托代理资产

　贷：

受托代理负债

（2）转出时：

借：

受托代理负债

　贷：

现金/银行存款/其他货币资金——受托代理资产

【例21-1】

2×14年12月10日，甲民间非营利组织、乙民间非营利组织与丙企业共同签订一份捐赠协议，协议规定：

丙企业将通过甲民间非营利组织向乙民间非营利组织下属的10家儿童福利院（附有具体的受赠福利院名单）捐赠全新的台式电脑60台，每家福利院6台。

每台电脑账面价值为12000元。

丙企业应当在协议签订后的10日内将电脑运至甲民间非营利组织。

甲民间非营利组织应当在电脑运抵后的20日内派志愿者将电脑送至各福利院，并负责安装。

2×14年12月18日，丙企业按照协议约定将电脑运至甲民间非营利组织。

假设截至2×14年12月31日，甲民间非营利组织尚未将电脑运至各福利院。

不考虑其他因素和税费。

（1）甲民间非营利组织的会计处理

首先根据协议约定判断，此项交易对甲民间非营利组织属于受托代理交易。

2×14年12月18日，收到电脑时

借：

受托代理资产——电脑　　　　　　　　　　　720000

　贷：

受托代理负债　　　　　　　　　　　　　　　720000

（2）相关披露

甲民间非营利组织应当在2×14年12月31日资产负债表中单设“受托代理资产”和“受托代理负债”项目，金额均为720000元。

同时，应当在会计报表附注中，披露该受托代理业务的情况。

【例21-2】

2×14年12月1日，甲基金会与乙企业签订了一份捐赠合作协议，协议约定：

乙企业将通过甲基金会向丙学校捐赠100000元，乙企业应当在协议签订后的10日内将款项汇往甲基金会银行账户，甲基金会应当在收到款项后的10日内将款项汇往丙学校的银行账户。

2×14年12月8日，乙企业按照协议规定将款项汇至甲民间非营利组织账户。

2×14年12月15日，甲民间非营利组织组织按照协议规定将款项汇至丙学校账户。

假设不考虑其他因素和税费。

甲基金会的会计处理如下：

首先根据协议规定判断，此项交易对于甲民间非营利组织属于受托代理交易。

（1）2×14年12月8日，收到银行存款时

借：

银行存款——受托代理资产　　　　　　　　　100000

　贷：

受托代理负债　　　　　　　　　　　　　　　100000

（2）2×14年12月15日，转出银行存款时

借：

受托代理负债　　　　　　　　　　　　　　　100000

　贷：

银行存款——受托代理资产　　　　　　　　　100000

【例题·判断题】（2013年）

民间非营利组织对其受托代理的非现金资产，如果资产凭据上标明的金额与其公允价值相差较大，应以该资产的公允价值作为入账价值。

（　　）

【答案】√

【解析】对于受托代理的非现金资产，如果凭据上标明的金额与公允价值相差较大，则应当以公允价值作为入账价值。

【例题·多选题】（2016年）

2015年12月10日，甲民间非营利组织按照与乙企业签订的一份捐赠协议，向乙企业指定的一所贫困山区小学捐赠电脑50台。

该组织收到乙企业捐赠的电脑时进行的下列会计处理中，正确的有（　　）。

A.确认捐赠收入

B.确认固定资产

C.确认受托代理资产

D.确认受托代理负债

【答案】CD

【解析】甲民间非营利组织在该项业务中仅仅是中介人的角色，所以属于受托代理业务，故甲民间非营利组织在收到电脑时，应借记“受托代理资产”，贷记“受托代理负债”。

【考点2】捐赠收入的核算（★★）

（一）捐赠收入的概念

捐赠一般具有以下三个基本特征：

1.捐赠是无偿地转让资产或者取消负债，属于非交换交易；

2.捐赠是自愿地转让资产或者取消负债，从而将捐赠与纳税、征收罚款等其他非交换交易区分开来；

3.捐赠交易中资产或劳务的转让不属于所有者的投入或向所有者的分配。

判断某项交易是否捐赠时，还需要注意以下几点：

1.应当将捐赠与受托代理交易等类似交易区分开来；

2.可能某项交易的一部分属于捐赠交易，另一部分属于其他性质的交易；

3.应当将政府补助收入与捐赠收入区分开来；

捐赠收入，应当根据相关资产提供者对资产的使用是否设置了限制，划分为限定性收入和非限定性收入分别进行核算。

【提示1】捐赠承诺不满足非交换交易收入的确认条件。

民间非营利组织对于捐赠承诺，不应予以确认，但可以在会计报表附注中作相关披露。

【提示2】劳务捐赠是捐赠的一种，即捐赠人自愿地向受赠人无偿提供劳务。

民间非营利组织对于其接受的劳务捐赠，不予确认，但应当在会计报表附注中作相关披露。

【例题·判断题】（2018年）

民间非营利组织接受劳务捐赠时，按公允价确认捐赠收入。

（　　）

【答案】×

【解析】对于民间非营利组织接受的劳务捐赠，不予确认，但应当在会计报表附注中做相关披露。

（二）捐赠收入的核算

1.接受捐赠时：

借：

现金、银行存款、短期投资等

　贷：

捐赠收入——限定性收入（有限定用途）

　　　　　　　——非限定性收入（无限定用途）

对于接受的附条件捐赠，如果存在需要偿还全部或部分捐赠资产或者相应金额的现时义务时（比如因无法满足捐赠所附条件而必须将部分捐赠款退还给捐赠人时），按照需要偿还的金额：

借：

管理费用

　贷：

其他应付款

【例题·判断题】（2018年）

民间非营利组织接受捐赠后，因无法满足捐赠所附条件而将部分捐赠退还给捐赠人时，应冲减捐赠收入。

（　　）

【答案】×

【解析】对于接受的附条件的捐赠，如果存在需要偿还全部或部分捐赠资产或者相应金额的现实义务时（如因无法满足捐赠所附条件而必须将部分捐赠退还给捐赠人时），按照需要偿还的金额，借：

管理费用，贷：

其他应付款等。

【例题·单选题】（2014年）

对于因无法满足捐赠所附条件而必须退还给捐赠人的部分捐赠款项，民间非营利组织应将该部分需要偿还的款项确认为（　　）。

A.管理费用

B.其他费用

C.筹资费用

D.业务活动成本

【答案】A

【解析】对于接受的附条件捐赠，如果存在需要偿还全部或部分捐赠资产或者相应金额的现时义务时（比如因无法满足捐赠所附条件而必须将部分捐赠款退还给捐赠人时），按照需要偿还的金额，借记“管理费用”科目，贷记“其他应付款”等科目。

【例题·单选题】（2014年）

2.限定性捐赠收入的限制在确认收入的当期得以解除：

借：

捐赠收入——限定性收入

　贷：

捐赠收入——非限定性收入

3.期末：

借：

捐赠收入——限定性收入

　贷：

限定性净资产

借：

捐赠收入——非限定性收入

　贷：

非限定性净资产

【例21-3】

2×14年4月2日，某社会团体收到乙企业捐赠款项。

协议规定，乙企业向该社会团体捐赠54000元，应当在协议签订当日转入该社会团体银行账户；该社会团体应当将这笔款项用于某项学术课题。

账务处理如下：

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　54000

　贷：

捐赠收入——限定性收入　　　　　　　　　　54000

【例21-4】

2×14年6月16日，甲基金会与乙企业签订了一份捐赠协议。

协议规定，自2×14年7月1日至2×14年12月31日，乙企业在此6个月的期间内每售出一件产品，即向甲基金会捐赠1元钱，以资助贫困人员医疗救治，款项将在每月底按照销售量计算后汇至甲基金会银行账户。

同时，乙企业承诺，此次捐赠的款项不会少于600000元，并争取达到1000000元。

根据此协议，甲基金会在2×14年7月底收到了乙企业捐赠的款项90000元。

甲基金会的账务处理如下：

（1）2×14年6月16日，不满足捐赠收入的确认条件，不需进行账务处理。

（2）2×14年7月31日，按照收到的捐赠金额，确认捐赠收入。

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　90000

　贷：

捐赠收入——限定性收入　　　　　　　　　　90000

（3）2×14年8月至12月的每个月底，分别按照收到的捐赠金额，确认捐赠收入。

会计分录同7月31日。

【例21-5】

2×14年8月24日，某基金会与乙企业签订了一份捐赠协议。

协议规定，乙企业将向该基金会捐赠180000元，其中160000元用于资助贫困地区的儿童；20000元用于此次捐赠活动的管理，款项将在协议签订后的20日内汇至该基金会银行账户。

根据此协议，2×14年9月12日，该基金会收到了乙企业捐赠的款项180000元。

2×14年10月9日，该基金会将160000元转赠给数家贫困地区的小学，并发生了18000元的管理费用。

2×14年10月14日，该基金会与乙企业签订了一份补充协议，协议规定，此次捐赠活动节余的2000元由该基金会自由支配。

该基金会的账务处理如下：

（1）2×14年8月24日，不满足捐赠收入的确认条件，不需要进行账务处理。

（2）2×14年9月12日，按照收到的捐款金额，确认捐赠收入。

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　180000

　贷：

捐赠收入——限定性收入　　　　　　　　　　180000

（3）2×14年10月9日，按照实际发生的金额，确认业务活动成本。

借：

业务活动成本　　　　　　　　　　　　　　　160000

　　管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　18000

　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　178000

（4）2×14年10月14日

借：

捐赠收入——限定性收入　　　　　　　　　　　2000

　贷：

捐赠收入——非限定性收入　　　　　　　　　　2000

【例21-6】

2×14年9月12日，某民间非营利组织与乙企业签订了一份捐赠协议。

协议规定，乙企业将向该民间非营利组织捐赠420000元，用于成立一项奖学金基金，款项将在协议签订后的20日内汇至该民间非营利组织银行账户，自第2年开始每年以基金利息奖励乙企业所在城市的前10名优秀学生，未经乙企业允许不得动用基金本金，具体奖励金额将由双方根据累积基金利息另行商定。

根据此协议，2×14年9月30日，该民间非营利组织收到了乙企业捐赠的款项420000元。

账务处理如下：

2×14年9月12日，不满足捐赠收入的确认条件，不需要进行账务处理。

2×14年9月30日，按照收到的捐赠金额，确认捐赠收入。

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　420000

　贷：

捐赠收入——限定性收入　　　　　　　　　　420000

【例21-7】

2×14年12月31日，某民间非营利组织“捐赠收入”科目的账面余额为480000元，其中，“限定性收入”明细科目的账面余额为320000元；“非限定性收入”明细科目的账面余额为160000元。

该民间非营利组织的账务处理如下：

2×14年12月31日，将“捐赠收入”科目各明细科目的余额分别转入限定性净资产和非限定性净资产。

借：

捐赠收入——限定性收入　　　　　　　　　　320000

　贷：

限定性净资产　　　　　　　　　　　　　　　320000

借：

捐赠收入——非限定性收入　　　　　　　　　160000

　贷：

非限定性净资产　　　　　　　　　　　　　　160000

【例题·多选题】（2016年）

2016年5月23日，甲民间非营利组织接受乙公司305万元捐款，按协议将其中300万元捐赠给山区贫困儿童，发生管理费用2万元，捐款结余款3万元归该组织自由支配，该组织进行的下列会计处置中，正确的有（　　）。

A.增加非限定性净资产5万元

B.增加限定性捐赠收入3万元

C.增加管理费用2万元

D.增加业务活动成本300万元

【答案】CD

【解析】非限定性净资产应为3万元，选项A不正确；限定性捐赠收入应为302万元，选项B不正确。

【例题·多选题】（2017年）

下列各项中，民间非营利组织应确认捐赠收入的有（　　）。

A.接受志愿者无偿提供的劳务

B.收到捐赠人未限定用途的物资

C.收到捐赠人的捐赠承诺函

D.收到捐赠人限定了用途的现金

【答案】BD

【解析】选项A，民间非营利组织对于其接受的劳务捐赠，不予以确认；选项C，捐赠承诺不满足非交换交易收入的确认条件，不能确认为捐赠收入。

【考点3】会费收入的核算（★）

一般情况下，民间非营利组织的会费收入为非限定性收入，除非相关资产提供者对资产的使用设置了限制。

民间非营利组织的会费收入通常属于非交换交易收入。

（一）收到时

1.当期会费

借：

银行存款、预收账款等

　贷：

会费收入——非限定性收入（无限定用途）

　　　　　　　——限定性收入（有限定用途）

2.以后年度会费

借：

银行存款等

　　　贷：

预收账款

（二）期末

借：

会费收入——限定性收入

　贷：

限定性净资产

借：

会费收入——非限定性收入

　贷：

非限定性净资产

【例21-8】

某社会团体按照会员代表大会通过的会费收缴办法的规定，该社会团体的各单位会员应当按照上年度主营业务收入的2‰交纳当年度会费，个人会员应当每年缴纳300元会费，每年度会费应当在当年度1月1日至12月31日缴纳；当年度不能按时缴纳会费的会员，将在下一年度的1月1日自动取消会员资格。

假设2×14年1月至12月，该社会团体每月分别收到单位会费210000元（均以银行转账支付），个人会费6000元（均以邮局汇款支付）。

账务处理如下：

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　210000

　　现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　6000

　贷：

会费收入——非限定性收入——单位会费　　　210000

　　　　　　　　　　　　　　　——个人会费　　　　6000

【例21-9】

某社会团体按照会员代表大会通过的会费收缴办法的规定，该社会团体的个人会员应当每年缴纳450元会费，每年度会费应当在当年度1月1日至12月31日缴纳。

假设2×14年1月1日，该社会团体收到某个人通过邮局汇款支付的会费1800元，该个人说明此款项是支付2×14年、2×15年、2×16年和2×17年四个年度的会费。

该社会团体的账务处理如下：

借：

现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1800

　贷：

预收账款——××　　　　　　　　　　　　　　1350

　　　会费收入——非限定性收入　　　　　　　　　　450

【例21-10】

2×14年12月31日，某社会团体“会费收入”科目的账面余额为123000元，均属于非限定性收入。

将“会费收入”科目明细科目的余额转入非限定性净资产。

该社会团体的账务处理如下：

借：

会费收入——非限定性收入　　　　　　　　　123000

　贷：

非限定性净资产　　　　　　　　　　　　　　123000

【例题·判断题】（2017年）

民间非营利组织应将预收的以后年度会费确认为负债。

（　　）

【答案】√

【解析】计入预收账款，属于负债。

【考点4】业务活动成本的核算（★）

业务活动成本是指民间非营利组织为了实现其业务活动目标、开展其项目活动或者提供服务所发生的费用。

（一）发生的业务活动成本

借：

业务活动成本

　贷：

银行存款等

（二）会计期末

借：

非限定性净资产

　贷：

业务活动成本

如果民间非营利组织接受政府提供的专项资金补助，可以在“政府补助收入——限定性收入”科目下设置“专项补助收入”进行核算；同时，在“业务活动成本”科目下设置“专项补助成本”，归集当期为专项资金补助项目发生的所有费用。

借：

业务活动成本——专项补助成本

　贷：

银行存款等

【例21-11】

2×14年8月5日，某社会团体对外售出杂志2万份，每份售价5元，款项已于当日收到（假定均为银行存款），每份杂志的成本为4元。

假定销售符合收入确认条件，不考虑相关税费。

该社会团体的账务处理如下：

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　100000

　贷：

商品销售收入　　　　　　　　　　　　　　　100000

借：

业务活动成本——商品销售成本　　　　　　　80000

　贷：

存货　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80000

【例21-12】

2×14年12月31日，某民间非营利组织“业务活动成本”科目的借方余额为230000元。

该民间非营利组织的账务处理如下：

借：

非限定性净资产　　　　　　　　　　　　　　230000

　贷：

业务活动成本　　　　　　　　　　　　　　　230000

【考点5】净资产的核算（★）

（一）净资产的分类

按照是否受到限制，民间非营利组织的净资产分为限定性净资产和非限定性净资产。

（二）限定性净资产的核算

民间非营利组织应当设置“限定性净资产”科目来核算本单位的限定性净资产，并可根据本单位的具体情况和实际需要，在“限定性净资产”科目下设置相应的二级科目和明细科目。

1.期末结转限定性收入

借：

捐赠收入——限定性收入

　贷：

限定性净资产

借：

政府补助收入——限定性收入

　贷：

限定性净资产

【例21-13】

2×14年11月5日，某捐资举办的民办学校获得一笔23000元的捐款，捐款人要求将款项用于奖励该校2×15年度科研竞赛的前十名学生。

账务处理如下：

（1）2×14年11月5日，收到捐款

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　23000

　贷：

捐赠收入——限定性收入　　　　　　　　　　23000

（2）2×14年12月31日，将捐赠收入结转为限定性净资产

借：

捐赠收入——限定性收入　　　　　　　　　　23000

　贷：

限定性净资产　　　　　　　　　　　　　　　23000

【例21-14】沿用【例21-13】

该民办学校在2×14年12月7日，又得到一笔1000000元的政府实拨补助款，要求用于资助贫困学生。

账务处理如下

（1）2×14年12月7日，收到补助款

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　1000000

　贷：

政府补助收入——限定性收入　　　　　　　1000000

（2）2×14年12月31日，将政府补助收入结转限定性净资产

借：

政府补助收入——限定性收入　　　　　　　1000000

　贷：

限定性净资产　　　　　　　　　　　　　　1000000

2.限定性净资产的重分类

如果限定性净资产的限制已经解除，应当对净资产进行重新分类，将限定性净资产转为非限定性净资产。

借：

限定性净资产

　贷：

非限定性净资产

【例21-15】沿用【例21-13】

假设该民办学校在2×15年10月将2×14年收到的23000元捐款以现金的形式奖励给了科研比赛的前十名学生。

该民办学校的账务处理如下：

借：

业务活动成本　　　　　　　　　　　　　　　23000

　贷：

现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　23000

借：

限定性净资产　　　　　　　　　　　　　　　23000

　贷：

非限定性净资产　　　　　　　　　　　　　　23000

（三）非限定性净资产的核算

1.期末结转非限定性收入

借：

捐赠收入、会费收入、政府补助收入等

　贷：

非限定性净资产

借：

非限定性净资产

　贷：

业务活动成本

2.限定性净资产的重分类

借：

限定性净资产

　贷：

非限定性净资产

【例21-16】

2×14年2月4日，某基金会取得一项捐款600000元，捐赠人限定将该款项用于购置化疗设备。

2×15年1月12日，某基金会购入设备，价值550000元。

2×15年2月19日，经与捐赠人协商，捐赠人同意将剩余的款项50000元留归该基金会自主使用。

（1）2×14年2月4日，取得捐赠

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　600000

　贷：

捐赠收入——限定性收入　　　　　　　　　　600000

（2）2×14年12月31日，将捐赠收入结转到限定性净资产

借：

捐赠收入