作业成本法在昆明卷烟厂的应用文档格式.docx
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1.资源
资源一般是指企业在特定的一个营业周期内所消耗的所有成本费用。
它包含了企业所有价值载体，即资源指各项费用总体，包括生产所需的物料、能源、设备、资金和人工等等。
2.作业
作业是指企业中特定组织（成本中心、部门或产品线）重复执行的任务操作。
每一项作业，是针对加工或服务对象重复执行特定的或标准化的操作。
一项作业可能是一项非常具体的活动，如车工作业。
由若干个相互关联的具体作业组成的作业集合，被称为作业中心。
执行任何一项作业都需要消耗一定的资源。
任何一项产品的形成都要消耗一定的作业，作业是连接资源和产品的纽带，它在消耗资源的同时生产出产品。
3.成本对象
成本对象是指企业根据自身的需要，运用一定成本核算方法去核算成本的目标。
企业可以根据自己的需要设定不同的成本核算目标即成本对象，一个生产批次可以作为成本对象，一个品种也可以作为成本对象。
4.成本动因
对成本习性的分析，非常重要的一个因素是正确划分不同的成本动因。
成本动因是指作业成本或产品成本的驱动因素。
在作业成本法中，把成本动因划分为资源动因和作业动因：
（1）资源成本动因是引起作业成本增加的驱动因素，用来衡量一项作业的资源消耗量。
依据资源成本动因可以将资源成本分配给各有关作业。
（2）作业成本动因是衡量一个成本对象需要的作业量，是产品成本增加的驱动因素。
作业成本动因计量各成本对象耗用作业的情况，并被用来作为作业成本的分配基础。
（三）作业成本法的基本原理
作业成本法的基本原理之一：
作业消耗资源。
不同作业耗用不同的资源，资源耗用量的高低与作业密不可分，但是与最终产品没有直接关系，这种资源耗用量与作业之间的关系就是资源动因。
通过资源动因可以把资源分配到作业上。
作业成本法的基本原理之二：
产品消耗作业。
如果有产品的生产就会导致作业被消耗，那么作业被消耗的直接原因就是作业动因，而恰恰用这个直接原因将作业成本库中的费用分配到各种产品成本上，分配标准就是该产品所消耗各作业成本库中的作业数量。
作业动因计量了所有产品所消耗作业的次数，从而反映了产品消耗作业的必然关系。
如图1所示。
图1作业成本法核算框架图
作业成本法的主要特点，是相对于以产量为基础计算的传统成本计算方法而言的，有如下四点：
1.成本计算分为两个阶段
作业成本法的基本指导思想是：
“作业消耗资源，产品消耗作业”。
根据这指导思想，可把成本计算过程划分为两个阶段：
第一阶段：
将作业执行中耗费的资源分派（包括追溯和间接分配）到作业，计算作业的成本；
第二阶段：
根据第一阶段得到的作业成本分派到各有关成本对象。
如图2所示。
图2作业成本法分两阶段分配成本
2.成本分配强调因果关系
作业成本法认为，将成本分配到成本对象有三种不同形式:
追溯、动因分配和分摊。
成本追溯是指把成本直接分派给相关的成本对象。
一项成本能否追溯到产品，可以通过实地观察来判断。
使用追溯方式得到的产品成本是最准确的。
动因分配是指根据成本动因将成本分配到各成本对象的过程。
动因分配虽然不像追溯那样准确，但只要因果关系建立恰当，成本分配的结果同样可以达到较高的准确程度。
有些成本既不能追溯，也不能合理、方便地找到成本动因，只好使用产量作为分配基础，将其强制分摊给成本对象。
作业成本法采用不同层面的、众多的成本动因进行成本分配，要比采用单一分配基础更加合理，更能保证成本的准确性。
3.成本分配使用众多不同层面的成本动因
在传统的成本计算方法下，产量被认为是能够解释产品成本变动的唯一动因，并以此作为分配基础进行间接费用的分配。
而制造费用是一个由多种不同性质的间接费用组成的集合，这些性质不同的费用有些是随产量变动的，而多数则并不随产量变动，因此用单一的产量作为分配制造费用的基础显然是不合适的。
作业成本法的独到之处，在于它把资源的消耗首先追溯或分配到作业，然后使用不用层面和数量中作的作业动因将作业成本分配到产品。
采用不同层面的、众多的成本动因进行分配，要比采用单一分配基础更加合理，更能保证成本的准确性。
4.作业成本法的计算步骤
根据“产品消耗作业，作业消耗资源”的基本思想，作业成本法将成本计算得着眼点放在作业上，以作业作为核算对象如图3所示。
图3作业成本法计算原理图
作业成本计算原理图清楚的说明了作业成本的计算过程：
首先确认作业、主要作业、作业中心，按同质作业设置作业成本库；
以资源动因为基础将间接费用分配到作业成本库，它反映作业量与资源耗费间的因果关系。
其次，确认作业动因，将归集在各个成本库中的间接费用按各最终产品消耗的作业动因量的比例进行分配，计算出产品的各项作业成本，进而确定最终产品的成本。
作业成本计算按如下三个步骤进行：
第一步：
确认和计量各类资源耗费,将资源耗费价值归集到各资源库。
这一步骤只是价值归集过程,资源被耗费后,直接将耗费价值计入各作业既无必要也无可能。
因此,资源耗费价值总是在一个比作业大的范围内按资源种类归集的。
第二步：
确认作业,将特定范围内各资源库汇集价值分解分配到各作业成本库中。
作业确认后,一般不得轻易变动。
这样,在对资源库价值进行分配时，面临的已是确定的作业，该步骤成本计算就演化为如何将资源库价值结转到各作业成本库这一具体分配问题。
解决这一分配问题要贯彻作业成本计算的基本规则,作业量的多少决定着资源的耗用量,资源耗用量的高低与最终的产出量没有直接关系。
这种资源耗用量与作业量的关系一般被描述为资源动因。
在成本计算过程中,各资源库价值应根据资源动因一项一项分配到特定范围内各作业成本库中去,将每个作业成本库中转入的各项资源价值相加就形成了作业成本库价值。
第三步：
将各作业成本库价值分配计入最终产品或劳务成本计算单，计算完工产品或劳务成本。
该成本计算步骤应遵循的作业成本计算规则是：
产出量的多少决定着作业的耗用量，即作业动因。
如果把作业成本计算法应用于财务会计，则在期末有必要在完工产品与在产品之间分配成本，此时,应根据成本计算单，分别确定各作业项目，将各作业项目价值除以该作业处理产品的约当产量数，即可得到单位产品成本中该作业项目要素价值,各作业项目要素价值相加即为单位完工产品成本。
如果作业成本计算法只作为一种管理会计手段，则用成本计算单追踪到产品全面完工即可。
以上论述了作业成本计算法下成本计算程序,制约这一程序的关键是资源动因和作业动因。
资源动因和作业动因合称成本动因。
正是由于在成本会计中的作业观念指导下导入成本动因概念，成本计算方法被改良了，用改良后的方法计算出的成本会计信息的决策相关性极大地提高了。
二、作业成本法在昆明卷烟厂中的应用
（一）企业概述
昆明卷烟厂创建于1922年，是中国卷烟工业四大重点骨干企业之一。
卷烟制造业作为我国的利税大户，在增加国家财政收入方面做出了重要的贡献。
2005年烟草税利超过2400亿元，约占全国总利税的10%，而最新统计显示，2012年烟草全行业实现工商利税8649亿元，同比增长15.7%;
上交国家财政7166亿元，同比增长19%。
（二）作业成本法在昆明卷烟厂应用的必要性和可行性
1.在昆明卷烟厂应用的必要性
由于卷烟制品的特性决定了我国卷烟制造业必须在国家烟草专卖局的控制和集中管理下展开经营，大多数卷烟的销售都受到区域的限制，这就使得卷烟制造业试图通过扩大销售来达到提高税利水平的空间局限在了一定的范围。
与此同时，现阶段我国的烟草制品市场容量已基本饱和，昆明卷烟厂要想保持和扩大利税空间，就必须降低成本。
可见，加强生产成本及费用的控制与管理是卷烟制造业提高利税水平的重要途径，成本控制与管理有赖于合理的成本核算方法，而传统的卷烟成本核算方法由于不同生产线耗费资源分配混乱，不能合理核算出各类烟丝承担的制丝车间发生的生产成本；
由于动力车间辅助生产成本分配粗糙，不能准确计算出不同种类卷烟负担的辅助生产成本；
特别是对各类卷烟产品的卷包车间费用的成本分配也不够科学。
因此，应用作业成本法对昆明卷烟厂显得尤为必要。
2.在昆明卷烟厂应用的可行性
作业成本法在昆明卷烟厂应用的可行性有如下两点：
（1）昆明卷烟厂制造环境的变化促使企业采取作业成本计算法，企业采取越来越多的先进生产技术，对旧的机器设备进行改造，借以提高劳动生产率，降低成本。
发达的电子工业和以大量电子计算机为基础的自动化生产代替了人工劳动，昆明卷烟厂创立了全自动化的作业车间，使得企业采用即时生产方式和全面质量管理变为可能，并为企业进一步应用作业成本法提供了现实基础。
同时计算机广泛应用于企业的成本管理，使昆明卷烟厂可以利用计算机处理更多、更精细的成本核算资料，也能提供更多更精确的生产参数，用于作业成本的需要。
（2）昆明卷烟厂会计人员素质的提高是实行作业成本计算的重要保证。
通过十几年的改革开放，人们对市场经济有了比较充分的认识和理解，在思想上和认识上容易接受作业成本会计的观点和方法。
同时，随着市场经济的发展，竞争越来越激烈，成本管理的迫切性日益突出。
随着会计教育的不断发展，多层次的会计教育使会计人员的素质得到了进一步的提高，使企业的会计人员能够比较好地掌握作业成本会计，有利于作业成本法的推行。
（三）作业成本法的计算
由于对整个卷烟厂实施作业成本法，数据太过庞大，限于本文的篇幅，现就以昆明卷烟厂的制丝车间2012年11月份生产的云烟和香格里拉两种产品为例简单说明采用作业成本法核算生产成本的基本步骤：
1.分析和确定作业
制丝车间生产烟丝的主要作业有:
领烟包、初处理、加料、制丝过程、除尘、生产管理共六项作业。
为每项作业设立作业成本库，用于归集各项作业实际消耗的资源。
2.将各资源库归集价值结转分配到各作业成本库中
（1）动力费用的分配：
由于工业企业每度电的价格很复杂，根据不同的用电时段有不同的价格，根据昆明卷烟厂的实际用电情况将用电时间分为尖峰、峰、谷三个不同的时段，并采用加权平均法计算其用电单价。
用电单价表及动力费用表如下表1、表2所示。
表1用电单价表
类型
时间段
时间间隔（小时）
权数
单价（元/度）
平均单价（元/度）
尖峰
19:
00-21:
00
2
0.08
1.054
0.088
峰
08:
00-12:
4
0.17
0.872
0.363
13:
00-19:
6
0.25
谷
12:
00-13:
1
0.04
0.388
0.194
21:
00-08:
11
0.46
总计
24
0.645
表2动力费用分配表单位：
元
制丝过程
除尘
生产管理
合计
梗、切丝
储、膨丝
加香
维修间
照明
用电度数
16892
26959
9820
66262
7981
8702
136616
金额
10895.34
17388.555
6333.9
42738.99
5147.745
5612.79
88117.32
（2）职工费用的分配：
职工费用消耗的动因在于各项作业“运用职工”，应根据完成各项作业的职工人数和工资标准对人员费用进行分配。
分配结果如表3所示。
表3人员费用分配表
领烟包
初处理
加料
人数（人）
3
8
40
每人月工资额（万元）
0.2
0.3
各项作业月工资额（万元）
0.6
1.2
2.75
1．5
2.4
9.65
（3）折旧费用的分配：
折旧费用发生的原因在于各项作业运用了有关固定资产，可根据各项作业固定资产运用情况来分配。
在此处，固定资产指叉车、管道清洗机、自动升降维修平台、洗地机、切割机、除湿器、生产线等。
折旧费用计算结果如表4所示。
表4折旧费用分配表单位：
折旧费
1164.59
284.04
1164.592
17511.84
3458.285
7813.73
31397.08
（4）将上述各项费用结果汇总，得到表5。
表5资源向各作业间的分配单位：
动力费用
34617.79
10760.54
人员费用
6000
12000
27500
15000
24000
96500
折旧费用
31397.077
7164.59
12284.04
13164.59
79629.63
61197.28
42574.27
216014.4
3.将各作业成本库价值分配计入最终产品成本
（1）确定各项作业成本动因，如表6所示。
表6各项作业的成本动因
作业
作业成本动因
处理量
（2）计算有关作业动因分配率，计算结果如表7所示。
表7作业动因分配表
作业成本
提供的作业量
2557900
360000
2917828
100
作业动因分配率
0.002801
0.04892
1.036568
0.027291
611.9728
（3）计算两种产品实际消耗的资源价值，计算结果如表8所示。
表8两种产品实际消耗的资源价值
实际耗用作业动因数
实际耗用资源价值
云烟
香格里拉
0．0028
2086500
471400
5842.2
1319.92
0.0048
10015.2
2262.72
0.0366
250000
110000
9150
4026
0.0273
2336448
581380
2817828
63785.03
15871.674
80
20
48957.824
12239.256
0.17179907
137750.254
35719.77
23665.366
6136.62329
161415.62
41856.3933
通过表8核算云烟、香格里拉所消耗的“生产管理”作业成本过程如下：
云烟和香格里拉所消耗的“生产管理”作业成本之和为：
42574.27×
0.7=29801.989（元）
云烟耗用其他各项作业成本之和为：
5842.2+10015.2+9150+63785.03+48957.824=137750.254（元）
香格里拉耗用其他各项作业成本之和为：
1319.92+2262.72+4026+15871.674+12239.256=35719.77（元）
“生产管理”作业成本分配率=29801.989/（137750.254+35719.77）=0.1718
云烟实际消耗生产管理作业资源成本=137750.254×
0.1718=23665.366（元）
香格里拉实际消耗生产管理作业资源成本=35719.77×
0.1718=6136.6233（元）
（4）计算云烟、香格里拉两种产品的总成本和单位成本。
云烟耗用的直接材料=233971×
0.025=5849.275（元）
云烟总成本=137750.254+23665.366+5849.275=167264.895（元）
云烟单位成本=167264.895/233971=0.715（元/支）
香格里拉耗用的直接材料=58003×
0.015=870.045（元）
香格里拉总成本=35719.77+6136.6233+870.045=42726.4383（元）
香格里拉单位成本=42726.2383/58003=1.004（元/支）
（5）总结
将此昆明卷烟厂的制丝车间2012年11月份生产云烟、香格里拉两种产品消耗资源的价值进行统计，得到表9。
表9制丝车间提供的各类资源的价值
资源项目
材料
动力
工资
折旧
资源价值
6719.32
222734
采用作业成本法核算的总成本=167264.895+42726.2383=209991元
采用传统分步法核算的总成本=6719.32+88117.32+96500+31397.08=22734元
将通过两种核算方法的出的成本进行比较，作业成本法核算成本-分步法核算成本=209991-222734=-12742元，说明在生产过程中由于管理上的不足造成了很大的浪费，传统的成本核算方法核算的成本不够精确，核算结果不能帮助企业找到成本浪费。
但是运用作业成本法核算时，将各资源按照各作业提供的作业量的多少，同时本着受益性的原则来分配资源的价值，最后将各作业使用的资源价值进行总和，得到整个生产过程资源使用价值。
通过作业成本法的核算，企业可以很容易地找到消耗成本最多的关键作业，分析研究成本消耗动因，提出相应的改进策略，降低成本。
三、总结
作业成本法作为一种新兴的成本计算模式，在一定程度上弥补了传统成本法的缺陷，能将间接成本和辅助费用更准确地分配到产品和服务，同时给企业成本管理提供了相对可靠的信息,能更合理的分配成本以及使成本计算结果更为准确。
在卷烟生产过程中，传统的卷烟成本核算方法由于不同生产线耗费资源分配混乱，不能合理核算出各类烟丝承担的制丝车间发生的生产成本；
如果运用作业成本法核算时，将各资源按照各作业提供的作业量的多少，同时本着受益性的原则来分配资源的价值，最后将各作业使用的资源价值进行总和，得到整个生产过程资源使用价值。
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