正解增值税账务处理新规10个亮点与22个争议点全归纳Word格式文档下载.docx

正解增值税账务处理新规10个亮点与22个争议点全归纳Word格式文档下载.docx

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　　举例：

　　假设营改增前收入为1000万元，营业税税率3%，计入收入且计提营业税。

但根据增值税纳税义务发生时间判定原则，该业务应缴纳增值税。

　　根据22号文件规定的账务处理方式，分录如下：

　　营改增前计提营业税：

　　借：

营业税及附加　　30

　　　贷：

应交税费——应交营业税　　30

　　应缴纳增值税，营改增后账务调整：

主营业务收入　　30

　　（注，为何只冲销应交营业税，而不冲销营业税金及附加？

）

　　计算增值税额=30÷

3%÷

（1+3%）×

3%=29.13

　　计提增值税：

主营业务收入　　29.13

应交税费——简易计税2　　9.13

　　（注：

此处分录个人认为是正确的）

　　根据22号文件规定进行了账务处理，其结果如下：

　　“应交税费——应交营业税”余额为0；

　　“营业税金及附加”发生额仍然为30万元；

　　“主营业务收入”发生额为1000+30-29.13=1000.87万元。

　　假设只有这一笔业务，在报表上，“营业税金及附加”发生30万元，应交税费——应交营业税余额为0，收入发生额却虚增了30万元，这种报表明细不准确。

　　根据还原法，正确的结果应为：

　　营业税及附加的发生额为0；

　　应交税费——应交营业税余额为0；

　　增值税额为29.17；

　　收入为1000-29.17=970.83万元。

　　正确的账务处理应为：

　　红字冲销误提的营业税：

营业税金及附加　　-30

应交税费——应交营业税　　-30

　　营改增后计提增值税：

应交税费——简易计税　　29.13

　　如此账务处理的结果与正确结果一致。

　　争议2.采购等业务进项税额不得抵扣账务处理争议——遗漏了重要步骤，专栏误为科目

　　采购等业务进项税额不得抵扣的账务处理。

一般纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产，用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或个人消费等，其进项税额按照现行增值税制度规定不得从销项税额中抵扣的，取得增值税专用发票时，应借记相关成本费用或资产科目，借记“应交税费——待认证进项税额”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目，经税务机关认证后，应借记相关成本费用或资产科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。

　　有以下几个问题：

（1）.遗漏了计入“应交税费——应交增值税（进项税额）”的重要步骤

　　未计入“应交税费——应交增值税（进项税额）”，而直接计入“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”，导致账务处理结果与增值税申报表不符，账务上显示的应纳增值税额大于增值税申报表上的增值税应纳税额，或者账务上显示的“应交税费——应交增值税”科目借方余额小于增值税申报表上的期末留抵税额。

而且“应交税费——待认证进项税额”科目永远无法转平。

　　这显然遗漏了计入“应交税费——应交增值税（进项税额）”这一重要步骤，即应补记分录如下：

　　经税务机关认证后：

应交税费——应交增值税（进项税额）

应交税费——待认证进项税额

（2）.应交税费——应交增值税（进项税额转出）“科目的表述不准确，应交税费——应交增值税（进项税额转出）”不是科目，而是专栏。

　　争议3.实行“免、抵、退”办法的一般纳税人出口货物账务处理争议——收取退税款不通过“应收出口退税款”科目不准确，不得免征和抵扣税额定义描述不准确

　　实行“免、抵、退”办法的一般纳税人出口货物，在货物出口销售后结转产品销售成本时，按规定计算的退税额低于购进时取得的增值税专用发票上的增值税额的差额，借记“主营业务成本”科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目；

按规定计算的当期出口货物的进项税抵减内销产品的应纳税额，借记“应交税费——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）”科目，贷记“应交税费——应交增值税（出口退税）”科目。

在规定期限内，内销产品的应纳税额不足以抵减出口货物的进项税额，不足部分按有关税法规定给予退税的，应在实际收到退税款时，借记“银行存款”科目，贷记“应交税费——应交增值税（出口退税）”科目。

　　个人认为，此段描述中有两个地方不准确：

（1）.不得免征和抵扣税额账务处理中的描述不准确

　　文件对于不得免征和抵扣税额账务处理的描述为：

　　“按规定计算的退税额低于购进时取得的增值税专用发票上的增值税额的差额，借记”主营业务成本“科目，贷记”应交税费——应交增值税（进项税额转出）“科目”，该描述不准确。

实行“免、抵、退”办法的一般纳税人出口货物，当期不得免征和抵扣税额（即进项税转出额）＝当期出口货物离岸价×

外汇人民币折合率×

（出口货物适用税率－出口货物退税率）-当期不得免征和抵扣税额抵减额。

　　从公式中可以看出，不得免征和抵扣税额的计算方式与退税额以及取得的专票上的增值税额无任何关系，该段描述仍然停留在外贸企业退税的思路上。

　　一般来讲，免抵退税业务中的进项税额转出，根据经税务机关审核的《免抵退税申报汇总表》中的“免抵退不得免征和抵扣税额”的当期数列示金额进行账务处理即可。

（2）.收取退税款的分录不准确

　　文件的描述为：

借记“银行存款”科目，贷记“应交税费——应交增值税（出口退税）”科目，但实际上，无论何时收到退税款，均应通过“应收出口退税款”科目核算，通过该科目记录企业应收和已收以及未收的退税款信息，这是账务核算的基本功能。

同时，如果在收到退税款时再进行该账务处理，则在收到退税款前无法进行当期免抵退税额的账务处理，即无法计入“应交税费——应交增值税（出口退税）”专栏。

　　准确的分录应为：

　　根据《免抵退税申报汇总表》中相关数据：

应收出口退税款　　100

应交税费——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税）　　50

应交税费——应交增值税（出口退税）　　150

　　收到退税款时：

银行存款　　100

　　同时，收到的退税款，并不一定与“应交税费——应交增值税（出口退税）”专栏的金额相等，如上述分录，收到退税款为100，而出口退税专栏为150，该错误的根源在于，误以为“应交税费——应交增值税（出口退税）”专栏核算的是应收的退税款，我们从文件对于该专栏的定义中也可看出其错误根源。

　　争议4.“出口退税”专栏定义争议——内容不够准确、完整

　　“出口退税”专栏，记录一般纳税人出口货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产按规定退回的增值税额。

　　该条款中对于“出口退税”专栏定义不准确，该专栏与应退税额并不完全是一个概念。

比如，实行“免抵退税”的生产企业当期实现了免抵退税额，应将其金额计入该专栏，但是当期不一定会实现应退增值税，或者应退增值税额与免抵退税额不相等。

　　生产企业免抵退税出口退税核算：

　　此时，“出口退税”专栏并不是“按规定退回的增值税额”，应退回的增值税额是100万元，而不是150万元。

在免抵退税退税政策下，“出口退税”专栏的金额，一般情况下等于税务机关审核的《免抵退税申报汇总表》中的“免抵退税额”的当期数。

　　外贸企业的退税中，这样定义尚可，但是对于适用“免抵退税”方式退税的情况，此种说法不准确。

　　因此，其定义建议可修改为，按规定计算的当期免抵退税额或按规定直接计算的应收出口退税额。

　　争议5.“出口抵减内销产品应纳税”定义争议——定义不够准确

　　“出口抵减内销产品应纳税额”专栏，记录实行“免、抵、退”办法的一般纳税人按规定计算的出口货物的进项税抵减内销产品的应纳税额。

　　“出口抵减内销产品应纳税额”专栏，很容易让人望文生义，认为是抵减内销产品的应纳税额，但实际上并非如此。

某生产企业，自营出口，当月实现外销收入FOB价RMB1000万元，退税率13%，征收率17%.取得进项税额100万元，当期免抵退不得免征和抵扣税额（即进项税转出额）为1000×

（17%-13%）=40（万元），因此期末留抵税额为100-40=60（万元）。

当期免抵退税额=1000×

13%=130（万元），当期应退税额为60万元，当期免抵税额为130-60=70（万元），此处的免抵税额在账务上即为“出口抵减内销产品应纳税额”，但是并未抵减内销产品的应纳税额，因为本例中根本就没有内销收入。

建议改为，按免抵退税规定计算的当期应免抵税额，或者经税务机关审核的《免抵退税申报汇总表》中的“当期免抵税额”的当期数。

争议6.“减免税款”的定义及账务核算争议——表述不够严谨，科目名称错误，专栏误为科目

（1）.“减免税款”专栏，记录一般纳税人按现行增值税制度规定准予减免的增值税额；

（2）.减免增值税的账务处理。

对于当期直接减免的增值税，借记“应交税金——应交增值税（减免税款）”科目，贷记损益类相关科目。

　　个人认为有这么几个问题探讨：

（1）.“减免税款”定义不够严谨

　　如果一般纳税人选择简易计税方式，发生减免税额的情况，则不应使用“应交税费——应交增值税（减免税款）”，应使用“应交税费——简易计税”科目。

因此，该专栏实际上是核算一般纳税人适用一般计税方式时发生减免税额的情况。

　　所以，建议其定义改为，“减免税款专栏，记录一般纳税人按现行增值税制度规定适用一般计税方式时准予减免的增值税额”。

（2）.账务处理内容不完整，未包括简易计税和小规模纳税人情况

　　账务处理中并未提及一般纳税人选择简易计税方式以及小规模纳税人发生减免税款的情况应如何账务处理，表述不完整。

注意，文件中所述的是“减免增值税的账务处理”，并未特指是一般纳税人一般计税方式下的减免税款的情况。

　　（3）.借记“应交税金——应交增值税（减免税款）”科目，这句话出现了两个错误，一是“应交税金”不正确，应是“应交税费”；

另一个，“减免税款”是专栏，不是科目。

　　（4）.既然减免的是应纳增值税款，为什么不将其设置在“应交税费”科目下，而是将其设置在“应交税费——应交增值税”的专栏中。

　　如果一般纳税人当期未实现一般计税方式下的增值税应纳税额，但是发生了可以减免的增值税额，则此时不能计入该科目，否则可能会导致“应交税费——应交增值税”科目的借方余额与增值税申报表中的留抵税额不符。

所以，财务人员只能在帐外记着有这么个事，在实现增值税额的当期，在实现增值税额范围内计入该科目。

当然该问题并不是22号文件产生的，以前既有这样的问题，这只是个人的想法。

　　所以个人建议，减免税款是否可在“应交税费”下设置明细科目，而不是在“应交税费——应交增值税”下设置专栏。

这只是个人想法，供参考。

　　争议7.“税金及附加”科目定义争议——名称有误解，包括内容待商榷

　　全面试行营业税改征增值税后，“营业税金及附加”科目名称调整为“税金及附加”科目，该科目核算企业经营活动发生的消费税、城市维护建设税、资源税、教育费附加及房产税、土地使用税、车船使用税、印花税等相关税费；

利润表中的“营业税金及附加”项目调整为“税金及附加”项目。

（1）.很多人都望文生义，以为“营业税金及附加”科目中的“营业税金”指的是营业税，其实这种理解不准确。

根据企业会计准则指南对于会计科目的解释，“营业税金及附加”科目核算企业经营活动发生的营业税、消费税、城市维护建设税、资源税和教育费附加等相关税费。

所以，此处的“营业税金”指的是经营活动发生的各种价内税费，而不是特指营业税，比如消费税也包括在该科目的核算内容中。

　　因此，个人认为，不能因为营改增取消了营业税，而将其科目名称从“营业税金及附加”改为了“税金及附加”，但是现在已经改变了名称，问题也不大，此处只是阐述该误解。

（2）.根据该条款规定，利润表中的“营业税金及附加”项目调整为“税金及附加”项目，而利润表中“税金及附加”项目的本年累计数应包括营业税，所以文件将营业税从“税金及附加”的范围内剔除，个人认为不是非常合理。

　　比如，在2016年5月1日前发生的营业税业务，应缴纳营业税，已经计入了“营业税金及附加”科目，22号文件将该科目改为“税金及附加”，但利润表中“税金及附加”项目的本年累计数，仍然需要包括营改增前实现的营业税的金额。

　　再如，在2016年5月1日前发生的营业税业务，但当时因为对政策的误解未计入营业税，在2016年年底进行账务调整，补提的营业税也应计入“税金及附加”科目。

　　因此，建议将该科目包括内容中增加营业税项目。

　　争议8.“预交增值税”明细科目定义争议——内容不够严谨

　　“预交增值税”明细科目，核算一般纳税人转让不动产、提供不动产经营租赁服务、提供建筑服务、采用预收款方式销售自行开发的房地产项目等，以及其他按现行增值税制度规定应预缴的增值税额。

　　一般纳税人只有在适用一般计税方式时发生的预缴行为，方可使用“应交税费——预交增值税”科目，而一般纳税人选择简易计税方式时，发生预缴增值税行为的，应使用“应交税费——简易计税”科目，

　　因此建议对预交增值税的定义改为，“核算一般纳税人适用一般计税方式时转让不动产、提供不动产经营租赁服务、提供建筑服务、采用预收款方式销售自行开发的房地产项目等，以及其他按现行增值税制度规定应预缴的增值税额”。

　　争议9.“待抵扣进项税额”定义争议——内容不完整

　　“待抵扣进项税额”明细科目，核算一般纳税人已取得增值税扣税凭证并经税务机关认证，按照现行增值税制度规定准予以后期间从销项税额中抵扣的进项税额。

包括：

一般纳税人自2016年5月1日后取得并按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，按现行增值税制度规定准予以后期间从销项税额中抵扣的进项税额；

实行纳税辅导期管理的一般纳税人取得的尚未交叉稽核比对的增值税扣税凭证上注明或计算的进项税额。

　　根据以上定义，“待抵扣进项税额”只包括取得不动产或者不动产在建工程分2年抵扣，以及辅导期的情形，而且没有托底条款，没有“等”字样。

　　根据《国家税务总局关于发布<

不动产进项税额分期抵扣暂行办法<

的公告》（国家税务总局公告2016年第15号）规定，取得的不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股以及抵债等各种形式取得的不动产。

　　发生的在建工程的情况不属于“取得”的情况，未包括在该定义范围内，但实际上发生的在建工程符合条件，也应分2年抵扣进项税。

另，还有不动产改变用途可以抵扣等情况，也需分2年抵扣，但定义中也未包括。

　　至少缺少以下内容：

　　根据国家税务总局2016年15号公告的规定，纳税人2016年5月1日后购进货物和设计服务、建筑服务，用于新建不动产，或者用于改建、扩建、修缮、装饰不动产并增加不动产原值超过50%的，其进项税额依照本办法有关规定分2年从销项税额中抵扣。

　　购进时已全额抵扣进项税额的货物和服务，转用于不动产在建工程的，其已抵扣进项税额的40%部分，应于转用的当期从进项税额中扣减，计入待抵扣进项税额，并于转用的当月起第13个月从销项税额中抵扣。

　　按照规定不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目的……，按照本条规定计算的可抵扣进项税额，60%的部分于改变用途的次月从销项税额中抵扣，40%的部分为待抵扣进项税额，于改变用途的次月起第13个月从销项税额中抵扣。

　　上述情况均应通过待抵扣进项税额核算，但其内容未包括在该科目的定义中。

　　但是在后面的账务核算中，却有“购进时已全额抵扣进项税额的货物和服务，转用于不动产在建工程的”情况，使用了该科目，说明在定义时不够严谨。

　　另，扣缴境外纳税人增值税时的缴款凭证，可以不需认证或稽核即可抵扣，在未发生扣缴义务但进行账务处理时，是计入待认证还是待抵扣？

计入待认证不合适，因为不需要认证或稽核；

计入待抵扣也不合适，因为“待抵扣进项税额”科目的定义中不包括此种情况。

这就给纳税人实务操作带来了不必要的麻烦。

　　争议10.“待转销项税额”名称争议——名称待商榷

　　“待转销项税额”明细科目，核算一般纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产，已确认相关收入（或利得）但尚未发生增值税纳税义务而需于以后期间确认为销项税额的增值税额。

　　在准则确认收入（或利得）早于增值税纳税义务发生时间的情况下，使用该科目进行过渡，在达到增值税纳税义务发生时间时，增值税一般纳税人将该科目转入到“应交税费——应交增值税（销项税额）”或者“应交税费——简易计税”中，但简易计税方式的增值税额不能称之为“销项税额”，所以此处的名称改为“待转增值税额”是否更为合理。

　　争议11.采购存货暂估定义争议——未付款的说法不严谨，专栏误为科目

　　货物等已验收入库但尚未取得增值税扣税凭证的账务处理。

一般纳税人购进的货物等已到达并验收入库，但尚未收到增值税扣税凭证并未付款的，应在月末按货物清单或相关合同协议上的价格暂估入账，不需要将增值税的进项税额暂估入账。

下月初，用红字冲销原暂估入账金额，待取得相关增值税扣税凭证并经认证后，按应计入相关成本费用或资产的金额，借记“原材料”、“库存商品”、“固定资产”、“无形资产”等科目，按可抵扣的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按应付金额，贷记“应付账款”等科目。

　　有两个问题：

（1）.该条款将采购暂估的条件之一描述为“尚未收到增值税扣税凭证并未付款的”，如果采购货物已经验收入库，但已经预付了部分或者全部款项，暂未取得发票的，应如何处理？

笔者就经常碰到这样的事，只能一边暂估，一边预付，还有别的好方法吗？

　　因此，此处的对于采购暂估中的“并未付款”的定义不是非常准确。

（2）.借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，说法不严谨，应是专栏。

争议12.扣缴义务人的账务处理争议——表述不严谨，专栏误为科目

　　购买方作为扣缴义务人的账务处理。

按照现行增值税制度规定，境外单位或个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以购买方为增值税扣缴义务人。

境内一般纳税人购进服务、无形资产或不动产，按应计入相关成本费用或资产的金额，借记“生产成本”、“无形资产”、“固定资产”、“管理费用”等科目，按可抵扣的增值税额，借记“应交税费——进项税额”科目（小规模纳税人应借记相关成本费用或资产科目），按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”等科目，按应代扣代缴的增值税额，贷记“应交税费——代扣代交增值税”科目。

实际缴纳代扣代缴增值税时，按代扣代缴的增值税额，借记“应交税费——代扣代交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。

（1）.一般不直接计入“应交税费——应交增值税（进项税额）”

　　在实务中，扣缴增值税的账务处理与扣缴义务的时间可能不一致，所以一般在进行扣缴增值税账务处理时不直接计入“应交税费——应交增值税（进项税额）”，而是计入“应交税费——待抵扣进项税额”等科目。

销售费　　100

应交税费——待认证进项税　　6

应交税费——代扣代交增值税　　6

其他应付款——境外单位　　100

　　所以，此时不一定要计入进项税额。

同时我们可以感觉到，设置“待认证进项税”是比较别扭的，同时“待抵扣进项税”定义的不完整也对实务操作产生了麻烦，此种缴款书不需要认证稽核，因此不宜计入“待认证进项税”科目，但是根据文件规定也不能计入“待抵扣进项税”，“待抵扣进项税”科目定义的内容不包括此种情况。

（2）.“应交税费——进项税额”名称错误

　　似乎应该是“应交税费——应交增值税（进项税额）”，是笔误，还是创新？

　　争议13.增加“待认证进项税额”科目，与“待抵扣进项税额”同时使用的争议——账务处理更加复杂

　　“待认证进项税额”明细科目，核算一般纳税人由于未经税务机关认证而不得从当期销项税额中抵扣的进项税额。

一般纳税人已取得增值税扣税凭证、按照现行增值税制度规定准予从销项税额中抵扣，但尚未经税务机关认证的进项税额；

一般纳税人已申请稽核但尚未取得稽核相