无形资产的含义及确认.docx
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无形资产的含义及确认
第四章 无形资产
考情分析
本章的内容在历年考试中，要紧出现在单项选择题、多项选择题以及推断题这些客观题题型中，计算分析题中也有出现。
一般来讲，每年试卷中本章内容所占的分值不太大。
最近三年本章考试题型、分值分布
年份
单项选择题
多项选择题
推断题
计算分析题
综合题
合计
2007年
－
－
1分
－
－
1分
2006年
1分
2分
－
－
－
3分
2005年
－
－
1分
－
－
1分
本章要紧考点
1.无形资产的含义及其确认
2.研究与开发支出的确认
3.无形资产的初始计量
4.无形资产的摊销原则及会计处理
5.无形资产处置及其会计处理
第一节 无形资产的确认和初始计量
一、无形资产的概念及确认条件
（一）无形资产的概念
无形资产，是指企业拥有或者操纵的没有实物形态的可辨认非货币性资产，要紧包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权等。
【提示】
1.商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于本章所指无形资产。
老准则将无形资产分为“可辨认”和“不可辨认”，将商誉包括进无形资产，但准则还规定，企业自创商誉因其成本不能可靠地计量，而不被确认为无形资产，这又将商誉排除在外，逻辑上存在矛盾。
我国的这一做法与国际会计准则和英国会计准则是一致的。
2.土地使用权通常作为无形资产核算，但属于投资性房地产或者作为固定资产核算的土地使用权，应当按投资性房地产或固定资产的核算原则进行会计处理。
【注】房地产开发企业，土地使用权可能进入“存货”项目。
（二）无形资产的确认条件
某个项目要确认为无形资产，应符合无形资产的定义，并同时满足下列条件。
1.与该无形资产有关的经济利益专门可能流入企业
2.该无形资产的成本能够可靠地计量
成本能够可靠地计量是确认资产的一项差不多条件，关于无形资产而言，那个条件相对更为重要。
例如，企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，因其成本无法可靠地计量，因此不作为无形资产确认。
二、研究与开发支出
（一）研究与开发时期的区分
关于企业自行进行的研究开发项目，应当区分研究时期与开发时期分不进行核算。
从研究活动的特点看,其研究是否能在以后形成成果,即通过开发后是否会形成无形资产均有专门大的不确定性,企业也无法证明其研究活动一定能够形成带来以后经济利益的无形资产,因此,研究时期的有关支出在发生时应当费用化计入当期损益。
由于开发时期相关于研究时期更进一步,且专门大程度上形成一项新产品或新技术的差不多条件差不多具备,现在假如企业能够证明满足无形资产的定义及相关确认条件,则所发生的开发支出可资本化,确认为无形资产的成本。
（二）开发时期相关支出资本化的条件
在开发时期，可将有关支出资本化计入无形资产的成本，但必须同时满足以下条件：
1.完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。
2.具有完成该无形资产并使用或出售的意图。
3.无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性。
4.有足够的技术、财务和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。
5.归属于该无形资产开发时期的支出能够可靠地计量。
【注意】无法区分研究时期和开发时期的支出，应当在发生时作为治理费用，全部计入当期损益。
（三）内部开发无形资产成本的计量
内部研发形成的无形资产的成本，由可直接归属于该资产的制造、生产并使该资产能够以治理层预定的方式运作的所有必要支出组成。
【注意】内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和，关于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前差不多费用化计入当期损益的支出不再进行调整。
（四）内部研究开发费用的会计处理
企业自行开发无形资产发生的研发支出，不管是否满足资本化条件，均应先在“研发支出”科目中归集。
期末，关于不符合资本化条件的研发支出，转入当期治理费用；符合资本化条件但尚未完成的开发费用，接着保留在“研发支出”科目中，待开发项目完成达到预定用途形成无形资产时，再将其发生的实际成本转入无形资产。
考虑：
“研发支出”科目期末有余额吗？
【注意】外购或以其他方式取得的、正在研发过程中应予资本化的项目，先计入“研发支出”科目，其后发生的成本比较上述原则进行处理。
【例1】2007年1月1日，甲公司的董事会批准研发某项新型技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，同时一旦研发成功将降低该公司的生产成本。
该公司在研究开发过程中发生材料费用6000000元、人工费用3000000元、使用其他无形资产的摊销费用500000元以及其他费用2000000元，总计11500000元，其中，符合资本化条件的支出为5000000元。
2007年12月31日，该项新型技术差不多达到预定用途。
本例中，甲公司经董事会批准研发某新型技术，并认为完成该项新型技术不管从技术上，依旧财务等方面都能够得到可靠的资源支持，同时一旦研发成功将降低公司的生产成本。
因此，符合条件的开发费用能够资本化。
其次，甲公司在开发该项新型技术时，累计发生了11500000元的研究与开发支出，其中符合资本化条件的开发支出为5000000元，其符合“归属于该无形资产开发时期的支出能够可靠地计量”的条件。
要求：
做出甲公司的账务处理
【答疑编号12040101】
甲公司的账务处理如下：
（1）发生研发支出
借：
研发支出——费用化支出 6500000
——资本化支出 5000000
贷：
原材料 6000000
应付职工薪酬 3000000
银行存款 2000000
累计摊销 500000
（2）2007年12月31日，该项新型技术差不多达到预定用途
借：
治理费用 6500000
无形资产 5000000
贷：
研发支出——费用化支出 6500000
——资本化支出 5000000
【提示】在新准则下，无形资产摊销不一定全部计入治理费用，能够计入相关资产的成本。
如某项无形资产是为了研发另一种无形资产领用的，则该无形资产的摊销应计入研发的无形资产的成本。
无形资产的摊销不再直接冲减无形资产的账面成本，而是通过累计摊销科目核算。
【例2】某公司正在研究和开发一项新工艺，2007年1至9月发生的各项研究、调查、试验等费用100万元，2007年10月至12月发生材料人工等各项支出60万元，在2007年9月末，该公司差不多能够证实该项新工艺必定开发成功，并满足无形资产确认标准。
2008年1～6月又发生材料费用、直接参与开发人员的工资、场地设备等租金和注册费等支出240万元。
2008年6月末该项新工艺完成，达到了预定用途。
要求做出相关的会计处理。
（答案以万元为单位）
【答疑编号12040102】
【答案】
该公司能够确定2007年10月1日是该项无形资产的确认标准满足日。
2007年10月1日往常发生研发支出时，编制会计分录如下：
借：
研发支出——费用化支出 100
贷：
应付职工薪酬等 100
期末，应将费用化的研发支出予以结转，作会计分录如下：
借：
治理费用 100
贷：
研发支出——费用化支出 100
2007年10月1日以后发生研发支出时，编制会计分录如下：
借：
研发支出——资本化支出 60
贷：
应付职工薪酬等 60
2007年1～6月又发生材料费用、直接参与开发人员的工资、场地设备等租金和注册费等支出240万元，编制会计分录如下：
借：
研发支出——资本化支出 240
贷：
应付职工薪酬等 240
2007年6月末该项新工艺完成，达到预定用途时，编制会计分录如下：
借：
无形资产 300
贷：
研发支出——资本化支出 300
三、无形资产的初始计量
无形资产应当按照成本进行初始计量。
关于不同来源取得的无形资产，其成本构成也不尽相同。
（一）外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。
其中，直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出，是指使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等。
【例4—2】2007年1月1日，甲公司支付价款3000000元从乙公司购入一项专利权；此外，另支付相关税费10000元，款项已通过银行转账支付。
假如使用了该项专利权，甲公司可能其生产能力将比原先提高20%，销售利润率将增长15%。
假设不涉及其他相关税费。
【答疑编号12040103】
甲公司的账务处理如下：
借：
无形资产——专利权 3010000
贷：
银行存款 3010000
（二）购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的初始成本以购买价款的现值为基础确定。
这是因为,企业发生这项业务实质上属于复合业务：
一项业务是购买无形资产；另一项业务实质上是向销售方借款。
因此,所支付的货款必须考虑货币的时刻价值,依照无形资产准则的规定,要采纳现值计价的模式,（无形资产的成本为购买价款的现值。
〕
【例3】某A上市公司20×6年1月8日从B公司购买一项商标权,由于A公司资金周转比较紧张,经与B公司协商采纳分期付款方式支付款项。
合同规定,该项商标权总计600万元,每年末付款200万元,三年付清。
假定银行同期贷款利率为10%。
为了简化核算,假定不考虑其他有关税费,做出相关账务处理：
【答疑编号12040104】
无形资产现值＝2000000×（1＋10%）－1＋2000000×（1＋10%）－2十2000000×（1十10%）－3＝4973800（元）
未确认融资费用＝6000000－4973800＝1026200（元）
第一年应确认的融资费用＝4973800×1O%＝497380（元）
第二年应确认的融资费用＝【4973800－（2000000－497380）】×10%＝347118（元）
第三年应确认的融资费用＝1026200－497380－347118＝181702（元）
A公司账务处理如下：
借：
无形资产——商标权 4937800
未确认融资费用 1026200
贷：
长期应付款 6000000
第一年底付款时：
借：
长期应付款 2000000
贷：
银行存款 2000000
借：
财务费用 497380
贷：
未确认融资费用 497380
第二年底付款时：
借：
长期应付款 2000000
贷：
银行存款 2000000
借：
财务费用 347118
贷：
未确认融资费用 347118
第三年底付款时：
借：
长期应付款 2000000
贷：
银行存款 2000000
借：
财务费用 181702
贷：
未确认融资费用 181702
（三）自行开发的无形资产，其成本包括自满自足无形资产确认条件后至达到预定用途前所发生的支出总额，然而关于往常期间差不多费用化的支出不再进行调整。
（四）投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。
（五）非货币性资产交换、债务重组和政府补助取得的无形资产的成本，应当分不按照本书“第八章 非货币性资产交换”、“第十一章 债务重组”、“第十三章 收入”的有关规定确定。
【注意】关于土地使用权的专门问题
1.企业取得的土地使用权，通常应当按照取得时所支付的价款及相关税费确认为无形资产。
土地使用权用于自行开发建筑厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算。
修订这一规定的要紧考虑是房产税问题，《企业会计制度》的规定人为提高了从价计征方式下的计税基础，加重企业负担。
经与税政司和国税总局沟通，确定了这一处理方法。
然而，假如房地产开发企业取得的土地使用权用于建筑对外出售的房屋建筑物的，其相关的土地使用权的价值应当计入所建筑的房屋建筑物成本。
2.企业外购房屋建筑物所支付的价款中包括土地使用权以及建筑物的价值的，则应当对实际支付的价款按照合理的方法（例如，公允价值相对比例）在土地使用权和地上建筑物之间进行分配；假如确实无法在土地使用权和地上建筑物之间进行合理分配的，应当全部作为固定资产，按照固定资产确认和计量的原则进行处理。
3.企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权而用于赚取租金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。
【例题4】20×6年1月1日，A股份有限公司购入一块土地的使用权，以银行存款转账支付90000000元，并在该土地上自行建筑厂房等工程，发生材料支出100000000元，工资费用50000000元，其他相关费用100000000元等。
该工程差不多完工并达到预定可使用状态。
假定土地使用权的使用年限为50年，该厂房的使用年限为25年，两者都没有净残值，都采纳直线法进行摊销和计提折旧。
为简化核算，不考虑其他相关税费。
要求：
做出A公司相关的账务处理。
【答疑编号12040105】
【答案】
本例中，A公司购入的土地使用权使用年限为50年，表明它属于使用寿命有限的无形资产，因此，应将该土地使用权和地上建筑物分不作为无形资产和固定资产进行核算，并分不摊销和计提折旧。
A公司的账务处理如下：
（1）支付转让价款
借：
无形资产——土地使用权 90000000
贷：
银行存款 90000000
（2）在土地上自行建筑厂房
借：
在建工程 250000000
贷：
工程物资 100000000
应付职工薪酬 50000000
银行存款 100000000
（3）厂房达到预定可使用状态
借：
固定资产 250000000
贷：
在建工程 250000000
（4）每年分期摊销土地使用权和对厂房计提折旧
借：
治理费用 90000000÷50＝1800000
制造费用 250000000÷25＝10000000
贷：
累计摊销 1800000
累计折旧 10000000
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