企业会计准则第22号.docx

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企业会计准则第22号

企业会计准则第22号

财会[2006]3号 

　　第一章 总则

　　第一条 为了规范金融工具的确认和计量，依照《企业会计准则——差不多准则》，制定本准则。

　　第二条 金融工具，是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。

　　第三条 衍生工具，是指本准则涉及的、具有下列特点的金融工具或其他合同：

（一）其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动，变量为非金融变量的，该变量与合同的任一方不存在特定关系；

（二）不要求初始净投资，或与对市场情形变化有类似反应的其他类型合同相比，要求专门少的初始净投资；

　　（三）在以后某一日期结算。

　　衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特点的工具。

　　第四条 下列各项适用其他相关会计准则：

（一）由《企业会计准则第2号——长期股权投资》规范的长期股权投资，适用《企业会计准则第2号——长期股权投资》。

（二）由《企业会计准则第11号——股份支付》规范的股份支付，适用《企业会计准则第11号——股份支付》。

　　（三）债务重组，适用《企业会计准则第12号——债务重组》。

　　（四）因清偿估量负债获得补偿的权益，适用《企业会计准则第13号——或有事项》。

　　（五）企业合并中合并方的或有对价合同，适用《企业会计准则第20号——企业合并》。

　　（六）租赁的权益和义务，适用《企业会计准则第21号——租赁》。

　　（七）金融资产转移，适用《企业会计准则第23号——金融资产转移》。

　　（八）套期保值，适用《企业会计准则第24号——套期保值》。

　　（九）原保险合同的权益和义务，适用《企业会计准则第25号——原保险合同》。

　　（十）再保险合同的权益和义务，适用《企业会计准则第26号——再保险合同》。

　　（十一）企业发行的权益工具，适用《企业会计准则第37号——金融工具列报》第五条 本准则不涉及企业作出的不可撤销授信承诺（即贷款承诺）。

然而，下列贷款承诺除外：

（一）指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的贷款承诺。

（二）能够以现金净额结算，或通过交换或发行其他金融工具结算的贷款承诺。

　　（三）以低于市场利率贷款的贷款承诺。

　　本准则不涉及的贷款承诺，适用《企业会计准则第13号——或有事项》。

　　第六条 本准则不涉及按照预定的购买、销售或使用要求所签订，并到期履约买入或卖出非金融项目的合同。

然而，能够以现金或其他金融工具净额结算，或通过交换金融工具结算的买入或卖出非金融项目的合同，适用本准则。

　　第二章 金融资产和金融负债的分类

　　第七条 金融资产应当在初始确认时划分为下列四类：

（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；

（二）持有至到期投资；

　　（三）贷款和应收款项；

　　（四）可供出售金融资产。

　　第八条 金融负债应当在初始确认时划分为下列两类：

（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，包括交易性金融负债和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债；

（二）其他金融负债。

　　第九条 金融资产或金融负债满足下列条件之一的，应当划分为交易性金融资产或金融负债：

（一）取得该金融资产或承担该金融负债的目的，要紧是为了近期内出售或回购。

（二）属于进行集中治理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据说明企业近期采纳短期获利方式对该组合进行治理。

　　（三）属于衍生工具。

然而，被指定且为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。

　　第十条 除本准则第二十一条和第二十二条的规定外，只有符合下列条件之一的金融资产或金融负债，才能够在初始确认时指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债：

（一）该指定能够排除或明显减少由于该金融资产或金融负债的计量基础不同所导致的相关利得或缺失在确认或计量方面不一致的情形。

（二）企业风险治理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合、该金融负债组合、或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行治理、评判并向关键治理人员报告。

　　在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

　　活跃市场，是指同时具有下列特点的市场：

（一）市场内交易的对象具有同质性；

（二）可随时找到自愿交易的买方和卖方；

　　（三）市场价格信息是公布的。

　　第十一条 持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。

下列非衍生金融资产不应当划分为持有至到期投资：

（一）初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；

（二）初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产；

　　（三）贷款和应收款项。

　　企业应当在资产负债表日对持有意图和能力进行评判。

发生变化的，应当按照本准则有关规定处理。

　　第十二条 存在下列情形之一的，说明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期：

（一）持有该金融资产的期限不确定。

（二）发生市场利率变化、流淌性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情形时，将出售该金融资产。

然而，无法操纵、预期可不能重复发生且难以合理估量的独立事项引起的金融资产出售除外。

　　（三）该金融资产的发行方能够按照明显低于其摊余成本的金额清偿。

　　（四）其他说明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情形。

　　第十三条 金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：

（一）扣除已偿还的本金；

（二）加上或减去采纳实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；

　　（三）扣除已发生的减值缺失（仅适用于金融资产）。

　　第十四条 实际利率法，是指按照金融资产或金融负债（含一组金融资产或金融负债）的实际利率运算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。

　　实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的以后现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。

　　在确定实际利率时，应当在考虑金融资产或金融负债所有合同条款（包括提早还款权、看涨期权、类似期权等）的基础上估量以后现金流量，但不应当考虑以后信用缺失。

　　金融资产或金融负债合同各方之间支付或收取的、属于实际利率组成部分的各项收费、交易费用及溢价或折价等，应当在确定实际利率时予以考虑。

金融资产或金融负债的以后现金流量或存续期间无法可靠估量时，应当采纳该金融资产或金融负债在整个合同期内的合同现金流量。

　　第十五条 存在下列情形之一的，说明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：

（一）没有可利用的财务资源连续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。

（二）受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期。

　　（三）其他说明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情形。

　　第十六条 企业将尚未到期的某项持有至到期投资在本会计年度内出售或重分类为可供出售金融资产的金额，相关于该类投资在出售或重分类前的总额较大时，应当将该类投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。

然而，下列情形除外：

（一）出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著阻碍。

（二）依照合同约定的定期偿付或提早还款方式收回该投资几乎所有初始本金后，将剩余部分予以出售或重分类。

　　（三）出售或重分类是由于企业无法操纵、预期可不能重复发生且难以合理估量的独立事项所引起。

此种情形要紧包括：

　　1.因被投资单位信用状况严峻恶化，将持有至到期投资予以出售；

　　2.因相关税收法规取消了持有至到期投资的利息税前可抵扣政策，或显著减少了税前可抵扣金额，将持有至到期投资予以出售；

　　3.因发生重大企业合并或重大处置，为保持现行利率风险头寸或坚持现行信用风险政策，将持有至到期投资予以出售；

　　4.因法律、行政法规对承诺投资的范畴或特定投资品种的投资限额作出重大调整，将持有至到期投资予以出售；

　　5.因监管部门要求大幅度提高资产流淌性，或大幅度提高持有至到期投资在运算资本充足率时的风险权重，将持有至到期投资予以出售。

　　第十七条 贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。

企业不应当将下列非衍生金融资产划分为贷款和应收款项：

（一）预备赶忙出售或在近期出售的非衍生金融资产。

（二）初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产。

　　（三）初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产。

　　（四）因债务人信用恶化以外的缘故，使持有方可能难以收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产。

　　企业所持证券投资基金或类似基金，不应当划分为贷款和应收款项。

　　第十八条 可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：

（一）贷款和应收款项。

（二）持有至到期投资。

　　（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

　　第十九条 企业在初始确认时将某金融资产或某金融负债划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债后，不能重分类为其他类金融资产或金融负债；其他类金融资产或金融负债也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。

　　第三章 嵌入衍生工具

　　第二十条 嵌入衍生工具，是指嵌入到非衍生工具（即主合同）中，使混合工具的全部或部分现金流量随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动的衍生工具。

嵌入衍生工具与主合同构成混合工具，如可转换公司债券等。

　　第二十一条 企业能够将混合工具指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。

然而，下列情形除外：

（一）嵌入衍生工具对混合工具的现金流量没有重大改变。

（二）类似混合工具所嵌入的衍生工具，明显不应当从相关混合工具中分拆。

　　第二十二条 嵌入衍生工具相关的混合工具没有指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，且同时满足下列条件的，该嵌入衍生工具应当从混合工具中分拆，作为单独存在的衍生工具处理：

（一）与主合同在经济特点及风险方面不存在紧密关系；

（二）与嵌入衍生工具条件相同，单独存在的工具符合衍生工具定义。

　　无法在取得时或后续的资产负债表日对其进行单独计量的，应当将混合工具整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。

　　第二十三条 嵌入衍生工具按照本准则规定从混合工具分拆后，主合同是金融工具的，应当按照本准则有关规定处理；主合同是非金融工具的，应当按照其他会计准则的规定处理。

　　第四章 金融工具确认

　　第二十四条 企业成为金融工具合同的一方时，应当确认一项金融资产或金融负债。

　　第二十五条 金融资产满足下列条件之一的，应当终止确认：

（一）收取该金融资产现金流量的合同权益终止。

（二）该金融资产已转移，且符合《企业会计准则第23号——金融资产转移》规定的金融资产终止确认条件。

　　终止确认，是指将金融资产或金融负债从企业的账户和资产负债表内予以转销。

　　第二十六条 金融负债的现时义务全部或部分差不多解除的，才能终止确认该金融负债或其一部分。

　　企业将用于偿付金融负债的资产转入某个机构或设立信托，偿付债务的现时义务仍存在的，不应当终止确认该金融负债，也不能终止确认转出的资产。

　　第二十七条 企业（债务人）与债权人之间签订协议，以承担新金融负债方式替换现存金融负债，且新金融负债与现存金融负债的合同条款实质上不同的，应当终止确认现存金融负债，并同时确认新金融负债。

　　企业对现存金融负债全部或部分的合同条款作出实质性修改的，应当终止确认现存金融负债或其一部分，同时将修改条款后的金融负债确认为一项新金融负债。

　　第二十八条 金融负债全部或部分终止确认的，企业应当将终止确认部分的账面价值与支付的对价（包括转出的非现金资产或承担的新金融负债）之间的差额，计入当期损益。

　　第二十九条 企业回购金融负债一部分的，应当在回购日按照连续确认部分和终止确认部分的相对公允价值，将该金融负债整体的账面价值进行分配。

分配给终止确认部分的账面价值与支付的对价（包括转出的非现金资产或承担的新金融负债）之间的差额，计入当期损益。

　　第五章 金融工具计量

　　第三十条 企业初始确认金融资产或金融负债，应当按照公允价值计量。

关于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，相关交易费用应当直截了当计入当期损益；关于其他类别的金融资产或金融负债，相关交易费用应当计入初始确认金额。

　　第三十一条 交易费用，是指可直截了当归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。

新增的外部费用，是指企业不购买、发行或处置金融工具就可不能发生的费用。

　　交易费用包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部治理成本及其他与交易不直截了当相关的费用。

　　第三十二条 企业应当按照公允价值对金融资产进行后续计量，且不扣除今后处置该金融资产时可能发生的交易费用。

然而，下列情形除外：

（一）持有至到期投资以及贷款和应收款项，应当采纳实际利率法，按摊余成本计量。

（二）在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，以及与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产，应当按照成本计量。

　　第三十三条 企业应当采纳实际利率法，按摊余成本对金融负债进行后续计量。

然而，下列情形除外：

（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，应当按照公允价值计量，且不扣除今后结清金融负债时可能发生的交易费用。

（二）与在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融负债，应当按照成本计量。

　　（三）不属于指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的财务担保合同，或没有指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益并将以低于市场利率贷款的贷款承诺，应当在初始确认后按照下列两项金额之中的较高者进行后续计量：

　　1.按照《企业会计准则第13号——或有事项》确定的金额；

　　2.初始确认金额扣除按照《企业会计准则第14号——收入》的原则确定的累计摊销额后的余额。

　　第三十四条 企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。

重分类日，该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。

　　第三十五条 持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大，且不属于第十六条所指的例外情形，使该投资的剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的，企业应当将该投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。

重分类日，该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。

　　第三十六条 对按照本准则规定应当以公允价值计量，但往常公允价值不能可靠计量的金融资产或金融负债，企业应当在其公允价值能够可靠计量时改按公允价值计量，相关账面价值与公允价值之间的差额按照本准则第三十八条的规定处理。

　　第三十七条 因持有意图或能力发生改变，或公允价值不再能够可靠计量，或持有期限已超过本准则第十六条所指“两个完整的会计年度”，使金融资产或金融负债不再适合按照公允价值计量时，企业能够将该金融资产或金融负债改按成本或摊余成本计量，该成本或摊余成本为重分类日该金融资产或金融负债的公允价值或账面价值。

与该金融资产相关、原直截了当计入所有者权益的利得或缺失，应当按照下列规定处理：

（一）该金融资产有固定到期日的，应当在该金融资产的剩余期限内，采纳实际利率法摊销，计入当期损益。

该金融资产的摊余成本与到期日金额之间的差额，也应当在该金融资产的剩余期限内，采纳实际利率法摊销，计入当期损益。

该金融资产在随后的会计期间发生减值的，原直截了当计入所有者权益的相关利得或缺失，应当转出计入当期损益。

（二）该金融资产没有固定到期日的，仍应保留在所有者权益中，

　　在该金融资产被处置时转出，计入当期损益。

该金融资产在随后的会计期间发生减值的，原直截了当计入所有者权益的相关利得或缺失，应当转出计入当期损益。

　　第三十八条 金融资产或金融负债公允价值变动形成的利得或缺失，除与套期保值有关外，应当按照下列规定处理：

（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债公允价值变动形成的利得或缺失，应当计入当期损益。

（二）可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或缺失，除减值缺失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直截了当计入所有者权益，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。

　　可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额，应当计入当期损益。

采纳实际利率法运算的可供出售金融资产的利息，应当计入当期损益；可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益。

　　与套期保值有关的金融资产或金融负债公允价值变动形成的利得或缺失的处理，适用《企业会计准则第24号——套期保值》。

　　第三十九条 以摊余成本计量的金融资产或金融负债，在终止确认、发生减值或摊销时产生的利得或缺失，应当计入当期损益。

然而，该金融资产或金融负债被指定为被套期项目的，相关的利得或缺失的处理，适用《企业会计准则第24号——套期保值》。

　　第六章 金融资产减值

　　第四十条 企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据说明该金融资产发生减值的，应当计提减值预备。

　　第四十一条 说明金融资产发生减值的客观证据，是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的估量以后现金流量有阻碍，且企业能够对该阻碍进行可靠计量的事项。

金融资产发生减值的客观证据，包括下列各项：

（一）发行方或债务人发生严峻财务困难；

（二）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；

　　（三）债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；

　　（四）债务人专门可能倒闭或进行其他财务重组；

　　（五）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场连续交易；

　　（六）无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否差不多减少，但依照公布的数据对其进行总体评判后发觉，该组金融资产自初始确认以来的估量以后现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；

　　（七）债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；

　　（八）权益工具投资的公允价值发生严峻或非临时性下跌；

　　（九）其他说明金融资产发生减值的客观证据。

　　第四十二条 以摊余成本计量的金融资产发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至估量以后现金流量（不包括尚未发生的以后信用缺失）现值，减记的金额确认为资产减值缺失，计入当期损益。

　　估量以后现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率折现确定，并考虑相关担保物的价值（取得和出售该担保物发生的费用应当予以扣除）。

原实际利率是初始确认该金融资产时运算确定的实际利率。

关于浮动利率贷款、应收款项或持有至到期投资，在运算以后现金流量现值时可采纳合同规定的现行实际利率作为折现率。

　　短期应收款项的估量以后现金流量与其现值相差专门小的，在确定相关减值缺失时，可不对其估量以后现金流量进行折现。

　　第四十三条 对单项金额重大的金融资产应当单独进行减值测试，如有客观证据说明其已发生减值，应当确认减值缺失，计入当期损益。

对单项金额不重大的金融资产，能够单独进行减值测试，或包括在具有类似信用风险特点的金融资产组合中进行减值测试。

　　单独测试未发生减值的金融资产（包括单项金额重大和不重大的金融资产），应当包括在具有类似信用风险特点的金融资产组合中再进行减值测试。

已单项确认减值缺失的金融资产，不应包括在具有类似信用风险特点的金融资产组合中进行减值测试。

　　第四十四条 对以摊余成本计量的金融资产确认减值缺失后，如有客观证据说明该金融资产价值已复原，且客观上与确认该缺失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的减值缺失应当予以转回，计入当期损益。

然而，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值预备情形下该金融资产在转回日的摊余成本。

　　第四十五条 在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生减值时，应当将该权益工具投资或衍生金融资产的账面价值，与按照类似金融资产当时市场收益率对以后现金流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值缺失，计入当期损益。

　　第四十六条 可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直截了当计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计缺失，应当予以转出，计入当期损益。

该转出的累计缺失，为可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊销金额、当前公允价值和原已计入损益的减值缺失后的余额。

　　第四十七条 关于已确认减值缺失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值缺失确认后发生的事项有关的，原确认的减值缺失应当予以转回，计入当期损益。

　　第四十八条 可供出售权益工具投资发生的减值缺失，不得通过损益转回。

然而