《税收筹划》辅导三.docx

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《税收筹划》辅导三

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第5章营业税的税收筹划

税人的税收筹划

●纳税人的法律界定

●纳税人的税收筹划

–纳税人之间合并

–合并以后，由于变成了一个营业税纳税主体，各方相互提供服务的行为属于企业内部行为，而这种内部行为是不缴纳营业税的

–利用兼营销售与混合销售

征税范围的税收筹划

●征税范围的法律界定

●征税范围的税收筹划

–建筑业的税收筹划

–纳税人可以通过筹划，使其经营项目排除在营业税的征税范围之中，从而获得节税收益。

–选择合理的合作建房方式

●选择合理的材料供应方式

–《营业税暂行条例》规定，从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论怎样结算，营业额均包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款。

因此，纳税人可以通过控制工程原料的预算开支，减少应计税营业额。

–《营业税暂行条例》规定，从事安装工程作业，凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的，营业额包括设备价款。

因此，建筑安装企业在从事安装工程作业时，应尽量不将设备价值作为安装工程产值，可由建设单位提供机器设备，建筑安装企业只负责安装，取得的只是安装费收入，使得营业额中不包括所安装设备价款，从而达到节税的目的。

●不动产销售的税收筹划

–在不动产销售业务中，每一个流转环节都要缴纳营业税，并以销售额为计税依据。

因此，应尽量减少流转环节，以取得节税利益。

计税依据的税收筹划

●计税依据的法律界定

●计税依据的税收筹划

–加大税前扣除项目

–分解营业额

税率的税收筹划

●税率的法律界定

●税率的税收筹划

–工程承包适用税率

–对工程承包与建设单位是否签订承包合同，将营业税划分成两个不同的税目。

建筑业适用的税率是3%，服务业适用的税率是5%。

●兼营不同税率的应税项目

–纳税人兼营不同税率的应税项目，应分别核算各自的营业额。

避免从高适用税率的情况。

如餐厅既经营饮食业又经营娱乐业，而娱乐业适用的税率高达20%，对未分别核算的营业额外负担，就应按娱乐业适用的税率征税。

第6章企业所得税的税收筹划

纳税人的税收筹划

–纳税人的法律界定

–纳税人的税收筹划

–纳税人的税收筹划主要是通过纳税人之间的合并、分立、集团公司内设立子公司或分公司的选择，以达到规避高税率、享受税收优惠的目的。

合并的筹划

●合并筹划的法律依据

–企业合并是指两个或两个以上的企业，通过签订合并协议，依法律程序，合并为一个企业的法律行为。

合并可以采取吸收合并和新设合并两种形式。

吸收合并是指两个或两个以上的企业合并时，其中一家企业吸收了其他企业而成为存续企业，被吸收的企业解散；新设合并，又称创立合并或联合，是指两个或两个以上的企业合并成为一个新企业，合并各方解散。

–合并筹划的法律依据

●纳税人的认定

–被吸收或兼并的企业和存续企业依照《中华人民共和国企业所得税暂行条例》及其实施细则规定，符合企业所得税纳税人条件的，分别以被吸收或兼并的企业和存续企业为纳税人；被吸收或兼并的企业已不符合企业所得税纳税人条件的，应以存续企业为纳税人，被吸收或兼并企业的未了税务事宜，应由存续企业承继

–企业以新设合并方式合并后，新设企业条例企业所得税纳税人条件的，以新设企业为纳税人，合并前企业的未了税务事宜，应由新设企业承继

●减免税优惠的处理

–企业无论采取何种方式合并、兼并，都不是新办企业，不应享受新办企业的税收优惠照顾。

–合并、兼并前各企业应享受的定期减免税优惠，且已享受期满的，合并或兼并后的企业不再享受优惠。

–合并、兼并前各企业应享受的定期减免税优惠，未享受期满的，且剩余期限一致的，经主管税务机关审核批准后，合并或兼并后的企业可继续享受优惠至期满；如果剩余期限不一致的，应分别计算相应的应纳税所得额，分别按税收法规规定继续享受优惠至期满。

合并、兼并后不符合减免税优惠的，照章纳税。

●资产转让损益、资产计价、亏损弥补的税务处理

–企业合并，通常情况下，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税；被合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补；合并企业接受被合并企业的有关资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。

–合并企业和被合并企业为实现合并而向股东回购本公司股份，回购价格与发行价格之间的差额，应作为股票转让所得或损失。

–合并企业支付被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产（简称非股权支付额），不高于所支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20%的，经税务机关审核确认，当事人各方可选择按下列规定进行所得税税收处理：

–被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税；被合并企业合并以前的全部企业所得税事项由合并企业承担，以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补；合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。

–被合并企业的股东以其持有的原被合并企业的股权交换合并企业企业的股权，不视为出售旧股、购买新股处理。

被合并企业的股东换得新股的成本，须以其所持旧股的成本为基础确定。

但未交换新股的被合并企业的股东取得的全部非股权支付额，应视为其持有的旧股的转让收入，按规定计算确认财产转让所得或损失，依法缴纳所得税。

–此外，如被合并企业的资产与负债基本相等，即净资产几乎为零，合并企业以承担被合并企业全部债务的方式实现吸收合并，不视为被合并企业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产的转让所得。

●企业合并的税收筹划

资产转让损益的确认与否对所得税向的影响。

–在企业合并中，被合并企业是否确认财产转让收益取决于产权交换的支付方式。

在合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，非股权支付额不高于所支付的股权票面价值（或股本账面价值）20%的，被合并企业可以不确认全部资产的转让所得或损失，只有待股权转让后才计算损益，作业资本利得所得税。

如果合并企业支付给被合并企业或其股东的非股权支付额高于所支付的股权票面价值（或股本账面价值）20%的，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳财产转让所得税。

因此在企业合并过程中，应合理控制非股权支付的比例。

●计价的税务处理对所得税税负的影响。

–在非股权支付额不高于所支付股权票面价值20%的情况下，合并企业接受被合并企业的全部资产的计税成本，可按被合并企业原账面净值为基础确定；而如果非股权支付额高于所支付股权票面价值20%的，合并企业接受被合并企业的资产，可以按经评估确认的价值确定计税成本。

–由于两种不同情况下，合并企业接受的被合并企业的资产计入成本费用的价值基础不同，必然导致税前扣除的金额不同，从而使合并后合并企业的所得税税向不同。

●亏损弥补的处理对所得税税负的影响。

–在非股权支付额不高于所支付的股权票面价值20%的情况下，被合并企业以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限的，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补；而如果非股权支付额高于所支付的股权票面价值20%的，被合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。

–由于两种不同情况下，被合并企业以前年度亏损的处理方式不同，必然会影响到合并后企业的所得税税负。

●企业合并应注意问题

–首先，合并不等于新办。

我国税法对新办企业规定有很多税收优惠政策，有的企业试图通过对企业进行合并达到享受这些优惠的目的，这是不允许的。

因为我国税法规定，合并前各企业应享受的定期减免税优惠已享受期满的，合并后的企业不再重新享受，如果企业希望享受这些优惠，可以由各企业进行投资组建新企业。

–其次，以前享受优惠的企业应注意合并后是否还符合条件。

如，民政福利企业享受优惠的条件为安排“四残”人员的比例，如果合并后不同志符合该比例，企业应该进行适当的人员调整，使得企业仍然符合条件。

–再次，合并不应仅从税收上考虑，而应该结合企业合并的主要动因。

企业合并的原因可能很多，如实现共同管理、合理利用资源、获得规模效益等，节省税款只是其中很小一部分。

在一般情况下，企业不宜为了节省税款而进行企业合并。

–最后，合并企业应该全面分析合并的成本和收益。

这里的收益主要指合并后企业的评估价值，其中包括以后年度可能实现的收益和节省的成本。

这里的成本不仅指企业的合并完成成本、整合与营运成本、并购退出成本、并购机会成本等，而且还包括企业的合并风险成本，如营运风险等。

分立的筹划

●企业分立税收筹划的法律依据

–分立是指一个企业依照有关法律、法规的规定，分立为两个或两个以上企业的法律行为。

分立可以采取存续分立和新设分立两种形式。

存续分立亦称派生分立，是指原企业存续，而其一部分分出设立为一个或数个新的企业。

新设分立亦称解散分立，是指原企业解散，分立出的各方分部设立为新的企业。

●纳税人的认定

–分立后各企业符合所得税纳税人条件的，以各企业为纳税人。

分立前企业的未了税务事宜，由分立后的企业承继。

●减免税优惠的处理

–

（1）企业分立不能视为新办企业，不得享受新办企业的税收优惠照顾。

–

（2）分立前享受有关税收优惠尚未期满，分立后的企业符合减免条件的，可继续享受减免税至期满；分立后的企业不再符合减免税条件的，不得继续享受有关税收优惠。

–资产转让损益、资产计价、亏损弥补的税务处理

–

（1）通常情况下，被分立企业应视为按公允价值转让其被分离出去的部分或全部资产，计算被分产资产的财产转让所得，依法缴纳所得税；分立企业接受被分立企业的资产，在计税时或按经评估确认的价值确定成本。

如果是存续分立，被分产企业未超过法定约定期限的亏损额可由存续企业继续弥补。

如果是新设分立，被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额不得结转到分立企业弥补。

–

（2）分立企业支付给被分立企业或其股东的交换价款中，除分立企业的股权以外的非股权支付额，不高于地支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20%的，经税务机关审核确认，企业分立当事各方也可选择按下列规定进行分立业务的所得税处理：

–被分立企业可以不确认分离资产的转让所得或损失，不计算所得税；分立企业接受被分立企业的全部资产和负债的成本，须以被分立企业的账面净值为基础结转确定，不得按经评估确认的价值进行调整；被分立企业已分离资产相对应的纳税事项由接受资产的分立企业承继，被分立企业的未超过法定弥补期限的亏损额可按分离资产占全部资产的比例进行分配，由接受分离资产的分立企业承继。

●企业分立的税收筹划

–从是否确认资产转让损益来看，当被分立企业分离给分立企业的资产转让价格高于账面净值时，应选择分立企业支付给被分立企业的非股权支付额不高于支付股权票面价值（或股本账面价值）20%的支付方式，因为选择这种支付方式，可以不确认分离资产的转让所得，不缴纳资产转让所得税，从而降低被分立企业的所得税税负；当被分立企业分离给分立企业的资产转让价格低于账面净值时，则应选择分立企业支付给被分立企业的非股权支付额高于支付的股权票面价值20%的支付方式，因为选择这种支付方式，可以确认分离资产的转让损失，并入被分立企业的利润总额，从而降低被分立企业的所得税税负。

●从资产计价的税收处理来看，当被分立企业分离给分离企业资产的评估价值低于账面净值时，应选择非股权支付额不高于支付股权票面价值20%的支付方式，因为选择这种支付方式，分立企业可按所接受资产的原账面净值确定结转计税成本，从而降低分立企业的所得税税负；当被分立企业分离给分立企业资产的评估价值高于账面净值时，要选择哪一种支付方式，则必须考虑其他方面的因素，因为不管采用哪种支付方式，分立企业都可按其所接受的资产的评估价值确定结转结转计税成本。

●从亏损弥补的处理来看，如果被分立企业尚有未超过法定弥补期限的亏损额时，应选择非股权支付额不高于支付股权票面价值20%的支付方式。

因为选择这种支付方式，被分立企业的未弥补亏损额可由接受分离资产的分立企业承继，从而降低分立企业的所得税税负。

是否选择非股权支付额高于支付的股权票面价值20%的支付方式，还必须看企业采用的是存继分立还是新设分立。

●企业分立应注意的问题

–首先，分立并不等于新办。

与企业合并不等于新办一样，分立也不等于新办。

–其次，分立会增加某些方面的税收。

（1）营业税。

当被分立企业相互之间提供劳务时，分立后应缴纳营业税。

而分立前由于是企业内部之间相互提供而不用缴纳营业税；

（2）增值税。

被分立企业相互之间的商品功劳务转移在分立前不用缴纳增值税，分立后由于独立核算应缴纳相应的增值税；（3）所得税。

由于分立后，被分立企业之间的亏损与盈利再也不能汇总纳税，盈亏相抵效应的消失可能会增加部分所得税。

计税依据的税收筹划

–应纳税所得额=收入总额－准予扣除项目金额

●收入的筹划

●扣除项目的税收筹划

扣除项目的税收筹划

●固定资产

–利用折旧方法进行税收筹划

–在企业减免税优惠期内，加速折旧会使企业总体税负提高，增加了所得税的支出，使经营者可以自主支配的资金减少，一部分资金以税款的形式流出企业；但加速折旧同时也向经营者提供了一项秘密资金，即已经提足折旧的固定资产仍然在为企业服务，却“没有”占用企业的资金。

这项秘密资金的存在为企业未来的经营亏损提供了避难所。

因此，即使在免税、减税期间，许多企业的经营者也乐于采用加速折旧方法，为的是有一个较为宽松的财务环境。

–在亏损企业，选择折旧方法应同企业的亏损弥补情况相结合。

选择的折旧方法，必须能使不能得到或不能完全得到税前弥补的亏损年度的折旧额降低，保证折旧费用的抵税效应得到最大限度的发挥。

●成本费用核算

–选择合理的存货计价方法

–税法规定，纳税人的商品、材料、产成品、半成品等存货的计价应当以实际成本为准。

纳税人各项存货的发生和领用，其实际成本的计算可以在先进先出法、后进先出法、加权平均法、移动平均法等方法中任选一种。

一经选用，不得随意改变，确实需要改变计价方法的，应当在下一纳税年度开始前报主管税务机关备案。

–从税收筹划的角度来看，由于原材料存货的价格一般总是上升的，因此，以上四种成本计价方法中，纳税人采用后进先出法比较好。

但是，《企业所得税税前扣除办法》对后进先出法进行了限制，要求企业在使用后进先出法时，计价方法必须与实物流转一致。

不过，该办法虽然限制了后进先出法，却没有限制其他计价方法。

总之，存货计价方法的选择应有利于本期多结转成本，能使成本上升，从而冲减利润，减少计税依据，减轻所得税税负。

–计价方法选择的筹划应立足于使成本费用的抵税效应得到最充分或最快的发挥。

在不同企业内，应选择不同的计价方法，才能使企业的所得税税负降低。

–第一，在盈利企业，由于存货成本能从所得中税前扣除，即存货成本的抵税效应能够完全发挥。

因此，在选择计价方法时，应着眼于使成本费用的抵税效应尽可能早地发挥作用。

即选择前期成本较大的计价方法。

如在通货膨胀时期，可选择后进先出法；在通货紧缩时期，可选择先进先出法。

–第二，在享受所得税优惠政策的企业，由于减免税期内成本费用的抵税效应会全部或部分地被减免优惠所抵消，应选择减免税期成本少、非减免税期成本多的计价方法。

–第三，在亏损企业，选择计价方法应同企业的亏损弥补情况相结合。

选择的计价方法，必须能使不能得到或不能完全得到税前弥补的亏损年度的成本费用降低，保证成本费用的抵税效应得到最大限度的发挥。

●选择合理的费用分摊方法

–不同的费用分摊方式会扩大或缩小企业成本，从而影响企业利润水平，因此企业可以选择有利的方法来进行费用的分摊。

现行的税收法规和财务会计法规也对成本费用的分摊期限、分期方法作了明确的确定，具体分为以下几种类型：

●融资性租赁

●经营性租赁

–筹划方法：

–当出租方和承租人属于关联企业时，若一方盈利，一方亏损，则亏损方可以利用租赁形式把某些设备租赁给盈利方，减少盈利方利润；若双方适用的税率有差别时，利用租赁使利润流向税率较低的一方。

选择合理的筹资方式

–筹资作为一个相对独立的行为，它对企业经营理财业绩的影响，主要是通过资本结构的变动而引发效应的，因而分析筹资的税收筹划时，应着重考虑两个方面：

一是资本结构的变动究竟是如何对企业业绩和税负产生影响的；二是企业应当如何组织资本结构的配置，才能有效降低税负的同时实现投资所有者税后收益最大化的目标。

资本结构的构成与变动主要取决于负债与资本金的比例，也就是负债比率，而负债比率是否合理是判定资本结构是否优化的关键。

负债比率越高，意味着企业的税前扣除额越大，节税效果相应也就越明显，但同时企业的经营风险也就越大。

因此，企业在利用筹资方式进行纳税筹划时，不能仅从税收上考虑，要注意企业收益提高所带来的风险，要充分考虑企业自身的特点以及风险随能力。

选择合理的坏账核销方式

●备抵法

●直接转销法

选择合理的外币折算方式

●统账制：

业务发生时即将外币折算为记账本位币入账-----大多数企业采用

–可以选取外币业务发生当日的市场汇率作为记账汇率

–可以选取当月1日的市场汇率，在月份（或季度、年度）终了，要将各外币账户期末余额按期末的市场汇率折算为记账本位币金额，将与期相对应的记账本位币账户期末余额之间的差额确认为汇兑损益。

–在外币持续上升时，卖出外币，选取当日汇率；买入外币，选取当期期初汇率

–在外币汇率持续下降，卖出外币，选取当期期初汇率为记账汇率；买入外币，选取当日汇率

●分账制：

日常核算时分币种以外币原币记账，而在编制资产负债表日才将其折算为记账本位币报表

利用企业所得税税收优惠政策进行税收筹划

●企业所得税税收优惠的有关规定

–投资抵免

–研发费用

–高新技术企业

–第三产业

–福利企业

●合理利用税收优惠政策

●利用优惠年度

●让企业的优惠年度分布于企业利润最大年度

●选择投资地区

●选择投资项目

●选择投资方式

●境外所得已纳税额的扣除

–分国不分项

–定率抵扣