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一是订立了劳动合同的；

二是董事和监事等；

三是提供职工类似服务的人员。

职工薪酬的内容：

工资、福利费、五险、一金、两经费、非货币性福利、辞退福利、其他支出等八项。

既包括在职期间的，也包括离职后的；

既包括给职工本人的，也包括给其被赡养人的福利。

（二）职工薪酬的确认和计量

1.以产品发放福利例2

账务处理应视同销售，确认销售收入和销售成本；

增值税也视同销售。

2.以房产等无偿提供给职工使用

应付职工薪酬

累计折旧等

管理费用等

3.向职工提供补贴商品

（1）有服务年限条件的，将补贴长期待摊后比照工资处理。

（2）没有服务年限条件的，将补贴一次计入管理费用。

（三）辞退福利的确认和计量

1.辞退福利的涵义与确认

（1）涵义：

辞退福利是对提前辞退（含内退）支付的补偿，应在辞退期确认；

退休金在职工服务期确认；

离职后福利不是辞退福利。

（2）确认：

“辞退”应制定了正式辞退计划（董事会批准、一年内完毕）；

不能单方面撤销。

☆补偿款项超过一年的辞退福利

折现率的确定:

辞退工作在1年内完成但付款时间超过1年的，应当选择同期限国债利率作为折现率，以折现后的金额计入当期损益和应付职工薪酬（辞退福利）；

不存在与辞退福利支付期相匹配国债利率的，应当以短于辞退福利支付期限的国债利率为基础，并根据国债收益率曲线采用外推法估计超出期限部分的利率，合理确定折现率。

知识点3：

应交税费的会计核算

六、应交税费

我国现行税法共有19个税种，其中，要求掌握的是增值税、消费税、营业税、资源税、土地增值税、房产税、土地使用税、车船使用税、印花税、城建税、所得税和耕地占用税等12个税种的会计核算。

（一）增值税例3

增值税是对销售货物或提供加工、修理修配劳务形成的增值部分征收的一种流转税。

税法规定，增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。

比如，税务机关核定某企业的纳税期限为10日，缴纳日期为每月的5日、15日、25日，则意味着该企业每10天向税务机关预缴一次增值税。

可见，企业并不是在月末缴纳增值税，但会计上是在月末核算本月增值税多交或未交的情况（预缴与应缴必然产生差异）。

纳税人的分类

增值税的纳税人按其经营规模及会计核算是否健全划分为一般纳税人和小规模纳税人。

从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，年应征增值税销售额在50万元以下的；

从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在80万元以下的；

以及应税销售额超过小规模纳税人标准，但会计核算不健全或者不能提供准确税务资料的；

或虽符合一般纳税人条件但不申请办理一般纳税人认定手续的均应视同小规模纳税人。

1.一般纳税人

（1）应纳增值税的计算

增值税税率为基本税率17%、低税率13%和零税率。

进项税额的扣税凭证：

①增值税专用发票：

内购；

②完税凭证：

进口

③收购凭证：

购进农产品，按农产品收购发票或者销售发票上注明的买价和13%的扣除率计算：

进项税额=买价×

扣除率

④运费单据：

支付运输费用的，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算：

进项税额=运输费用金额×

注：

新法规定，收购废旧物资的收购凭证不能扣税。

（2）账户设置

“应交税费”科目下，设置“应交增值税”和“未交增值税”两个二级明细科目（平级），“应交增值税”核算当月的增值税，“未交增值税”核算上月或下月的增值税。

“应交增值税”下设（三级）明细专栏：

借方设置“进项税额”、“已交税金”、“转出未交增值税”等三个专栏；

贷方设置“销项税额”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”、“出口退税”、“减免税款”、“出口抵减内销产品应纳税额”等六个专栏。

三级明细账户

“已交税金”记录企业已经向税务机关交纳的增值税，退回多交的增值税用红字冲销。

“转出未交增值税”记录月末转出的应交未交的增值税。

“进项税额转出”记录企业不应从销项税额中抵扣，按规定转出的进项税额。

“转出多交增值税”记录月末转出的多交增值税。

“未交增值税”明细账户登记月末从“应交增值税”明细账中转入的本月未交或多交的增值税。

（3）视同销售业务

企业有些业务不是销售业务，但税法规定应视同销售业务，计算交纳增值税。

增值税法规定的视同销售行为有两类：

第一类，原材料用于对外投资、分配股利和对外捐赠等3种情形；

第二类，产品用于对外投资、分配股利和对外捐赠，以及用于（不动产）在建工程和职工福利等5种情形。

增值税视同销售的账务处理：

贷：

应交税费——应交增值税（销项税额）售价×

17%

（4）不予以抵扣项目

企业购进货物已支付的增值税进项税额并不是全部都可以抵扣。

税法规定的不予以抵扣项目有：

只有一类：

原材料用于（不动产）在建工程、职工福利和非常损失等3种情形。

增值税不予以抵扣项目的账务处理：

应交税费——应交增值税（进项税额转出）原进项税额（成本×

17%）

确认销售损益的依据：

产品用于在建工程，与产品用于职工福利，都属于增值税的视同销售业务，但账务处理完全不同：

一个直接转销产品账面价值，另一个是确认销售收入和销售成本。

原因何在？

确认销售收入和销售成本的依据：

不是增值税法，而是所得税法，凡是要交所得税的项目，就确认销售收入和销售成本；

凡是不需要交所得税的项目，就不确认销售损益，而直接结转账面价值。

此举目的在于减少所得税的纳税调整事项，账务处理向所得税法看齐。

即：

增值税法管记销项税额或进项税额转出，所得税法管转销账面价值或确认销售损益。

☆增值税法与所得税法的差异

所得税法规定，货物（含原材料和产品）用于在建工程，不缴所得税；

货物（含原材料和产品）用于发放职工福利、对外投资、分配股利、对外捐赠，视同销售，应缴所得税。

自行对比所得税法规定与增值税法的异同点：

应注意两种特殊业务的会计处理：

（1）原材料和产品用于在建工程；

（2）原材料和产品用于发放职工福利。

原材料和产品用于对外投资、分配股利、对外捐赠，增值税法和所得税法均视同销售，分录格式为：

贷记主营业务收入（其他业务收入），贷记应交税费——应交增值税（销项税额）。

特殊项目之一：

用于在建工程

特殊项目之二：

用于职工福利

其他项目之一：

原材料非正常损失

③原材料非正常损失

待处理财产损溢——待处理流动资产损溢

原材料

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额转出）

营业外支出

其他项目之二：

用于对外捐赠

其他项目之三：

用于分配股利

⑤原材料和产品用于分配股利的账务处理：

☆总结

原材料和产品用于（不动产）在建工程和职工福利，是两种特殊情形。

除此之外，无需关注增值税与所得税的差异，即，凡是视同销售的，就贷记主营业务收入（其他业务收入），贷记应交税费——应交增值税（销项税额）。

但是，存货用于非货币性资产交换、债务重组和企业合并等三种情形的，按照相关章节的规定处理。

三个相关准则：

准则一：

非货币性资产交换例4-5

按《非货币性资产交换》准则规定，以存货换取其他非货币性资产，会计处理分为按公允价值计量和按账面价值计量两种情形。

倘若该交易具有商业实质且资产的公允价值能够确定，则采用公允价值计量；

否则，采用账面价值计量。

采用公允价值计量的，换出资产视同销售，确认出售损益；

采用账面价值计量的，换出资产直接转销账面价值，不确认出售损益。

按增值税法的规定，以库存商品换取其他非货币性资产，不管会计上按公允价值计量还是按账面价值计量，均应计算缴纳增值税。

准则二：

企业合并例6-7

按《企业合并》准则规定，以存货作为合并对价取得子公司股权的，会计处理应区分非同一控制下的企业合并和同一控制下的企业合并两种情形。

非同一控制下的企业合并，采用公允价值计量，作为合并对价转出存货应视同销售，确认销售损益；

同一控制下的企业合并，采用账面价值计量，转出存货直接转销账面价值，不确认出售损益。

按增值税法的规定，将库存商品用于对外投资，不管是用于非同一控制下的企业合并还是同一控制下的企业合并，均应视同销售，计算缴纳增值税。

准则三：

债务重组例8

按《债务重组》准则规定，以存货抵偿债务的，应按公允价值计量，转出存货视同销售，确认销售损益。

按增值税法的规定，将库存商品用于偿债，应视同销售，计算缴纳增值税。

（5）缴纳增值税例10

向税务机关缴纳本月的增值税：

应交税费——应交增值税（已交税金）

银行存款

向税务机关缴纳以前各期欠交的增值税：

应交税费——未交增值税

（6）月末结转增值税

月末，企业应结出“应交税费——应交增值税”科目余额，把应交未交或多交的增值税转入“应交税费——未交增值税”科目。

转出应交未交的增值税：

应交税费——应交增值税（转出未交增值税）

转出多交的增值税：

应交税费——应交增值税（转出多交增值税）

“多交的增值税”是指“已交税金”中多交的部分。

2.小规模纳税人

（1）小规模纳税人概述

小规模纳税人不实行抵扣制度，不使用增值税专用发票，进项税额不得抵扣，不在账面反映；

其销售额为含税金额，应纳增值税从其销售额中计算扣除。

（2）应纳增值税额的计算

应纳增值税＝不含税销售额×

征收率3%

不含税销售额＝含税销售额÷

（1＋3%）

小规模纳税企业的征收率为3%。

（3）账户设置及账务处理

小规模纳税人在“应交税费”账户下设置“应交增值税”明细账户，但不再设置三级明细科目。

小规模纳税人的账务处理：

在途物资等

主营业务收入

　　　　应交税费——应交增值税

（二）消费税的核算例11

现行税法规定，征收消费税的有烟、酒及酒精、化妆品、贵重首饰及珠宝玉石、鞭炮焰火、成品油、汽车轮胎、摩托车、小汽车、高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板等14个税目。

消费税仅在应税产品第一次销售时征收，以后流通环节不再征收（增值税每次转手均需计算销项税额）。

企业对外销售产品交纳的消费税，计入“营业税金及附加”。

1.销售额的确定

对外销售的应税消费品，其销售额为不含增值税的销售额；

自产自用的应税消费品，以纳税人生产的同类消费品的销售价格作为销售额；

委托加工的应税消费品，以受托方的同类消费品的销售价格作为销售额；

没有同类消费品销售价格的，以组成计税价格作为销售额。

组成计税价格=（材料成本＋加工费）÷

（1－消费税税率）；

进口的应税消费品，以组成计税价格为销售额。

组成计税价格=（关税完税价格＋关税）÷

（1－消费税税率）

应交消费税＝（组成）计税价格×

消费税率

2.视同销售的应税消费品

视同销售即企业将自产的应税消费品用于对外投资、或用于本企业的生产经营、在建工程等等，按税法规定仍需交纳消费税。

按应交消费税记入有关资产的成本。

3.委托加工的应税消费品

委托加工应税消费品，根据收回后的应税消费品用途不同分为两种情况：

①如果直接用于销售的，则加工环节应交的消费税计入消费品成本，在销售时，不再交纳消费税；

②如果用于连续生产应税消费品，则加工环节应交的消费税计入“应交税费——应交消费税”科目。

继续加工完毕后，销售时，贷记“应交税费——应交消费税”，企业按贷方减去借方的差额向税务机关交纳消费税。

（三）营业税

营业税是对提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产征收的一种流转税。

应税劳务是指交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业等七种劳务，均为非制造性企业。

重点关注制造性企业涉及的四种业务：

①出售作为固定资产的建筑物，计入固定资产清理（影响营业外收支）；

②出售无形资产的，计入营业外收支；

③出租无形资产的，计入营业税金及附加；

④出售投资性房地产，计入营业税金及附加。

另外，工业企业兼营应税劳务，应交营业税计入其他业务成本。

（四）其他税费

1.资源税

资源税对矿产开采企业在销售矿产品（/盐）时征收。

销售应税产品交纳的资源税计入营业税金及附加。

两种特殊的资源税：

（1）收购未税矿产品

“未税矿产品”是销售方不能提供“资源税管理证明”的矿产品。

由买方代扣税款。

收购未税矿产品

（2）外购液体盐

①收购液体盐时：

　　应交税费——应交资源税

　　　　　　——应交增值税（进项税额）

②销售固体盐时：

营业税金及附加

应交税费——应交资源税

2.土地增值税

土地增值税对转让房地产的增值额征税。

（1）征税范围

①单独转让土地使用权（地产）

城市土地均为国有，农村土地为集体所有。

②转让建筑物和附着物（房产）

转让房产的同时，必然伴随地产的转让，一并征税。

（2）账务处理

转让不动产（固定资产）应交的土地增值税，计入固定资产清理；

转让土地使用权（无形资产）应交的土地增值税，计入营业外收支；

转让在建不动产应交的土地增值税，计入在建工程；

兼营房地产业务应交的土地增值税，计入其他业务成本。

注意：

与营业税比较。

3.房产税、土地使用税、车船税和印花税

企业每年计算房产税、土地使用税、车船税时：

管理费用

应交税费——应交房产税

　　　　　　　　——应交土地使用税

　　　　　　　　——应交车船税

企业交纳印花税（即购买印花税票）时：

4.城市维护建设税

对增值税、消费税和营业税的税额征税。

企业应交的城建税计入营业税金及附加。

5.所得税

企业应交的所得税计入“所得税费用”。

6.耕地占用税

计算交纳耕地占用税时，借记“在建工程”，贷记“银行存款”。

12种税小结

（1）不通过“应交税费”科目核算的税种

共两种：

印花税、耕地占用税。

（2）税负计入管理费用的税种

共四种：

房产税、土地使用税、车船税、印花税。

（3）税负可能计入营业税金及附加的税种

消费税、营业税、资源税、城建税。

（4）不动产土地涉及的税种

项目

税种

征税对象

会计处理

不动产

营业税

转让

固定资产清理

土地增值税

房产税

持有每年

土地使用权

出租

营业外收支

土地使用税

（5）补充两种费

第二节　非流动负债

非流动负债采用未来现金流量现值来确定公允价值，采用实际利率法计算摊余成本。

一、长期借款

比照应付债券的处理，区分一次付息和分期付息。

长期借款——本金

　　　　——应计利息

　　　　——利息调整

知识点4：

一般公司债券和可转换公司债券的会计核算

二、应付债券

（一）一般公司债券

应付债券——面值

应付债券——利息调整

应付债券——应计利息

票面利率＞市场利率——溢价

票面利率＜市场利率——折价

长期债券的发行费用（扣除发行期间冻结资金利息收入），作为发行溢价或折价，计入“应付债券——利息调整”明细科目。

应付债券与持有至到期投资相对应，一卖一买而已，对照学习。

实质要求掌握实际利率法。

（二）可转换公司债券例12-13

可转换公司债券＝普通债券＋转股权

1.初始确认

可转换公司债券初始确认时应分拆负债成份（普通债券）和权益成份（换股权）：

负债成份的公允价值（即普通债券发行价格）＝未来现金流量现值（按普通债券市场利率折现）

负债成份的入账价值＝负债成份的公允价值－发行费用分摊额

权益成份的公允价值＝发行价格－负债成份的公允价值

权益成份的入账价值＝权益成份的公允价值－发行费用分摊额

初始确认的账务处理

2.持有期间

3.转换

三、长期应付款

固定资产（现值）

　　未确认融资费用（差额）

长期应付款（应付款）

本章小结

本章的重点主要有两个：

一是增值税的核算，掌握将原材料和产品用于发放非货币性职工薪酬、非货币性资产交换、债务重组、长期股权投资、企业合并等业务的会计处理。

二是可转换公司债券的核算，掌握可转换公司债券初始确认时负债成分与权益成分的分拆，后续计量时实际利率法的应用，以及转股时的会计处理。